Bundesve rwa l t ungsge r i ch t T r i buna l adm in istratif f édé ra l T r i buna l e ammin istrati vo f ede ra l e T r i buna l adm in istrativ f ede ra l Abteilung I A6941/2010 Urteil v om 1 1 . Augus t 2011 Besetzung Richterin Charlotte Schoder (Vorsitz), Richter Daniel de Vries Reilingh, Richter Michael Beusch, Gerichtsschreiberin Piera Lazzara. Parteien A._______, …, Beschwerdeführer 1, B._______, …, Beschwerdeführerin 2, beide vertreten durch …, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Amtshilfe USA, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Vorinstanz, Gegenstand Amtshilfe (DBAUSA).
A6941/2010 Sachverhalt: A. Am 19. August 2009 schlossen die Schweizerische Eidgenossenschaft (Schweiz) und die Vereinigten Staaten von Amerika (USA) in englischer Sprache ein Abkommen über ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue Service der USA betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht errichteten Aktiengesellschaft (AS 2009 5669, Abkommen 09). Darin verpflichtete sich die Schweiz, anhand im Anhang festgelegter Kriterien und gestützt auf das geltende Abkommen vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.933.61, DBAUSA 96) ein Amtshilfegesuch der USA zu bearbeiten. Die Schweiz versprach weiter, betreffend die unter das Amtshilfegesuch fallenden geschätzten 4'450 laufenden oder saldierten Konten mithilfe einer speziellen Projektorganisation sicherzustellen, dass innerhalb von 90 Tagen nach Eingang des Gesuchs in den ersten 500 Fällen und nach 360 Tagen in allen übrigen Fällen eine Schlussverfügung über die Herausgabe der verlangten Informationen erlassen werden könne. B. Unter Berufung auf das Abkommen 09 richtete die amerikanische Einkommenssteuerbehörde (Internal Revenue Service in Washington, IRS) am 31. August 2009 ein Ersuchen um Amtshilfe an die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV). Das Gesuch stützte sich ausdrücklich auf Art. 26 DBAUSA 96, das dazugehörende Protokoll sowie die Verständigungsvereinbarung vom 23. Januar 2003 zwischen der ESTV und dem Department of the Treasury der USA betreffend die Anwendung von Art. 26 DBAUSA 96 (Vereinbarung 03; veröffentlicht in Pestalozzi/Lachenal/Patry [bearbeitet von Silvia Zimmermann unter Mitarbeit von Marion Vollenweider], Rechtsbuch der schweizerischen Bundessteuern, Therwil [Nachtragssammlung], Band 4, Kennziffer I B h 69, Beilage 1; die deutsche Fassung befindet sich in Beilage 4). Der IRS ersuchte um Herausgabe von Informationen über amerikanische Steuerpflichtige, die in der Zeit zwischen dem 1. Januar 2001 und dem 31. Dezember 2008 die Unterschriftsberechtigung oder eine andere Verfügungsbefugnis über Bankkonten hatten, die von einer Abteilung der UBS AG oder einer ihrer Niederlassungen oder Tochtergesellschaften in der Schweiz (nachfolgend: UBS AG) geführt, überwacht oder gepflegt wurden. Betroffen waren Konten, für welche die UBS AG (1) nicht im
A6941/2010 Besitz eines durch den Steuerpflichtigen ausgefüllten Formulars «W9» war, und (2) nicht rechtzeitig und korrekt mit dem Formular «1099» namens des jeweiligen Steuerpflichtigen dem amerikanischen Fiskus alle Bezüge dieser Steuerpflichtigen gemeldet hatte. C. Am 1. September 2009 erliess die ESTV gegenüber der UBS AG eine Editionsverfügung im Sinn von Art. 20d Abs. 2 der Verordnung vom 15. Juni 1998 zum schweizerischamerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 (SR 672.933.61, Vo DBAUSA). Darin verfügte sie die Einleitung des Amtshilfeverfahrens und forderte die UBS AG auf, innerhalb der in Art. 4 des Abkommens 09 festgesetzten Fristen insbesondere die vollständigen Dossiers der unter die im Anhang zum Abkommen 09 fallenden Kunden herauszugeben. D. Am 21. Januar 2010 hiess das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil A7789/2009 (teilweise veröffentlicht in BVGE 2010/7) eine Beschwerde gegen eine Schlussverfügung der ESTV gut, welche einen Fall der in Ziff. 2 Bst. A/b beschriebenen Kategorie (nachfolgend: Kategorie 2/A/b) im Anhang des Abkommens 09 betraf. Dies geschah mit der Begründung, das Abkommen 09 sei eine Verständigungsvereinbarung und habe sich an das Stammabkommen (DBAUSA 96) zu halten, welches Amtshilfe nur bei Steuer oder Abgabebetrug, nicht aber bei Steuerhinterziehung vorsehe. E. Daraufhin schloss der Bundesrat nach weiteren Verhandlungen mit den USA am 31. März 2010 in englischer Sprache ein Protokoll zur Änderung des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue Service der Vereinigten Staaten von Amerika betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht errichteten Aktiengesellschaft, unterzeichnet in Washington am 19. August 2009 (Änderungsprotokoll Amtshilfeabkommen; am 7. April 2010 im ausserordentlichen Verfahren veröffentlicht, mittlerweile AS 2010 1459, nachfolgend: Protokoll 10). Gemäss Art. 3 Abs. 2 Protokoll 10 ist dieses ab Unterzeichnung und damit ab dem 31. März 2010 vorläufig anwendbar.
