Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 26.03.2024 A/3891/2021

RÉPUBLIQUE E T

CANTON D E GENÈVE POUVOIR JUDICIAIRE A/3891/2021-ICC ATA/415/2024 COUR DE JUSTICE Chambre administrative Arrêt du 26 mars 2024 dans la cause

Les héritiers de feu A______, soit B______, C______, D______, E______, F______, G______, H______, I______, J______, K______, L______, M______, N______ et O______ représentés par Me Franck-Olivier KARLEN, avocat recourants

contre ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE intimée

_________ Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 28 novembre 2022 (JTAPI/1310/2022)

- 2/7 - A/637/2022 EN FAIT A. a. En 2007, feu A______, décédée à Genève le ______ juin 2014, a conclu deux polices d’assurance-vie (nos 1______ et 2______) auprès d’une compagnie d’assurance française. Par avenant au contrat du 26 février 2008, elle a désigné P______ comme bénéficiaire unique en cas de son décès et, à défaut, ses héritiers. b. Dans la déclaration de succession de feu A______, remise à l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) en novembre 2017, les héritiers ont déclaré un avoir successoral net imposable de CHF 767'644.28, dont la valeur de rachat des assurances-vie précitées pour un montant de CHF 341'034.36. Il y est précisé que la seule bénéficiaire de ces assurances-vie était P______. c. Par bordereau du 1er février 2018, l’AFC-GE a fixé les droits dus sur la valeur de ces assurances à CHF 181'505.50, précisant qu’il s’agissait d’un legs en faveur de P______, imposable en 5ème catégorie. d. Les hoirs ont formé réclamation contre ce bordereau. Ces assurances-vie ne leur revenaient pas. Il s’agissait ainsi d’un montant hors succession, qui ne devait pas être soumis aux droits de succession. e. L’instruction de la réclamation a donné lieu à divers échanges entre les parties, dont il ressort que les prestations d’assurances-vie versées à P______ se montent à EUR 117'601.15 et EUR 132'317.03, nets, étant précisé que des impôts de EUR 24'354.54 avaient été prélevés par le fisc français. f. Par décision du 12 octobre 2021, l’AFC-GE a rejeté la réclamation. Les prestations des assurances-vie françaises devaient être soumises aux droits de succession à Genève, car une assurance de capital privée susceptible de rachat devait être attribuée à la souveraineté fiscale du canton dans lequel la défunte avait son dernier domicile. B. a. Le 12 novembre 2021, les héritiers de feu A______, à savoir B______, C______, D______ E______, F______, G______, H______, I______, J______, K______, L______, M______, N______et O______ (ci-après : les hoirs) ont saisi le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI). Ils ont exposé que les capitaux n’étaient jamais entrés dans la masse successorale, de sorte qu’aucun montant ne pouvait être soumis aux droits de succession. b. L’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Le fait que ces montants n’étaient jamais entrés dans la masse successorale n’était pas décisif, car une loi cantonale pouvait soumettre à l’impôt sur les successions des prétentions qui ne tombaient pas dans la masse successorale. c. Par jugement du 28 novembre 2022, le TAPI a rejeté le recours. Un canton pouvait soumettre à l’impôt sur les successions des biens qui n’entraient pas dans la masse successorale. Au vu de la teneur claire de l’art. 12 de la loi sur les droits