A6941/2010 F. Das Abkommen 09 und das Protokoll 10 wurden von der Bundesversammlung mit Bundesbeschluss vom 17. Juni 2010 über die Genehmigung des Abkommens zwischen der Schweiz und den Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch betreffend UBS AG sowie des Änderungsprotokolls (AS 2010 2907) genehmigt und der Bundesrat wurde ermächtigt, die beiden Verträge zu ratifizieren (die konsolidierte Version des Abkommens 09 und des Protokolls 10 findet sich in SR 0.672.933.612 und wird nachfolgend als Staatsvertrag 10 bezeichnet; die Originaltexte sind in englischer Sprache). Der genannte Bundesbeschluss wurde nicht dem Staatsvertragsreferendum gemäss Art. 141 Abs. 1 Bst. d Ziff. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) unterstellt. G. Mit Urteil A4013/2010 vom 15. Juli 2010 (teilweise veröffentlicht in BVGE 2010/40) entschied das Bundesverwaltungsgericht über die Gültigkeit des Staatsvertrags 10. H. Das vorliegend betroffene Dossier von A._______ als angeblich wirtschaftlich Berechtigtem an der A._______ mit Sitz in Panama übermittelte die USB AG der ESTV am 26. Oktober 2009. Diese gelangte in ihrer Schlussverfügung vom 23. August 2010 (aus näher dargelegten Gründen) zum Ergebnis, dass der Fall von A._______ der Kategorie 2/B/b des Anhangs zum Staatsvertrag 10 zuzuordnen sei und sämtliche Voraussetzungen erfüllt seien, so dass dem IRS Amtshilfe geleistet und die Unterlagen ediert werden könnten. I. Mit Eingabe vom 23. September 2010 erhoben A._______ (Beschwerdeführer 1) und die A.________ (Beschwerdeführerin 2; zusammen mit dem Beschwerdeführer 1: Beschwerdeführende) gegen die Schlussverfügung der ESTV vom 23. August 2010 beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde und beantragten, die Schlussverfügung sei aufzuheben und die Amtshilfe zu verweigern; alles unter Kosten und Entschädigungsfolge zulasten der Vorinstanz. J. Mit Vernehmlassung vom 16. November 2010 schloss die Vorinstanz auf Beschwerdeabweisung.
A6941/2010 K. Die Beschwerdeführenden sowie die Vorinstanz nahmen am 13. Dezember 2010 resp. am 5. Januar 2011 je nochmals Stellung. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1. Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehört auch die Schlussverfügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe (Art. 32 VGG e contrario und Art. 20k Abs. 1 der Verordnung vom 15. Juni 1998 zum schweizerischamerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 [Vo DBAUSA, SR 672.933.61]). Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der Beschwerde ist somit gegeben. 1.2. Die Beschwerdeführenden erfüllen die Voraussetzungen der Beschwerdebefugnis nach Art. 48 Abs. 1 VwVG (vgl. dazu Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A5974/2010 vom 14. Februar 2011 E. 1.1.2). Auf die form und fristgemäss eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten. 1.3. Das Bundesverwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes wegen an. Es ist demzufolge verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 1.54, unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Dies hat zur Folge, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz an die rechtliche Begründung der Begehren nicht gebunden ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen (teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung bestätigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen).
A6941/2010 2. 2.1. Die Beschwerdeführenden rügen eine Rechtsverzögerung seitens der ESTV bei der Behandlung des sie betreffenden Dossiers. Sie machen geltend, die Vorinstanz habe den Erlass der Schlussverfügung auf rechtsmissbräuchliche Weise verzögert, um die Genehmigung des Abkommens vom 19. August 2009 durch das Parlament abzuwarten. Für die Beurteilung des vorliegenden Sachverhalts sei nicht der zwischenzeitlich in Kraft getretene Staatsvertrag 10 heranzuziehen, sondern jenes Recht, das in Kraft gestanden hätte, wenn keine Verzögerung verursacht worden wäre. Die Vorinstanz habe zwischen dem Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 21. Januar 2010 und der vorzeitigen Inkraftsetzung des Staatsvertrags 10 neun Wochen Zeit gehabt und über die erforderlichen personellen Ressourcen verfügt, um sämtliche Verfahren vor dem 31. März 2010 zu erledigen. Die Vorinstanz wäre nach Ansicht der Beschwerdeführenden deshalb in der Lage gewesen, die Schlussverfügung in der vorliegenden Angelegenheit vor dem 31. März 2010 zu erlassen. In der Replik machen die Beschwerdeführenden zudem geltend, es sei eine stossende Ungleichbehandlung darin zu sehen, dass in denjenigen Fällen, welche die ESTV noch vor der am 24. Februar 2010 vom Eidgenössischen Justiz und Polizeidepartement angeordneten Verfahrenssistierung behandelt habe, in Anwendung des Abkommens 09 keine Amtshilfe bewilligt worden sei. 2.2. Die Vorinstanz trägt in der Vernehmlassung vor, als Teil der dem Bundesrat hierarchisch untergeordneten Bundesverwaltung sei sie gehalten gewesen, die Anweisung des Eidgenössischen Justiz und Polizeidepartementes, vorerst keine Schlussverfügungen mehr zu erlassen, zu befolgen. Selbst wenn sie nach dem 21. Januar 2010 weiterhin hätte Schlussverfügungen erlassen dürfen, hätte angesichts der zahlreichen Fälle nur ein kleiner Teil der spruchreifen Geschäfte erledigt werden können. Es hätte keinerlei Garantie dafür bestanden, dass gerade der vorliegende Fall noch vor dem 31. März 2010 abgeschlossen worden wäre. In der Duplik macht die ESTV darüber hinaus geltend, sie habe nach dem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A7789/2009 (teilweise veröffentlicht in BVGE 2010/7) einzig in denjenigen Verfahren, die bereits beim Bundesverwaltungsgericht hängig gewesen seien, die Schlussverfügung revoziert und die Amtshilfe verweigert. Neue Schlussverfügungen seien schon vorher nicht mehr erlassen worden. Sie
A6941/2010 habe nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot verstossen, denn es habe ein entscheidender Unterschied zwischen denjenigen Verfahren bestanden, die sich bereits im Rechtmittelstadium befunden hätten, und denjenigen, in denen noch keine Schlussverfügung ergangen sei. 2.3. Das aus Art. 29 Abs. 1 BV abgeleitete Verbot der Rechtsverzögerung schützt die Beteiligten vor der Verzögerung oder Verschleppung ihrer Angelegenheit durch die angerufene Behörde und verlangt, dass das Verfahren innerhalb angemessener Frist zum Abschluss kommt (Beschleunigungsgebot). Ein analoger Anspruch ergibt sich auch aus – den vorliegend nicht anwendbaren und lediglich der Vollständigkeit halber aufgeführten – Art. 6 Ziff. 1 der Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK, SR 0.101) und Art. 14 Ziff. 3 Bst. c des Internationalen Pakts über bürgerliche und politische Rechte (SR 0.103.2) (anstatt vieler REGINA KIENER/WALTER KÄLIN, Grundrechte, Bern 2007, S. 413). Die Angemessenheit einer Verfahrensdauer ist – soweit ausdrückliche verfahrensrechtliche Vorschriften fehlen – im konkreten Fall unter Berücksichtigung der gesamten Umstände zu beurteilen und in ihrer Gesamtheit zu würdigen (vgl. dazu ausführlich KIENER/KÄLIN, a.a.O., S. 413 f.; GEROLD STEINMANN, in: Bernhard Ehrenzeller [et al.] [Hrsg.], Die schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 2. Aufl., Zürich 2008, Art. 29 N. 12; FELIX UHLMANN/SIMONE WÄLLEBÄR, in: Bernhard Waldmann/Philippe Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar VwVG, Zürich 2009, Art. 46a N. 20 ff.; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., N. 5.28 f.). Dabei sind insbesondere die Komplexität der Angelegenheit, das Verhalten der betroffenen Privaten und der Behörden, die Bedeutung des Verfahrens für die Betroffenen sowie die für die Sache spezifischen Entscheidungsabläufe zu berücksichtigen (BGE 130 IV 54 E. 3.3.3, 130 I 312 E. 5.2, 124 I 139 E. 2c; Urteile des Bundesgerichts 12T_2/2007 vom 16. Oktober 2007 E. 3.2, 1A.169/2004 vom 18. Oktober 2004 E. 2; zum Ganzen: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A1247/2010 vom 19. April 2010 E. 3.2; MICHEL HOTTELIER, § 51 Les garanties de procédure, in: Daniel Thürer/JeanFrançois Aubert/Jörg Paul Müller [Hrsg.], Verfassungsrecht der Schweiz/Droit constitutionnel suisse, Zürich 2001, § 51 N. 6; PIERRE MOOR, Droit administratif, Bd. II, Ziff. 2.2.7.8, S. 336). Auch die Anzahl Fälle, die eine Behörde zu bearbeiten hat, ist zu berücksichtigen (BGE 119 Ib 311 E. 5b), wobei allerdings eine Überlastung der Behörde eine lange Verfahrensdauer grundsätzlich nicht zu rechtfertigen vermag (statt vieler: HOTTELIER, a.a.O., § 51 N. 7).
A6941/2010 2.4. Im Urteil A6274/2010 vom 31. März 2011 äusserte sich das Bundesverwaltungsgericht zur Prioritätenordnung bei der Behandlung der Dossiers in sog. Massenverfahren. Dazu hielt es Folgendes fest: Dem Massenverfahren ist immanent, dass bei einer Rechtsänderung ein Teil der Dossiers vor, ein anderer nach der Rechtsänderung bearbeitet wird. Ist das Recht massgeblich, welches zum Zeitpunkt des Erlasses einer Verfügung oder eines Entscheides gilt, wird somit ein Teil der Dossiers dem alten, ein anderer dem neuen Recht unterstehen. Es ist dabei Sache der Behörde zu bestimmen, in welcher Reihenfolge sie die Dossiers bearbeitet. Das mag in Einzelfällen unbefriedigend sein, ist aber nicht zu verhindern, wenn nicht in seltenen Ausnahmefällen Gründe dafür sprechen, das Verfahren generell bis zum Inkrafttreten des neuen Rechts auszusetzen (Urteil A6274/2010 vom 31. März 2011 E. 2.6.1; vgl. auch A6719/2010 vom 19. Juli 2011 E. 2.6.1). Ob im erwähnten Fall die Verfahrenssistierung bis zum 31. März 2010, d.h. bis zur vorläufigen Anwendbarkeit des Staatsvertrags 10 zulässig war, konnte das Bundesverwaltungsgericht mit Blick auf den Verfahrensausgang im genannten Urteil offen lassen. Denn wenn das Massenverfahren automatisch dazu führt, dass einige Fälle nach altem, andere hingegen nach dem – für sie allenfalls ungünstigeren – neuen Recht zu behandeln sind, so kann auch im Fall einer Rechtsverzögerung nur derjenige ein Recht auf Anwendung des alten Rechts ableiten, der nachweisen kann, dass – bei ordentlichem Ablauf des Verfahrens – sein Dossier noch unter dem alten Recht behandelt worden wäre, sei es, dass er eine entsprechende Zusicherung der Behörde nachweisen kann, sei es, dass er andere Belege dafür beibringen kann, dass sein Dossier noch vor der Rechtsänderung mit der Behandlung an der Reihe gewesen wäre. Mit anderen Worten muss ein Beschwerdeführer nicht nur nachweisen können, dass die Verwaltung generell verschiedene Dossiers im Hinblick auf das bevorstehende Inkrafttreten neuen Rechts nicht behandelte, sondern auch, dass konkret sein Dossier zu jenen gehörte, die bis zum Inkrafttreten des neuen Rechts – also noch unter altem Recht – hätten behandelt werden müssen. Ist Letzteres nicht möglich, so kann nur in allgemeiner Form die Rechtsverzögerung festgestellt werden, ohne dass der Beschwerdeführer für sich daraus das Recht ableiten könnte, nach altem Recht behandelt zu werden (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6274/2010 vom 31. März 2011 E. 2.6.2; bestätigt in A6719/2010 vom 19. Juli 2011 E. 2.6).