- 3/7 - A/637/2022 de succession du 26 novembre 1960 (LDS - D 3 25), les prestations d’assurances litigieuses étaient en l’espèce soumises aux droits de succession. C. a. Par acte du 23 janvier 2023, les hoirs ont saisi la chambre administrative de la Cour de justice d’un recours contre ce jugement en concluant à l’annulation de la taxation fiscale du 15 octobre 2021. La taxation d’un montant d’assurance n’entrant pas dans la masse successorale était arbitraire et violait les art. 12 LDS, 476 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC - RS 210), 76 et 78 de la loi fédérale sur le contrat d'assurance du 2 avril 1908 (LCA - RS 221.229.1) et 9 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101). b. Le 8 mars 2023, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Le libellé de la loi était clair et ne justifiait pas de s’en écarter. c. Le 19 juin 2023, les recourants ont renoncé à répliquer. EN DROIT 1. Interjeté en temps utile, dans les formes prescrites et devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a et 63 al. 1 let. c de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 2. Selon l’art. 2 LDS, les droits de succession sont dus par ceux qui, à la suite d’un décès ou d’une déclaration d’absence, acquièrent des biens ou en sont bénéficiaires, étant précisé que le domicile et la nationalité de l’ayant droit sont sans effet sur cette obligation. L’extraterritorialité des biens n’est pas un critère d’absence de rattachement à l’impôt, car l’art. 4 LDS prévoit que pour les successions ouvertes dans le canton de Genève, les droits sont dus sur tous les biens qui en dépendent, quelle que soit leur nature et dans quelque lieu qu’ils soient situés, à l’exception des immeubles situés hors du canton, à condition qu’il n’en résulte pas une double imposition contraire au droit fédéral et aux traités internationaux. 3. Il existe une règle spécifique dans la LDS sur le calcul des droits de succession sur les prestations d’assurance. 3.1 Selon l’art. 12 al. 1 LDS, les sommes, rentes, prestations ou émoluments quelconques, dus par l’assureur ou par toute autre personne, tant au preneur qu’aux bénéficiaires d’assurance (notamment assurance-vie, assurance-accidents et rentes viagères) en raison ou à l’occasion du décès de l’assuré, sont soumis aux droits de succession établis par la présente loi, en tenant compte du degré de parenté existant entre l’assuré et les bénéficiaires effectifs. 3.2 Deux arrêts ont été rendus sur cette disposition. Par arrêt du 9 février 1999 (ATA/131/1999 du 9 février 1999), il a été jugé qu’un capital, versé au titre de l'assurance-vie au bénéficiaire désigné par le de cujus, n'entre pas dans la masse successorale et doit être imposé chez le bénéficiaire uniquement, nonobstant l'existence d'un pacte successoral prévoyant une autre répartition du capital. Par

- 4/7 - A/637/2022 ailleurs, par arrêt du 29 juillet 2008, il a été jugé que la somme versée suite au décès d'un preneur d'assurance (assurance-vie) au contribuable, unique bénéficiaire, domicilié en France, ne fait pas partie de la masse successorale. Partant, le montant ne pouvait pas être imposable au regard du droit des successions auprès des héritiers (ATA/392/2008 du 29 juillet 2008). 3.3 Dans l’ATF 130 I 205 consid. 8, le Tribunal fédéral a confirmé qu’en cas d’assurance-vie avec une clause bénéficiaire (art. 76 et 78 LCA), les tiers bénéficiaires acquièrent une prétention propre contre l’assurance, qui n’entrent pas dans la masse successorale. Le Tribunal fédéral a toutefois également précisé que cette qualification n’excluait pas qu’une loi cantonale soumette à l’impôts sur les successions des prétentions qui ne tombent pas dans la masse successorale (ATF 130 I 205 consid. 9 et 103 Ia 124). 3.4 Selon l’art. 476 al. 1 CC, les assurances en cas de décès constituées sur la tête du défunt, y compris dans le cadre de la prévoyance individuelle liée, qu’il a contractées ou dont il a disposé en faveur d’un tiers par acte entre vifs ou pour cause de mort, ou qu’il a cédées gratuitement à une tierce personne de son vivant, ne sont ajoutées à la succession que pour la valeur de rachat calculée au moment de la mort. 3.5 En l’espèce, il est admis par les parties que les sommes versées ne sont pas entrées dans la masse successorale, en raison de la clause de bénéficiaire (art. 76 et 78 LCA) en faveur de P______, ce qui est conforme à l’art. 476 al. 1 CC. Il faut donc déterminer si le droit cantonal genevois soumet un tel versement aux droits sur les successions, étant précisé que, contrairement à ce que soutiennent les recourants, cette question ne se tranche pas en application du droit civil fédéral, mais bien du seul droit cantonal. La question n’est en effet pas de savoir si un canton peut taxer un montant qui n’entre pas dans la masse successorale, car le Tribunal fédéral y a déjà répondu par l’affirmative dans les arrêts précités, mais si le droit genevois le prévoit. 4. Il convient ainsi d’interpréter l’art. 12 LDS afin d’examiner si la solution retenue dans l’ATA/392/2008 précité doit être maintenue, ou s’il faut s’en écarter comme l’ont fait l’AFC-GE et le TAPI dans leurs décisions au motif que cet arrêt se distancie sans justification du texte clair de la loi. 4.1 La loi s'interprète en premier lieu selon sa lettre (interprétation littérale). Si le texte n'est pas absolument clair, si plusieurs interprétations sont possibles, il convient de rechercher quelle est la véritable portée de la norme, en la dégageant de tous les éléments à considérer, soit notamment des travaux préparatoires (interprétation historique), du but de la règle, de son esprit, ainsi que des valeurs sur lesquelles elle repose, singulièrement de l'intérêt protégé (interprétation téléologique) ou encore de sa relation avec d'autres dispositions légales (interprétation systématique). Le Tribunal fédéral ne privilégie aucune méthode d'interprétation, mais s'inspire d'un pluralisme pragmatique pour rechercher le sens véritable de la norme; il ne se fonde sur la compréhension littérale du texte que s'il