A6941/2010 2.5. Im Fall der Beschwerdeführenden wurde das Verfahren bereits im Oktober 2009 eingeleitet. Allerdings handelt es sich um ein Dossier der Kategorie 2/B/b, für welche unter dem damals in Kraft stehenden Abkommen 09 noch keine Schlussverfügungen erlassen worden waren. Wie im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6676/2010 vom 8. April 2011 (E. 2.5) festgehalten, behandelte die ESTV zunächst die Dossiers der Kategorie 1. Dementsprechend stand die "MusterSchlussverfügung" für die Dossiers der Kategorie 2 sowie die genehmigten Verfügungsentwürfe erst ab 11. Mai 2010 zur Verfügung. Wie gesagt (E. 2.4 hiervor), ist es in Massenverfahren Sache der Behörde zu bestimmen, in welcher Reihenfolge sie die Dossiers bearbeitet. Die Beschwerdeführenden bringen keine Belege dafür vor, dass ihr Dossier aufgrund einer behördlichen Zusicherung oder eines anderen Umstandes zu einem früheren Zeitpunkt hätte behandelt werden müssen. Das Argument, die Vorinstanz habe über genügend Ressourcen verfügt, um die Schlussverfügung zu einem früheren Zeitpunkt zu erlassen, kann nicht zuletzt unter Berücksichtigung der Tatsache, dass die "Musterschlussverfügung" für die Kategorie 2/B/b erst ab Mai 2010 zur Verfügung stand, kein Gewicht zukommen. Wie im Urteil A6676/2010 vom 8. April 2011 (E. 2.5) dargetan, hat die Vorinstanz alle Fälle der Kategorie 2/B/b unter dem Gebot der Rechtsgleichheit diesbezüglich gleich behandelt. Nach dem Gesagten erweist sich die Rüge der Rechtsverzögerung als unbegründet. 3. 3.1. Gemäss Art. 2 Abs. 1 Bst. d des Bundesbeschlusses vom 22. Juni 1951 über die Durchführung von zwischenstaatlichen Abkommen des Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (SR 672.2) ist der Bundesrat zuständig, das Verfahren zu regeln, das bei einem vertraglich ausbedungenen Austausch von Meldungen zu befolgen ist. In Bezug auf den Informationsaustausch mit den USA gestützt auf Art. 26 DBAUSA 96 hat der Bundesrat diese Aufgabe mit Erlass der Vo DBAUSA wahrgenommen. An der dort festgeschriebenen Verfahrensordnung ändert der Staatsvertrag 10 grundsätzlich nichts (BVGE 2010/64 E. 1.4.2, A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.1 und E. 6.2.2). Das Verfahren in Bezug auf den Informationsaustausch mit den USA wird abgeschlossen mit dem Erlass einer begründeten Schlussverfügung der ESTV im Sinn von Art. 20j Abs. 1 Vo DBAUSA. Darin hat die ESTV darüber zu befinden, ob ein begründeter Tatverdacht auf ein Betrugsdelikt und dergleichen im Sinn der
A6941/2010 einschlägigen Normen vorliegt, ob die weiteren Kriterien zur Gewährung der Amtshilfe gemäss Staatsvertrag 10 erfüllt sind und, bejahendenfalls, welche Informationen (Gegenstände, Dokumente, Unterlagen) nach schweizerischem Recht haben bzw. hätten beschafft werden können und nun an die zuständige amerikanische Behörde übermittelt werden dürfen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.2). Nach der Rechtsprechung zum Amtshilfeverfahren genügt es für die Bejahung des Tatverdachts, wenn sich hinreichende Anhaltspunkte dafür ergeben, dass der inkriminierte Sachverhalt erfüllt sein könnte. Es ist nicht Aufgabe des Amtshilferichters, abschliessend zu beurteilen, ob eine strafbare Handlung vorliegt. Das Bundesverwaltungsgericht prüft deshalb nur, ob die Schwelle zur berechtigten Annahme des Tatverdachts erreicht ist oder ob die sachverhaltlichen Annahmen der Vorinstanz offensichtlich fehler oder lückenhaft bzw. widersprüchlich erscheinen (vgl. BGE 129 II 484 E. 4.1; 128 II 407 E. 5.2.1; 127 II 142 E. 5a; BVGE 2010/26 E. 5.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 1.5 und BVGE 2010/64 E. 1.4.2). 3.2. In der Folge obliegt es dem vom Amtshilfeverfahren Betroffenen, den begründeten Tatverdacht klarerweise und entscheidend zu entkräften. Gelingt ihm dies, ist die Amtshilfe zu verweigern (BGE 128 II 407 E. 5.2.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.2; THOMAS COTTIER/RENÉ MATTEOTTI, Das Abkommen über ein Amtshilfegesuch zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika vom 19. August 2009: Grundlagen und innerstaatliche Anwendbarkeit, in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 78 S. 349 ff., S. 389). Dies setzt voraus, dass der vom Amtshilfeverfahren Betroffene unverzüglich und ohne Weiterungen den Urkundenbeweis erbringt, dass er zu Unrecht ins Verfahren einbezogen worden ist. Das Bundesverwaltungsgericht nimmt diesbezüglich keine Untersuchungshandlungen vor (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 1.5 und BVGE 2010/64 E. 1.4.2). 3.3. Gemäss Rechtsprechung gilt Analoges bezüglich der Feststellung der persönlichen Identifikationsmerkmale einer vom Amtshilfeverfahren betroffenen Person (vgl. BVGE 2010/64). Es reicht aus, wenn die Vorinstanz genügend konkrete Anhaltspunkte zu nennen vermag, die zur Annahme berechtigen, der vom Amtshilfeverfahren Betroffene erfülle die persönlichen Identifikationsmerkmale gemäss Anhang zum
A6941/2010 Staatsvertrag 10. Das Bundesverwaltungsgericht beschränkt sich darauf zu prüfen, ob diesbezüglich genügend Anhaltspunkte vorliegen, und korrigiert die entsprechenden Sachverhaltsfeststellungen nur, wenn darin offensichtlich Fehler, Lücken oder Widersprüche auftreten oder aber wenn der vom Amtshilfegesuch Betroffene die Annahme der Vorinstanz, dass die Identifikationsmerkmale gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10 gegeben seien, klarerweise und entscheidend entkräftet. 3.4. Das Bundesverwaltungsgericht würdigt die Beweise frei (Art. 19 VwVG in Verbindung mit Art. 40 des Bundesgesetzes vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess [SR 273]). Dieser Grundsatz kommt auch bei der Würdigung von Beweisurkunden (vgl. Art. 12 Bst. a VwVG) zur Anwendung. Öffentliche Urkunden geniessen von Gesetzes wegen erhöhte Beweiskraft. Sie erbringen für die durch sie bezeugten Tatsachen vollen Beweis, solange nicht die Unrichtigkeit ihres Inhalts nachgewiesen ist (Art. 9 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 [ZGB, SR 210]). Diese für die Urkunden des Bundesprivatrechts geltende Regel kommt auch im Verwaltungsverfahren zum Tragen (CHRISTOPH AUER, in: VwVG – Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zürich/St. Gallen 2008, N. 27 zu Art. 12 VwVG). Mit Bezug auf den Urkundeninhalt umfasst die verstärkte Beweiskraft jedoch nur das, was die Urkundsperson nach Massgabe der Sachlage kraft eigener Prüfung als richtig bescheinigen kann. Irgendwelche (rechtsgeschäftliche und andere) Erklärungen erhalten keine verstärkte Beweiskraft für ihre inhaltliche Richtigkeit, nur weil sie öffentlich beurkundet worden sind (Urteile des Bundesgerichts 5A_507/2010 und 5A_508/2010 vom 15. Dezember 2010 E. 4.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 6672/2010 vom 24. Februar 2011 E. 2.3; Urteile des Bundesverwaltungsgericht A6677/2010 vom 6. Juni 2011 E. 2.3 sowie A6636/2010 vom 2. Mai 2011 E. 2.3 je mit Hinweisen). 4. 4.1. Nach Ziff. 1 Bst. B des Anhangs zum Staatsvertrag 10 fallen (unter anderen) folgende Personen unter das Amtshilfeersuchen: US persons (irrespective of their domicile) who beneficially owned "offshore company accounts" that have been established or maintained during the period of years 2001 through 2008 and for which a reasonable suspicion of "tax fraud or the like" can be demonstrated.