- 5/7 - A/637/2022 en découle sans ambiguïté une solution matériellement juste (ATF 149 IV 9 consid. 6.3.2.1 ; 148 IV 398 consid. 4.8 ; 145 IV 17 consid. 1.2). 4.2 À teneur de l’art. 12 al. 1 LDS tout versement de prestations d’une assurance-vie, sans distinction entre existence d’une clause de bénéficiaire ou pas, est soumise aux droits de succession. Contrairement à la solution arrêtée dans le jugement querellé, l’art. 12 al. 1 LDS ne peut toutefois pas être lu de manière isolée. Il ne peut en effet s’appliquer que si les montants sont effectivement assujettis aux droits sur les succession. Or, selon l’art. 2 al. 1 LDS, les droits de succession ne sont dus que par ceux qui acquièrent des biens ou en sont les bénéficiaires. À cet égard, l’art. 53 LDS, qui prévoit que les héritiers légaux et institués, les usufruitiers, les légataires, les bénéficiaires et attributaires d’assurances, de rentes et de libéralités sont tenus d’acquitter les droits de succession, intérêts, amendes, frais et émoluments, ne fait que rappeler qui sont les débiteurs (solidaires) des droits de succession. Il ne fonde en revanche pas une clause d’assujettissement aux droits. En l’espèce, les recourants n’ont pas acquis les prestations d’assurance, ni n’en sont les bénéficiaires. La présence d’une clause de bénéficiaire (art. 76 et 78 LCA), qui empêche le montant versé de tomber dans la masse successorale (art. 476 CC), implique que les recourants n’ont jamais acquis la prestation d’assurance, ni n’en ont jamais été les bénéficiaires. C’est donc bien la lettre de la loi, mais par une lecture conjointe des art. 2 al. 1 et 12 LDS, qui s’oppose au prélèvement d’un impôt sur les successions auprès des héritiers en l’occurrence, conformément à la jurisprudence rendue dans l’ATA/392/2008 précité, qui doit être confirmée. Au vu de ce qui précède, le recours doit être admis et le bordereau de droits de succession du 1er février 2018 annulé. La cause sera renvoyée à l’AFC-GE afin qu’elle émette un nouveau bordereau, sans taxation des recourants sur les prestations versées à P______. Pour le surplus, il n’appartient pas à la chambre de céans de déterminer dans le présent arrêt si P______ peut être soumise à l’impôt sur les successions pour les montants perçus en application des art. 2 et 12 LDS. 5. Vu l’issue du litige, aucun émolument ne sera perçu (art. 87 al. 1 LPA). Une indemnité de procédure de CHF 2’500.- sera octroyée aux recourants, pour les deux instances, à la charge de l’État de Genève (art. 87 al. 2 LPA).

* * * * * PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE à la forme :

- 6/7 - A/637/2022 déclare recevable le recours interjeté le 23 janvier 2023 par les héritiers de feu A______, à savoir B______, C______, D______, E______, F______, G______, H______, I______, J______, K______, L______, M______, N______et O______, contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 28 novembre 2022; au fond : l’admet ; annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 28 novembre 2022 et le bordereau de droits de succession du 1er février 2018 ; renvoie la cause à l’administration fiscale cantonale pour nouvelle décision au sens des considérants ; dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ; alloue solidairement aux héritiers de feu A______ à savoir B______, C______, D______, E______, F______, G______, H______, I______, J______, K______, L______, M______, N______et O______ une indemnité de procédure de CHF 2'500.-, valant pour les deux instances cantonales, à la charge de l’État de Genève (AFC-GE) ; dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l'art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession de la demanderesse, invoquées comme moyens de preuve, doivent être jointes à l'envoi ; communique le présent arrêt à Me Franck-Olivier KARLEN, avocat des recourants, à l'administration fiscale cantonale ainsi qu'au Tribunal administratif de première instance. Siégeant : Florence KRAUSKOPF, présidente, Michèle PERNET, juge, Stéphane GRODECKI, juge suppléant. Au nom de la chambre administrative : le greffier-juriste :

M. MAZZA

la présidente siégeant :

F. KRAUSKOPF

http://dmweb.justice.ge.ch/perl/JmpLex/RS%20173.110

- 7/7 - A/637/2022 Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.

Genève, le

la greffière :