A6941/2010 Die deutsche (nicht massgebliche [vgl. dazu Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 7]) Übersetzung lautet: USStaatsangehörige (ungeachtet ihres Wohnsitzes), welche an "offshore company accounts", die während des Zeitraums von 2001 bis 2008 eröffnet oder geführt wurden, wirtschaftlich berechtigt waren, wenn diesbezüglich ein begründeter Verdacht auf "Betrugsdelikte und dergleichen" dargelegt werden kann. 4.2. Gemäss vertragsautonomer Auslegung nach den allgemeinen Bestimmungen von Art. 31 ff. VRK erfasst der Begriff "US persons" nicht nur USStaatsangehörige, sondern alle Personen, welche in den USA in der vom Abkommen bestimmten Zeitperiode 2001 bis 2008 subjektiv steuerpflichtig waren. Gemäss dem amerikanischen "Internal Revenue Code" (IRC; Steuergesetz) sind neben "US citizens" (USStaatsangehörige) auch "resident aliens" in den USA subjektiv steuerpflichtig (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.1.1; vgl. auch grundlegend BVGE 2010/64 E. 5.2). 4.3. Des Weiteren müssen die "US persons" an sog. "offshore company accounts" wirtschaftlich berechtigt gewesen sein, die während des Zeitraums von 2001 bis 2008 eröffnet und geführt wurden. Die Kriterien im Anhang zum Staatsvertrag 10 sollen mithin auch dazu dienen, u.a. diejenigen USSteuerpflichtigen einzubeziehen, die Konten auf den Namen von OffshoreGesellschaften eröffnen liessen, welche ermöglicht haben, die steuerlichen Offenlegungspflichten gegenüber den USA zu umgehen. Vor diesem Hintergrund sind in Anbetracht des nach Art. 31 Abs. 1 VRK einzubeziehenden Ziels und Zwecks des Staatsvertrags 10 unter dem Begriff "offshore company accounts" Bankkonten von körperschaftlichen Gebilden im erweiterten Sinn zu verstehen, d.h. auch "offshore"Gesellschaftsformen, die nach Schweizer oder amerikanischem Gesellschafts und/oder Steuerrecht nicht als eigenes (Steuer)Subjekt anerkannt würden. Diese Rechtseinheiten bzw. Einrichtungen müssen lediglich dafür geeignet und in der Lage sein, eine dauerhafte Kundenbeziehung mit einer finanziellen Institution wie einer Bank zu führen bzw. "Eigentum zu halten". Als "company" zu gelten haben daher auch die nach ausländischem Recht errichteten Stiftungen und Trusts, da beide dieser Rechtseinheiten in der Lage sind, "Eigentum zu halten" und eine Kundenbeziehung mit einer Bank
A6941/2010 zu führen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.2.1). Das Bundesverwaltungsgericht hat denn auch das UBSKonto einer Foundation (mit Sitz in Liechtenstein) als "offshore company account" nach dem Anhang des Staatsvertrags 10 qualifiziert (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.2.2, A5974/2010 vom 14. Februar 2011 E. 3). 4.4. Zur Beurteilung, ob eine wirtschaftliche Berechtigung ("beneficially owned") an einem "offshore company account" vorliegt, ist entscheidend, inwiefern die "US person" das sich auf dem UBSKonto der "offshore company" befindliche Vermögen und die daraus erzielten Einkünfte durch den formellen Rahmen der Gesellschaft hindurch weiterhin wirtschaftlich kontrollieren und darüber verfügen konnte. Hatte die fragliche "US person" die Entscheidungsbefugnis darüber, wie das Vermögen auf dem UBSKonto verwaltet wurde und/oder, ob und bejahendenfalls wie dieses oder die daraus erzielten Einkünfte verwendet worden sind, hat sich diese aus wirtschaftlicher Sicht nicht von diesem Vermögen und den damit erwirtschafteten Einkünften getrennt (KLAUS VOGEL, «On Double Taxation Conventions», 3. Aufl., London/The Hague/Boston 1997, S. 562). Ob und gegebenenfalls in welchem Umfang die wirtschaftliche Verfügungsmacht und Kontrolle über das sich auf dem UBSKonto befindliche Vermögen und die daraus erzielten Einkünfte tatsächlich in der relevanten Zeitperiode von 2001 bis 2008 vorgelegen haben, ist im Einzelfall anhand des rein Faktischen zu beurteilen. Insbesondere sind die heranzuziehenden Kriterien bzw. Indizien auch davon abhängig, welche (Rechts)form für die "offshore company" gewählt wurde (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.3.2). 4.5. Neben der Erfüllung der Identifikationskriterien gemäss Ziff. 1 Bst. B des Anhangs zum Staatsvertrag 10 hat für die Kategorie 2/B/b zusätzlich der begründete Verdacht auf "fortgesetzte und schwere Steuerdelikte" zu bestehen, damit basierend auf dem Anhang zum Staatsvertrag 10 Amtshilfe geleistet werden kann. Letzterer ergibt sich bereits daraus, dass eine in das Amtshilfeverfahren einbezogene Person – trotz (allfälliger) Aufforderung der ESTV – zu beweisen unterliess, dass sie ihre steuerrechtlichen Meldepflichten in Bezug auf ihre Interessen an der Stiftung erfüllt hat, indem die ESTV ermächtigt worden wäre, beim IRS
A6941/2010 Kopien der FBARErklärungen für die relevanten Jahre einzuholen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 2.3). Bezüglich der Kontoeigenschaften wird im Staatsvertrag 10 verlangt, dass auf dem UBSKonto innerhalb einer beliebigen Dreijahresperiode, welche mindestens ein vom Ersuchen umfasstes Jahr einschliesst, jährliche Durchschnittseinkünfte von mehr als Fr. 100'000. erzielt worden sind. Im Sinn des Staatsvertrags 10 werden für die Berechnung der Durchschnittseinkünfte das Bruttoeinkommen (Zinsen und Dividenden) und die Kapitalgewinne (die als 50 % der Bruttoverkaufserlöse berechnet werden) herangezogen. Der Anhang zum Staatsvertrag 10 legt fest, wie die Kapitalgewinne für den Zweck der Kontoanalyse berechnet werden. Es besteht damit kein Raum für den Nachweis der effektiven Gewinne bzw. Verluste (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 9.1 und A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 8.3.3). 4.6. Die Beschwerdeführenden vertreten den Standpunkt, die gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10 für die Kategorie 2/B/b vorgesehenen Amtshilfevoraussetzungen seien nicht erfüllt, weil der Beschwerdeführer 1 während dem abkommensrelevanten Zeitraum (2001 bis 2008) nur ein halbes Jahr, d.h. bis Ende Juni 2001 an der Beschwerdeführerin 2 wirtschaftlich berechtigt gewesen sei. Danach hätten die Eigentumsverhältnisse geändert. Gemäss dem im Anhang des Staatsvertrags 10 erwähnten FBARFormular müsse der höchste Wert des Bankkontos im jeweiligen Kalenderjahr deklariert werden. Daraus sei zu schliessen, dass nur derjenige meldepflichtig sei, welcher am Ende des betreffenden Kalenderjahres am Konto wirtschaftlich berechtigt sei, denn nur diese Person wisse um den Höchststand des Kontos während des betreffenden Kalenderjahres. Da der Beschwerdeführer 1 ab Ende Juni 2001 am streitbetroffenen UBSKonto nicht mehr wirtschaftlich berechtigt gewesen sei, sei er nicht verpflichtet gewesen, dieses mittels FBARErklärung zu deklarieren. Darüber hinaus ergebe sich aus Sinn und Zweck des Staatsvertrags 10, dass nicht nur das "offshore company account", sondern auch die wirtschaftliche Berechtigung daran über einen längeren Zeitraum bestanden haben müsse. Zweck dieses zeitlichen Kriteriums sei nämlich, diejenigen Konten und damit die daran wirtschaftlich berechtigten Personen vom Anwendungsbereich des Staatsvertrags 10 auszunehmen, die mutmasslich nur geringfügige Steuerdelikte begangen haben könnten. Mit Sinn und Zweck des
A6941/2010 Staatsvertrags 10 sei nicht vereinbar, dieses Abkommen auf eine Person anzuwenden, die im relevanten Zeitraum nur während eines halben Jahres am Konto wirtschaftlich berechtigt gewesen sei. Die Frage, ob es ausreiche, im abkommensrelevanten Zeitraum an einer "offshore"Gesellschaft lediglich ein halbes Jahr wirtschaftlich berechtigt gewesen zu sein, um in den Anwendungsbereich des Staatsvertrags 10 zu fallen, braucht im vorliegenden Fall nicht beantwortet zu werden. Vor dem Hintergrund der nachfolgenden Erwägungen, können die Beschwerdeführenden den Verdacht nicht rechtsgenüglich entkräften, dass der Beschwerdeführer 1, wie behauptet, tatsächlich nur bis zum 30. Juni 2001 an der Beschwerdeführerin 2 wirtschaftlich berechtigt war. 5. 5.1. Laut angefochtener Verfügung der Vorinstanz ist den Bankunterlagen zu entnehmen, dass die Beschwerdeführerin 2 und ihr Konto während mindestens 3 Jahren zwischen 1999 und 2008 bestanden hätten (Belegstelle […] und […]). Der Beschwerdeführer 1 sei eine "US person" im Sinne des Anhangs zum Staatsvertrag 10. Er sei an der Beschwerdeführerin 2 und damit an deren Bankkonto mit der Stammnummer […] wirtschaftlich berechtigt gewesen (Belegstelle […]). Im Jahr 2005 seien Erträge von Fr. 152'022. (Belegstelle […]), im Jahr 2006 Erträge von Fr. 41'572. (Belegstelle […]) und im Jahr 2007 Erträge von Fr. 65'175. (Belegstelle […]) erzielt worden. Hinzu kämen die im gleichen Zeitraum erzielten Kapitalgewinne von mindestens Fr. 71'683. (Belegstelle […]). Die durchschnittlichen Einkünfte im Rahmen von drei aufeinanderfolgenden Jahren hätten damit den Betrag von CHF 100'000. pro Jahr überstiegen. Folglich seien alle gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10 massgeblichen Kriterien für die Kategorie 2/B/b im vorliegenden Fall erfüllt. 5.2. Die Beschwerdeführenden bestreiten nicht, dass es sich beim Beschwerdeführer 1 um eine "US person" im Sinne des Staatsvertrags 10 handelt. Ebenfalls unbestritten sind die Eigenschaft des UBSKontos als "offshore company account" und das Erreichen der Durchschnittseinkünfte im abkommensrelevanten Zeitraum. Wie gesagt bestreiten die Beschwerdeführenden aber, dass der Beschwerdeführer 1 über den Monat Juni 2001 hinaus bis ins Jahr 2005 am streitbetroffenen UBSKonto wirtschaftlich berechtigt war. 5.3.
A6941/2010 5.3.1. Der Beschwerdeführer 1 wird auf dem Bankformular A, datierend vom 24. Januar 2005, als wirtschaftlich Berechtigter am streitbetroffenen UBSKonto der Beschwerdeführerin 2 genannt (Belegstelle […]). Damit verfügte die Vorinstanz über einen hinreichenden Anhaltspunkt für die Annahme, der Beschwerdeführer 1 sei am fraglichen UBSKonto im Januar 2005 wirtschaftlich berechtigt gewesen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 9.3.1 mit Hinweisen). Damit liegt es an den Beschwerdeführenden, diese Sachverhaltsannahme der Vorinstanz mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu entkräften (vgl. E. 3 hiervor). 5.3.2. Für die Behauptung, seit Ende Juni 2001 nicht mehr an der Beschwerdeführerin 2 berechtigt gewesen zu sein, reicht der Beschwerdeführer 1 folgende Unterlagen ins Recht: eine am 21. Januar 2010 abgegebene, notariell beglaubigte Erklärung eines gewissen Finanzintermediärs, wonach dieser in den Jahren 1985 bis 2001 sämtliche Aktien an der Beschwerdeführerin 2 treuhänderisch gehalten habe, wobei es sich bei allen Aktien um Inhaberaktien gehandelt habe, und im Juli 2001 sämtliche Aktien auf einen gewissen Käufer übergegangen seien; eine notariell beglaubigte Kopie eines vom 9. Juli 2001 datierenden Vertrages zwischen dem Beschwerdeführer 1 und diesem Käufer, worin der erstere seine Anteile an der Beschwerdeführerin 2 dem letztgenannten übertrug; eine notariell beglaubigte Kopie einer "Promissory Note" bezüglich Anzahlung und Ratenzahlung, datierend vom 30. Juni 2002; zwei eidesstattliche Erklärungen des betreffenden Käufers vom 17. Januar 2010 und vom 14. Juni 2010, worin dieser bestätigt, keine "US person" zu sein und am 30. Juni 2001 sämtliche Aktien an der Beschwerdeführerin 2 gekauft zu haben; eine eidesstattliche Erklärung des Beschwerdeführers 1, datierend vom 18. Januar 2010, wonach dieser sämtliche Aktien an der Beschwerdeführerin 2 am 30. Juni 2001 an den genannten Käufer verkauft habe. Diese Urkunden reichen nicht aus, um den Verdacht, dass der Beschwerdeführer 1 an der Beschwerdeführerin 2 über den 30. Juni 2001 hinaus wirtschaftlich berechtigt gewesen sein könnte, klarerweise und entscheidend zu entkräften. Vorab ist festzuhalten, dass den eidesstattlich abgegebenen Erklärungen bezüglich ihres Inhalts keine erhöhte Beweiskraft zukommt, da die Urkundsperson den Wahrheitsgehalt der Erklärungen nicht überprüfen konnte (vgl. E. 3.4 hiervor). Weiter ist es, wie die Vorinstanz zu Recht vorbringt, nicht
A6941/2010 nachvollziehbar, weshalb der erwähnte Finanzintermediär den Beschwerdeführer 1 über den 30. Juni 2001 hinaus auf dem Bankformular A als wirtschaftlich Berechtigten an der Beschwerdeführerin 2 eintragen liess, wenngleich dies nicht mehr den Tatsachen entsprochen haben soll. Dies geschah zweimal, nämlich am 29. Oktober 2001 und am 24. Januar 2005 (Belegstelle […] und […]). Der vom Beschwerdeführer 1 angegebene Grund, dass dem Finanzintermediär der Verkauf der Inhaberaktien aus Diskretionsgründen nicht angezeigt worden sei, weshalb dieser den Beschwerdeführer 1 über das Datum des 30. Juni 2001 hinaus als Eigentümer der Aktien betrachtet habe, ist nicht stichhaltig. In den von der Vorinstanz aufgeschalteten Bankunterlagen finden sich weitere Widersprüche zur Behauptung, der Beschwerdeführer 1 sei seit dem 30. Juni 2001 an der Beschwerdeführerin 2 nicht mehr wirtschaftlich berechtigt gewesen. So finden sich in den Bankunterlagen trotz dieser Behauptung Aufzeichnungen über die finanziellen Angelegenheiten des Beschwerdeführers 1, welche das Jahr 2005 betreffen (Belegstelle […]). Der Verdacht, der Beschwerdeführer 1 könnte über den 30. Juni 2001 hinaus an der Beschwerdeführerin 2 wirtschaftlich berechtigt gewesen sein, bleibt angesichts dieser Umstände trotz ebenfalls vorliegender gegenteiliger Indizien weiterhin bestehen. 5.4. Der Beschwerdeführer 1 ist unbestrittenermassen Staatsangehöriger der USA und somit eine "US person" im Sinne des Anhangs zum Staatsvertrag 10. Er unterliess es, die ESTV zu ermächtigen, beim IRS für die abkommensrelevanten Jahre Kopien seiner FBARErklärungen einzuholen, welche belegen würden, dass er seinen steuerrechtlichen Meldepflichten in Bezug auf seine Interessen an der Beschwerdeführerin 2 nachgekommen wäre. Die Beschwerdeführerin 2 und ihr UBSKonto bestanden gemäss den an die Vorinstanz eingereichten Bankunterlagen während mindestens drei Jahren zwischen 1999 und 2008 (und damit einschliesslich eines vom Ersuchen erfassten Jahres). Gemäss der Dossieranalyse der Vorinstanz sind auf dem Konto der Beschwerdeführerin 2 in den Jahren 2005 bis 2007 Erträge von mehr als CHF 100'000. jährlich eingegangen. Damit liegt ein begründeter Verdacht auf "fortgesetzte und schwere Steuerdelikte" vor, weshalb Amtshilfe geleistet werden darf. 6. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen. Ausgangsgemäss haben die unterliegenden Beschwerdeführenden die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 15'000. festzulegen
A6941/2010 (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 15'000. zu verrechnen. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). 7. Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 15'000. werden den Beschwerdeführenden auferlegt und mit dem in dieser Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführenden (Einschreiben) – die Vorinstanz (RefNr. […]; Einschreiben) Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:
A6941/2010 Charlotte Schoder Piera Lazzara Versand: