Bundesve rw altu ng sgeri ch t Tribunal ad ministratif f éd éral Tribunale am m in istrati vo federale Tribunal ad ministrativ fe deral
Abteilung I A-5836/2012
Urteil v o m 1 9 . August 2013 Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richter Markus Metz, Gerichtsschreiber Marc Winiger.
Parteien
A._______, …, vertreten durch …, Beschwerdeführer,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz.
Gegenstand
MWST; Ermessensveranlagung (1/2004 – 4/2008).
A-5836/2012 Sachverhalt: A. A._______ betreibt in der Rechtsform der Einzelunternehmung einen Taxibetrieb in der Stadt Basel und Umgebung. Um eine allfällige Mehrwertsteuerpflicht überprüfen zu können, forderte ihn die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) mit Schreiben vom 11. November 2008 sowie 3. Februar 2009 auf, alle Bilanzen, Erfolgsrechnungen, Aufwand- und Ertragskonti, Fahrtenschreiberkarten, Arbeitszeitkontrollkarten sowie Service- und Reparaturrechnungen für die Zeit ab 1. Januar 2003 bzw. ab Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit einzureichen. B. In der Folge nahm die ESTV gestützt auf die eingereichten Unterlagen eine Umsatzschätzung vor und trug A._______ rückwirkend per 1. Januar 2004 ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen ein. Mit Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. 117'965 vom 2. Juni 2009 betreffend die Steuerperioden 1. Quartal 2004 bis 4. Quartal 2008 (Zeit vom 1. Januar 2004 bis zum 31. Dezember 2008) belastete sie ihm einen Mehrwertsteuerbetrag von Fr. 23'044.-- zuzüglich 5 % Verzugszins seit dem 30. April 2007 (mittlerer Verfall) nach. C. Auf entsprechende Bestreitung hin erliess die ESTV am 20. Oktober 2009 einen förmlichen Entscheid, worin sie sowohl die Steuerpflicht von A._______ ab 1. Januar 2004 als auch die Nachbelastung in der Höhe von Fr. 23'044.-- Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins bestätigte. Dagegen erhob A._______ mit Eingabe vom 20. November 2009 Einsprache bei der ESTV. D. Mit Einspracheentscheid vom 8. Oktober 2012 hiess die ESTV (Vorinstanz) die Einsprache insofern teilweise gut, als sie auf eine Steuerpflicht von A._______ vom 1. Januar 2004 bis – lediglich noch – zum 31. Dezember 2007 erkannte und für diesen Zeitraum einen Mehrwertsteuerbetrag von Fr. 18'962.-- zuzüglich Verzugszins ab 31. August 2006 (mittlerer Verfall) nachforderte. E. Gegen diesen Einspracheentscheid gelangte A._______ (Beschwerdeführer) mit Beschwerde vom 8. November 2012 an das Bundesverwal-
A-5836/2012 tungsgericht. Er beantragt, der angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben und es sei festzustellen, dass er in den Jahren 2004 bis 2007 nicht mehrwertsteuerpflichtig gewesen sei. Eventualiter sei der angefochtene Entscheid aufzuheben und die für die Jahre 2004 bis 2007 geschuldete Mehrwertsteuer neu zu berechnen bzw. – subeventualiter – die Sache unter Aufhebung des angefochtenen Einspracheentscheids zur Neuberechnung der in den Jahren 2004 bis 2007 geschuldeten Mehrwertsteuer an die Vorinstanz zurückzuweisen – alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Vorinstanz. F. In ihrer Vernehmlassung vom 28. Dezember 2012 beantragt die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Am 15. Februar 2013 reichte der Beschwerdeführer eine Stellungnahme (Replik) samt einigen bereits in der Beschwerde vom 8. November 2012 in Aussicht gestellten Unterlagen ein. G. Auf die Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidwesentlich – in den nachfolgenden Erwägungen näher eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfügung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsgericht ist die zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [VGG, SR 173.32]). Das Verfahren vor diesem Gericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). 1.2 Der Beschwerdeführer stellt unter anderem den formellen Antrag, es sei festzustellen, dass er in den Jahren 2004 bis 2007 nicht mehrwertsteuerpflichtig gewesen sei. Diesen Antrag begründet er im Wesentlichen damit, er habe mehr Privatkilometer zurückgelegt als von der Vorinstanz angerechnet worden seien, und so die für die Steuerpflicht massgeblichen Umsatzlimiten (s. E. 2.2) nicht erreicht.
A-5836/2012 Dem Begehren um Erlass einer Feststellungsverfügung ist nur zu entsprechen, wenn der Beschwerdeführer hierfür ein schutzwürdiges Interesse nachweist (vgl. Art. 25 Abs. 2 VwVG). Dabei gilt es zu beachten, dass gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung der Anspruch auf Erlass einer Feststellungsverfügung subsidiär gegenüber rechtsgestaltenden Verfügungen ist (statt vieler: BGE 137 II 199 E. 6.5; BVGE 2010/12 E. 2.3; ISABELLE HÄNER, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], VwVG – Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [Praxiskommentar], Zürich 2009, N 20 zu Art. 25). Vorliegend hat der Beschwerdeführer bereits das negative Leistungsbegehren, das heisst den Antrag auf Aufhebung der angefochtenen Nachbelastung inkl. Verzugszins (durch Aufhebung des angefochtenen Entscheids), gestellt. Damit kann anhand eines konkreten Falls entschieden werden, ob die fragliche Steuernachbelastung zu Recht besteht bzw. die massgebenden Umsatzlimiten erreicht wurden. Dem Beschwerdeführer fehlt deshalb ein schutzwürdiges Interesse an der Behandlung seines Feststellungsbegehrens (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_508/2010 vom 24. März 2011 E. 1.4; BVGE 2007/24 E. 1.3). Auf dieses ist daher nicht einzutreten. Mit dieser Einschränkung ist auf die im Übrigen mit der nötigen Beschwerdeberechtigung (Art. 48 Abs. 1 VwVG) sowie form- und fristgerecht (Art. 50 und 52 VwVG) eingereichte Beschwerde einzutreten. 1.3 1.3.1 Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Die vorliegende Streitsache, die einen Zeitraum von 2003 bis 2007 betrifft, ist demnach in materieller Hinsicht noch nach dem (alten) Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) zu beurteilen. 1.3.2 In prozessualer Hinsicht ist demgegenüber das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht im Sinn von Art. 113 Abs. 3 MWSTG auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängige Verfahren anwendbar. Allerdings ist Art. 113 Abs. 3 MWSTG insofern restriktiv zu handhaben, als nur eigentliche Verfahrensnormen sofort auf hängige Verfahren anzuwenden sind und es dabei nicht zu einer Anwendung von neuem materiellen Recht auf altrechtliche Sachverhalte kommen darf (ausführlich: Ur-
A-5836/2012 teil des Bundesverwaltungsgerichts A-1113/2009 vom 23. Februar 2010 E. 1.3). Kein Verfahrensrecht in diesem engen Sinn stellen im vorliegenden Fall etwa Themen wie die Buchführungspflicht, das Selbstveranlagungsprinzip oder die Ermessensveranlagung dar, so dass diesbezüglich noch altes Recht anwendbar ist. Keine Anwendung finden deshalb beispielsweise die Art. 70, 71, 72 oder 79 MWSTG, obwohl sie unter dem Titel «Verfahrensrecht für die Inland- und die Bezugsteuer» stehen (statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 1.3 mit Hinweisen). Hingegen kann unter anderem Art. 81 MWSTG unter die von Art. 113 Abs. 3 MWSTG anvisierten Verfahrensbestimmungen subsumiert werden (PASCAL MOLLARD/XAVIER OBER- SON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité TVA, Basel 2009, S. 1235 N 670). 1.4 Im Verwaltungsverfahren und der Verwaltungsrechtspflege gilt der Untersuchungsgrundsatz, wonach die Behörde den rechtserheblichen Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen hat (Art. 12 VwVG). Dieser Grundsatz gilt auch im Mehrwertsteuerrecht, da nach Art. 81 Abs. 1 MWSTG der Vorbehalt für Steuerverfahren gemäss Art. 2 Abs. 1 VwVG auf das Mehrwertsteuerrecht keine Anwendung mehr findet (s. vorne E. 1.3.2). Gelangt der Richter aufgrund der Beweiswürdigung nicht zur Überzeugung, eine rechtserhebliche Tatsache habe sich verwirklicht, so stellt sich die Frage, ob zum Nachteil der Steuerbehörde oder des Steuerpflichtigen zu entscheiden ist, wer also die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat (sog. materielle Beweislast). Im Steuerrecht gilt grundsätzlich, dass die Steuerbehörde für die steuerbegründenden und steuererhöhenden Tatsachen beweisbelastet ist, während der steuerpflichtigen Person der Nachweis der Tatsachen obliegt, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_232/2012 vom 23. Juli 2012 E. 3.5; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4206/2012 vom 13. März 2013 E. 2.2.1). 1.5 Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung kann das Beweisverfahren geschlossen werden, wenn die noch im Raum stehenden Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung an sich abgeht oder umgekehrt die betreffende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich ist und angenommen werden kann, dass die Durchführung des Beweises im Ergebnis nichts ändern wird (sog. antizipierte Beweiswürdigung; statt vieler: BGE 131 I 153 E. 3; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEU- BÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N 3.144).
A-5836/2012 2. 2.1 Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland gegen Entgelt erbrachten Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen (Art. 5 Bst. a und b aMWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7 Abs. 1 aMWSTG). 2.2 Mehrwertsteuerpflichtig ist grundsätzlich, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt, sofern seine Lieferungen und seine Dienstleistungen im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen (Art. 21 Abs. 1 aMWSTG). Eine Ausnahme von der Steuerpflicht besteht insofern, als die nach Abzug der Vorsteuer verbleibende Steuer (sog. Steuerzahllast) regelmässig nicht mehr als Fr. 4'000.-- beträgt. Diese Ausnahme bleibt auf Jahresumsätze bis zu Fr. 250'000.-- beschränkt (Art. 25 Abs. 1 Bst. a aMWSTG). 2.3 Die Veranlagung und Entrichtung der Mehrwertsteuer erfolgt nach dem Selbstveranlagungsprinzip (Art. 46 f. aMWSTG). Dieser Grundsatz besagt insbesondere, dass die steuerpflichtige Person ihre Steuerpflicht selbst festzustellen hat und allein für die vollständige, richtige und rechtzeitige Versteuerung ihrer steuerbaren Umsätze sowie für die korrekte Ermittlung ihrer Vorsteuern verantwortlich ist (vgl. statt vieler: BGE 137 II 136 E. 6.2; ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 421 ff.). Bei festgestellter Steuerpflicht hat die steuerpflichtige Person sodann selbst und unaufgefordert über ihre Umsätze und Vorsteuern abzurechnen und innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode den geschuldeten Mehrwertsteuerbetrag (Steuer vom Umsatz abzüglich Vorsteuern) an die ESTV abzuliefern. Die ESTV ermittelt die Höhe des geschuldeten Mehrwertsteuerbetrags nur dann an Stelle der steuerpflichtigen Person, wenn diese ihren aus dem Selbstveranlagungsprinzip fliessenden Pflichten nicht nachkommt (Art. 60 aMWSTG; vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.3 mit Hinweisen). 2.4 2.4.1 Zu den Obliegenheiten der steuerpflichtigen Person gehört insbesondere die Buchführung. Gemäss Art. 58 Abs. 1 aMWSTG hat sie ihre Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und so einzurichten, dass sich daraus die für die Feststellung der Steuerpflicht sowie für die Berechnung der Steuer und der abziehbaren Vorsteuern massgebenden Tatsachen leicht und zuverlässig ermitteln lassen.
A-5836/2012 2.4.2 Die mehrwertsteuerliche Buchführungspflicht knüpft nach dem klaren Wortlaut von Art. 58 Abs. 1 aMWSTG und sachgerechterweise an eine bestehende Mehrwertsteuerpflicht an. Insofern missverständlich, da logisch nicht denkbar, ist damit die Aussage, das Mehrwertsteuerrecht gebiete die Führung von Geschäftsbüchern im oben erwähnten Sinn schon betreffend die Feststellung der Steuerpflicht, besteht doch vor Entstehung der Steuerpflicht eben gerade noch keine steuerpflichtige Person, welche unter den Anwendungsbereich von Art. 58 Abs. 1 aMWSTG fallen könnte. Da jedoch die Selbstveranlagung auch die Anmeldepflicht umfasst (Art. 56 aMWSTG), sind auch Unternehmerinnen und Unternehmer, die noch nicht mehrwertsteuerpflichtig sind, gehalten, durch geeignete Massnahmen periodisch zu überprüfen, ob sie der Mehrwertsteuerpflicht unterliegen (BVGE 2009/60 E. 2.5.1; statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.4.2). 2.4.3 Über die Buchführungspflicht kann die ESTV nähere Bestimmungen aufstellen (Art. 58 Abs. 1 aMWSTG). Von dieser Befugnis hat sie im Rahmen des Erlasses der Wegleitung für Mehrwertsteuerpflichtige (in erster Auflage erschienen im Herbst 1994 [neu herausgegeben im Frühling 1997]; als Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer [Wegleitung 2001] neu herausgegeben per 1. Januar 2001 [und per 1. Januar 2008 als Wegleitung 2008 zur Mehrwertsteuer]) Gebrauch gemacht. In der – vorliegend einschlägigen – Wegleitung 2001 sind genauere Angaben enthalten, wie eine derartige Buchhaltung auszugestalten ist (Rz. 878 ff.). Alle Geschäftsvorfälle müssen fortlaufend, chronologisch und lückenlos aufgezeichnet werden (Rz. 884 f.) und sämtliche Eintragungen haben sich auf entsprechende Belege zu stützen, so dass die einzelnen Geschäftsvorfälle von der Eintragung in die Hilfs- und Grundbücher bis zur Steuerabrechnung und bis zum Jahresabschluss sowie in umgekehrter Richtung leicht und genau verfolgt werden können (sog. «Prüfspur»; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.297/2005 vom 3. Februar 2006 E. 3.1). 2.4.4 Welche Aufzeichnungen von der steuerpflichtigen Person notwendiger- und sinnvollerweise zu führen sind, hängt von der Art und Grösse des Betriebes ab. Wer überwiegend Einnahmen aus formlos geschlossenen Verträgen erzielt, in der Regel bar bezahlt wird und nicht regelmässig Rechnungen oder zumindest Quittungen auszustellen hat, ist ohne Einschränkung zur Führung eines Kassabuches verpflichtet. Die Führung zumindest eines einfachen ordentlichen Kassabuchs ist gerade auch für Kleinbetriebe mit geringem Barverkehr unabdingbar. Soll das Kassabuch für die Richtigkeit des erfassten Bargeldverkehrs Beweis erbringen, ist
A-5836/2012 unerlässlich, dass darin die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos und zeitnah aufgezeichnet und durch Kassenstürze regelmässig – in bargeldintensiven Betrieben täglich – kontrolliert werden. Nur auf diese Weise ist gewährleistet, dass die erfassten Bareinnahmen vollständig sind, das heisst den effektiven Bareinnahmen entsprechen. Die zentrale Bedeutung eines korrekt geführten Kassabuchs ist allen Steuerarten gleichermassen eigen (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_206/2012 vom 6. September 2012 E. 2.2, 2C_835/2011 vom 4. Juni 2012 E. 2.2.2; statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.4.4 mit weiteren Hinweisen). 2.5 2.5.1 Liegen keine oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor (Verstoss gegen die formellen Buchführungsvorschriften) oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein (Verstoss gegen die materiellen Buchführungsregeln), so nimmt die ESTV gemäss Art. 60 aMWSTG eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor (vgl. etwa Urteil des Bundesgerichts 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.1). Diese Bestimmung ist auch heranzuziehen, falls mangels Aufzeichnungen – worunter nicht nur Geschäftsbücher im Sinne von Art. 58 Abs. 1 aMWSTG zu verstehen sind (vgl. dazu PASCAL MOLLARD, TVA et taxation par estimation, veröffentlicht in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 69 S. 518) – die sachverhaltsmässigen Grundlagen zur Beantwortung der Frage, ob überhaupt eine Steuerpflicht vorliegt, nicht einwandfrei ermittelt werden können (zur Ermessensveranlagung als Sachverhaltsermittlung durch Schätzung vgl. grundlegend: BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O., S. 404; zur Rechtslage bei den direkten Steuern: THOMAS STADELMANN, Beweislast oder Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen, veröffentlicht in: SteuerRevue [StR] 2001 S. 258 ff., 260). 2.5.2 Art. 60 aMWSTG unterscheidet nach dem Ausgeführten zwei voneinander unabhängige Konstellationen, welche zu einer Ermessensveranlagung führen. Die erste ist diejenige der ungenügenden Aufzeichnung (Konstellation 1). In diesem Fall hat eine Schätzung insbesondere auch dann zu erfolgen, wenn die Verstösse gegen die formellen Buchhaltungsvorschriften als derart gravierend zu qualifizieren sind, dass sie die materielle Richtigkeit der Buchhaltungsergebnisse in Frage stellen (statt vieler: BGE 105 Ib 181 E. 4a; Urteile des Bundesgerichts 2C_429/2009 vom 9. November 2009 E. 3 und 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 3.1). Zweitens kann selbst eine formell einwandfreie Buchführung die Durchführung
A-5836/2012 einer Schätzung erfordern, wenn die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht übereinstimmen (Konstellation 2). Dies ist nach der Rechtsprechung der Fall, wenn die in den Büchern enthaltenen Geschäftsergebnisse von den von der Steuerverwaltung erhobenen branchenspezifischen Erfahrungszahlen wesentlich abweichen, vorausgesetzt die kontrollierte Person ist nicht in der Lage, allfällige besondere Umstände, auf Grund welcher diese Abweichung erklärt werden kann, nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen (zum Ganzen statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.5.2 mit Hinweisen). 2.6 2.6.1 Sind die Voraussetzungen für eine Ermessenstaxation erfüllt, so ist die ESTV nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet, eine solche nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen. Die Fälle, in denen die Steuerpflichtigen ihre Mitwirkungspflichten nicht wahrnehmen bzw. keine, unvollständige oder ungenügende Aufzeichnungen über ihre Umsätze (bzw. hinsichtlich der Feststellung oder Überprüfung der Steuerpflicht) führen, dürfen keine Steuerausfälle zur Folge haben (Urteil des Bundesgerichts 2A.552/2006 vom 1. Februar 2007 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.6.1). 2.6.2 Hat die ESTV eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen, hat sie dabei diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den individuellen Verhältnissen im Betrieb der steuerpflichtigen Person soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Annahmen beruht und deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt (statt vieler: Urteile des Bundesgerichts 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.1; ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., N 1682). In Betracht kommen Schätzungsmethoden, die auf eine Ergänzung oder Rekonstruktion der ungenügenden Buchhaltung hinauslaufen, aber auch Umsatzschätzungen aufgrund unbestrittener Teil-Rechnungsergebnisse in Verbindung mit Erfahrungssätzen. Die brauchbaren Teile der Buchhaltung und allenfalls vorhandene Belege sind soweit als möglich bei der Schätzung zu berücksichtigen. Sie können durchaus als Basiswerte der Ermessenstaxation fungieren (statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.6.2 mit weiteren Hinweisen; PASCAL MOLLARD, TVA et taxation par estimation, veröffentlicht in: ASA 69 S. 530 ff.).
A-5836/2012 2.6.3 Im Rahmen einer Ermessenstaxation ist es nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts auch zulässig, dass die ESTV eine Prüfung der Verhältnisse während eines Teils der Kontrollperiode vornimmt und in der Folge das Ergebnis auf den gesamten kontrollierten Zeitraum umlegt bzw. hochrechnet (sog. Umlageverfahren), vorausgesetzt die massgebenden Verhältnisse im eingehend kontrollierten Zeitabschnitt seien ähnlich wie in der gesamten Kontrollperiode (Urteile des Bundesgerichts 2C_309/2009 vom 1. Februar 2010 E. 2.2 und 2A.437/2005 vom 3. Mai 2006 E. 4.3.2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-852/2012 vom 27. September 2012 E. 2.3.4, A-689/2012 vom 31. Mai 2012 E. 2.6.3). 2.7 Die Vorinstanz zieht bei ihrer Arbeit Erfahrungszahlen heran, sei es im Rahmen der Prüfung der Voraussetzungen der Ermessensveranlagung oder sei es für die Vornahme der Schätzung. Nach der Rechtsprechung ist das Abstellen auf Erfahrungszahlen grundsätzlich nicht zu beanstanden (statt vieler: BVGE 2009/60 E. 2.8). 2.7.1 Erfahrungszahlen sind Ergebnisse, die aus zuverlässigen Buchhaltungen gewonnen und nach betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten statistisch verarbeitet werden. Sie sind keine Rechtssätze und auch keine Beweismittel (solange sie nicht z.B. durch ein Sachverständigengutachten erwiesen sind), die den Geschäftsbüchern gleichgestellt wären (MAR- TIN ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, Beweis und Beweislast im Steuerverfahren bei der Prüfung von Leistung und Gegenleistung unter dem Gesichtswinkel des Drittvergleichs [«dealing at arm's length»], veröffentlicht in: ASA 77 S. 658 ff., 665, 679, mit Hinweisen). 2.7.2 Erfahrungszahlen drücken Gesetzmässigkeiten in den Verdienstverhältnissen einzelner Branchen aus. Diese Funktion kommt ihnen aber nur dann zu, wenn sie auf einer sicheren Grundlage beruhen (vgl. ZWEI- FEL/HUNZIKER, a.a.O., S. 679). Sollen Erfahrungswerte Aufschluss über durchschnittliche Umsatzziffern geben, müssen sie breit abgestützt sein und sollten nebst der Betriebsstruktur und den regionalen Gegebenheiten auch die Betriebsgrösse berücksichtigen (vgl. MOLLARD, a.a.O., S. 553). Mit anderen Worten müssen sie aufgrund umfassender, repräsentativer, homogener und aktueller Stichproben gewonnen werden. Das verlangt, dass sie aufgrund einer genügenden Anzahl von Fällen ermittelt werden müssen. Der Stichprobenumfang lässt sich nicht in einer absoluten Zahl bestimmen, welche für alle Branchen gültig wäre. Die Wahl der Stichproben darf nicht einseitig nur günstige oder ungünstige Verhältnisse betreffen. Sie muss alle Verhältnisse in angemessener Anzahl umfassen, um
A-5836/2012 repräsentative Ergebnisse ermitteln zu können (BVGE 2009/60 E. 2.8.1; statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1933/2012 vom 20. November 2012 E. 2.7.2 mit weiteren Hinweisen). 2.7.3 Die Steuerbehörde hat die Pflicht, der steuerpflichtigen Person die Grundlagen der Erfahrungszahlen kundzugeben (vgl. ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., S. 682 f., mit zahlreichen Hinweisen). Dies folgt aus der Begründungspflicht. Die Behörde hat der steuerpflichtigen Person die Art und Weise, wie die Ermessensveranlagung zustande gekommen ist – beinhaltend auch die Zahlen und Erfahrungswerte –, bekannt zu geben. Sie hat zu erläutern, dass die zum Vergleich herangezogenen Betriebe nicht nur der gleichen Branche entstammen wie das eingeschätzte (gegebenenfalls) steuerpflichtige Unternehmen, sondern auch in anderer Hinsicht vergleichbar sind, wie zum Beispiel betreffend Standort, Betriebsgrösse, Kundenkreis usw. Nur so ist es der steuerpflichtigen Person möglich, die Veranlagung sachgerecht anzufechten (Urteil des Bundesgerichts 2A.284/2000 vom 5. Dezember 2000 E. 3 mit Hinweisen). 2.7.4 Da es sich bei Erfahrungszahlen prinzipiell um Durchschnittswerte handelt, dürfen sie im Einzelfall nicht lediglich in schematischer Weise angewendet werden. In Ausübung des pflichtgemässen Ermessens muss bei der Anwendung von Erfahrungszahlen deshalb deren Streubreite (zwischen Maximal- und Minimalwert) beachtet werden, wenn eine den individuellen Verhältnissen gerecht werdende Schätzung erfolgen soll (Urteil des Bundesgerichts vom 4. Mai 1983, veröffentlicht in: ASA 52 S. 234 E. 4). Inwiefern die Verwaltung ihr Ermessen ausgeübt hat, ist in der Entscheidbegründung darzulegen (zum Ganzen: BVGE 2009/60 E. 2.8.4; statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.7.4 mit weiteren Hinweisen). 2.8 2.8.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG). 2.8.2 Das Bundesverwaltungsgericht überprüft das Vorliegen der Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessenstaxation – als Rechtsfrage – uneingeschränkt. Als ausserhalb der Verwaltungsorganisation und
A-5836/2012 Behördenhierarchie stehendes, von der richterlichen Unabhängigkeit bestimmtes Verwaltungsgericht auferlegt es sich trotz des möglichen Rügegrundes der Unangemessenheit bei der Überprüfung von zulässigerweise erfolgten Ermessensveranlagungen jedoch eine gewisse Zurückhaltung und reduziert dergestalt seine Prüfungsdichte. Grundsätzlich setzt das Bundesverwaltungsgericht nur dann sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz, wenn dieser bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind (zum Ganzen statt vieler: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-4922/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.9.2). Diese Praxis wurde vom Bundesgericht bestätigt (vgl. bereits Urteil des Bundesgerichts 2C_426/2007 vom 22. November 2007 E. 4.3, ferner: Urteil des Bundesgerichts 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.3). 2.8.3 Für das Vorliegen der Voraussetzungen zur Vornahme einer Ermessenseinschätzung ist nach der allgemeinen Beweislastregel die ESTV beweisbelastet (E. 1.4). Sind die Voraussetzungen erfüllt (erste Frage) und erscheint die vorinstanzliche Schätzung nicht bereits im Rahmen der durch das Bundesverwaltungsgericht mit der gebotenen Zurückhaltung (E. 2.8.2) vorzunehmenden Prüfung als pflichtwidrig (zweite Frage), obliegt es – in Umkehr der allgemeinen Beweislastregel – der steuerpflichtigen Person, den Nachweis für die Unrichtigkeit der Schätzung (dritte Frage) zu erbringen (vgl. statt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.2; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-4750/2012 vom 22. Juli 2013 E. 2.4.3, A-6001/2011 vom 21. Mai 2013 E. 2.4.2). Weil das Ergebnis der Ermessensveranlagung selbst auf einer Schätzung beruht, kann sich die steuerpflichtige Person gegen eine zulässigerweise durchgeführte Ermessenseinschätzung nicht mit allgemeiner Kritik zur Wehr setzen. Vielmehr hat sie darzulegen, dass die von der ESTV vorgenommene Schätzung offensichtlich fehlerhaft ist, und sie hat auch den Beweis für ihre vorgebrachten Behauptungen zu erbringen (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.3). 3. Im vorliegenden Fall hat die Vorinstanz die massgebenden Umsätze des Beschwerdeführers ermessensweise ermittelt. Nachfolgend ist daher auf einer ersten Stufe zu prüfen, ob sie das Vorliegen der Voraussetzungen für eine Ermessenseinschätzung zu Recht bejaht hat (vgl. E. 2.8.3). 3.1 Die Vorinstanz nahm die fragliche Ermessensveranlagung im Wesentlichen deshalb vor, weil der Beschwerdeführer für den betreffenden Zeit-
A-5836/2012 raum unbestrittenermassen kein fortlaufend addiertes und periodisch saldiertes tagfertiges Kassabuch geführt hat. Der Beschwerdeführer bringt dagegen vor, er habe die getätigten Umsätze stattdessen durch «periodisches Ablesen des Taxameterstandes» erfasst. Es bestehe vorliegend kein Anlass, an der Vollständigkeit und Richtigkeit dieser Aufzeichnungen bzw. der entsprechenden Steuerdeklarationen zu zweifeln. Im Übrigen sei er zur Führung eines Kassabuches überhaupt nicht verpflichtet gewesen, da er nicht davon ausgegangen sei, unter die Mehrwertsteuerpflicht zu fallen. Ohnehin biete ein Kassabuch keine grössere Gewähr für die Korrektheit der darin enthaltenen Aufzeichnungen, weshalb das Fehlen eines solchen auch kein Grund für eine Ermessensveranlagung bilden könne. 3.1.1 Dieser Argumentation des Beschwerdeführers kann nicht gefolgt werden. Nach der Rechtsprechung war er gehalten, durch geeignete Massnahmen periodisch zu überprüfen, ob er die Voraussetzungen der Steuerpflicht erfüllt (E. 2.4.2). Für diese Überprüfung ist zumindest die Führung eines Kassabuches zwingend erforderlich (E. 2.4.4). Die Bareinnahmen und Barausgaben müssen in diesem fortlaufend, lückenlos und zeitnah aufgezeichnet werden. Weil das betreffende Taxiunternehmen nach ständiger Rechtsprechung zudem einen bargeldintensiven Betrieb darstellt (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1933/2012 vom 20. November 2012 E. 3.1, A-4616/2011 vom 18. September 2012 E. 3.1, mit weiteren Hinweisen) hätte der Beschwerdeführer seine Bareinnahmen und -ausgaben ausserdem durch tägliche Kassenstürze kontrollieren müssen. Der Beschwerdeführer hat mithin schon deshalb gegen die formellen Buchführungsvorschriften verstossen (vgl. E. 2.4.4 und E. 2.5.1 f.), weil er kein tagfertiges – bzw. überhaupt kein – Kassabuch geführt hat. Es fehlen die sachverhaltsmässigen Grundlagen zur Beantwortung der Frage, ob und wie viel Mehrwertsteuer im zu beurteilenden Zeitraum geschuldet war. Die Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessenseinschätzung waren demnach gegeben, und zwar im Sinne der unter E. 2.5.2 hiervor dargelegten Konstellation 1 (= ungenügende Aufzeichnungen). Die Vorinstanz war deshalb nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet, eine solche nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen (E. 2.6.1). Unter diesen Umständen erübrigt es sich, auf die Erklärungen des Beschwerdeführers betreffend die Zunahme seines Privatvermögens – bzw. weshalb Konstellation 2 für eine Ermessenseinschätzung (= die ausgewiesenen Ergebnisse stimmen mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein) nicht vorliege (vgl. E. 2.5.2) – einzugehen.
A-5836/2012 3.1.2 Im Übrigen wird das vorgebrachte «periodische Ablesen des Taxameterstandes» vom Beschwerdeführer bloss behauptet und ist durch keine entsprechenden Aufzeichnungen dokumentiert. Im Recht liegen einzig die Erfolgsrechnungen («Erfolgsbilanzen») der Jahre 2005 bis 2007, in denen jeweils das Total der in den betreffenden Jahren angeblich erzielten Einnahmen erfasst ist (vgl. z.B. vorinstanzliche Akten Nr. 4: «Erfolgsbilanz» 2006, «Einnahmen Januar – Dezember 2006: Fr. 51'432.--»). Sofern der Beschwerdeführer geltend machen wollte, diese Aufzeichnungen seien unter mehrwertsteuerlichen Gesichtspunkten ausreichend, so könnte ihm dabei mit Verweis auf die Ausführungen unter E. 3.1.1 hiervor nicht gefolgt werden. 3.1.3 Irrelevant ist ferner das Vorbringen des Beschwerdeführers, die für die Veranlagung der direkten Steuern zuständigen Behörden hätten seine Aufzeichnungen – gemeint sind wohl insbesondere die soeben erwähnten «Erfolgsbilanzen» – als rechtsgenügend anerkannt. Die Rechtslage im Bereich der direkten Steuern ist in einem Mehrwertsteuerverfahren wie dem vorliegenden grundsätzlich nicht massgebend (vgl. etwa Urteil des Bundesgerichts 2C_206/2012 vom 6. September 2012 E. 3.2). Es handelt sich um verschieden geartete Steuersysteme, denen unterschiedliche Besteuerungsziele zugrunde liegen (vgl. BGE 123 II 295 E. 6b; BVGE 2007/23 E. 2.3.3). 3.1.4 Der Vollständigkeit halber bleibt zu erwähnen, dass die Vorinstanz ihrer Untersuchungspflicht nachgekommen ist (E. 1.4). So forderte sie den Beschwerdeführer mit Schreiben vom 11. November 2008 sowie 3. Februar 2009 auf, relevante Unterlagen einzureichen. Zudem gab sie ihm vor Erlass ihres Entscheids vom 20. Oktober 2009 Gelegenheit, zur EA vom 2. Juni 2009 bzw. der darin enthaltenen Nachbelastung Stellung zu nehmen. 3.2 Auf einer zweiten Stufe gilt es nun – mit der gebotenen Zurückhaltung (E. 2.8.2) – zu prüfen, ob ein Ermessensfehler der Vorinstanz bei der fraglichen Schätzung erkennbar ist. 3.2.1 Die Vorinstanz berechnete zunächst das Total der in den jeweiligen Jahren mit dem Geschäftsfahrzeug des Beschwerdeführers zurückgelegten Kilometer anhand der für die Jahre 2005 bis 2008 eingereichten Fahrtenschreiberkarten. Zur Ermittlung der geschäftlich gefahrenen Kilometer zog sie von diesem Total den Arbeitsweg des Beschwerdeführers sowie pauschal 100 Privatkilometer pro Woche (bzw. 5'200 Privatkilometer pro
A-5836/2012 Jahr) ab. Weitere behauptete Privatkilometer berücksichtigte die Vorinstanz indessen nicht, weil der Beschwerdeführer diese nicht belegt habe. Insbesondere könnten die an den (angeblichen) «Ruhetagen» mit dem Geschäftsfahrzeug zurückgelegten Kilometer nicht als belegte Privatkilometer akzeptiert werden. Im Rahmen einer stichprobenweisen Überprüfung habe sich nämlich ergeben, dass die Muster der Fahrtenschreiberkarten an den in den Arbeitszeitkontrollkarten vermerkten «Ruhetagen» in der Regel denjenigen Mustern gleiche, die an Arbeitstagen aufgezeichnet worden seien. Mit anderen Worten seien in den Fahrtenschreiberkarten auch an den «Ruhetagen» regelmässig über den Tag verteilt viele kurze Fahrten mit kurzen Pausen und Höchstgeschwindigkeiten um 60 km/h aufgezeichnet, was deutlich für geschäftliche Fahrten spreche. Beispielsweise sei der Fahrtenschreiberkarte vom 21. Februar 2005 (vorinstanzliche Akten Nr. 15) zu entnehmen, dass das Geschäftsfahrzeug des Beschwerdeführers zwischen 07:00 und 18:00 Uhr – mit Ausnahme einer längeren Pause zwischen 11:00 und 12:30 Uhr – ständig in Betrieb gewesen sei und viele kleinere Fahrten (gesamthaft 180 km) mit einer Höchstgeschwindigkeit um 60 km/h durchgeführt worden seien (weitere Beispiele finden sich unter E. 5.2 des angefochtenen Einspracheentscheids). Dem Beschwerdeführer gelinge es zudem nicht, plausibel zu erklären, dass es sich bei den entsprechenden Aufzeichnungen trotz dieser Unstimmigkeiten tatsächlich um Privatfahrten gehandelt habe. Unter diesen Umständen bestünden erhebliche Zweifel an der Vollständigkeit und Richtigkeit der in den Fahrtenschreiber- bzw. Arbeitszeitkontrollkarten vermerkten Privatfahrten bzw. «Ruhetagen», weshalb auf die entsprechenden Angaben nicht abgestellt werden könne. Mit Bezug auf das Jahr 2004, für das keine Fahrtenschreiberkarten vorlägen, rechtfertige es sich gemäss Vorinstanz, im Sinne einer Umlage von einer gleichen Anzahl geschäftlich gefahrener Kilometer auszugehen wie im Jahr 2005. Zur Begründung führt sie an, der vom Beschwerdeführer angegebene Treibstoffverbrauch in den jeweiligen Jahren weise etwa dieselbe Höhe auf, was auf vergleichbare Verhältnisse schliessen lasse. Schliesslich multiplizierte die Vorinstanz die so ermittelten geschäftlich gefahrenen Kilometer pro Jahr mit dem Erfahrungswert von Fr. 2.20 Umsatz pro geschäftlich gefahrenem Kilometer für «Tagchauffeure» in der Region Basel. Daraus ergaben sich die massgebenden Jahresumsätze (2004: Fr. 101'996.-- [Umlage des Jahres 2005]; 2005: Fr. 101'996.--; 2006: Fr. 90'040.--; 2007: Fr. 76'502.--; 2008: Fr. 70'742.--). Diese wurden wiederum mit dem anwendbaren Saldosteuersatz (4,6 % bis Juni 2004
A-5836/2012 bzw. 5,2 % ab Juli 2004) multipliziert, woraus sich die jeweilige jährliche Steuerzahllast ergab (2004: Fr. 4'998.--; 2005: Fr. 5'304.--; 2006: Fr. 4'682.--; 2007: Fr. 3'978.--; 2008: Fr. 3'665.--). Die für die Steuerpflicht wesentlichen Grenzen bezüglich Umsatz und Steuerzahllast wurden somit nach dieser Berechnung in den Jahren 2004 bis 2006 überschritten (vgl. E. 2.2). Gemäss Vorinstanz dürfe davon ausgegangen werden, dass dies auch im Jahr 2003 der Fall gewesen sei, weil der Treibstoffverbrauch des Beschwerdeführers in diesem Jahr nur geringfügig unter dem Niveau der Jahre 2004 und 2005 gelegen habe. Insgesamt sei daher zu Recht auf eine Steuerpflicht ab 1. Januar 2004 erkannt worden. 3.2.2 Die Vorinstanz stützt ihre Berechnungen soweit möglich auf die vorhandenen objektiven Beweismittel. Sie legt allgemein in rechtsgenügender Weise dar, wie die Schätzung zustande gekommen ist. Insbesondere erscheint auch die pauschale Ermittlung der privat gefahrenen Kilometer bzw. die Nichtberücksichtigung der an den angeblichen «Ruhetagen» gefahrenen Kilometer nicht als offensichtlich pflichtwidrig. Die obgenannte Begründung der Vorinstanz, weshalb auf die entsprechenden Angaben des Beschwerdeführers nicht abgestellt werden könne, liegt nach einer Prüfung der diesbezüglichen Aktenlage durch das Bundesverwaltungsgericht im Rahmen des zulässigen Ermessens der Vorinstanz bei der Beweiswürdigung. Der Beschwerdeführer versucht diese Muster zwar mit Einkäufen, Spaziergängen, Restaurant- und Verwandtenbesuchen usw. zu erklären. Indessen sind die entsprechenden Vorbringen weder glaubhaft noch belegt. Die Anrechnung einer Pauschale von 100 Privatkilometer pro Woche entspricht sodann dem Vorgehen der Vorinstanz in anderen, ähnlich gelagerten Fällen und wurde dort – auf entsprechende Beschwerde hin – durch die Gerichte bereits mehrfach als angemessen beurteilt (vgl. etwa die Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-4616/2011 vom 18. September 2012 E. 3.2.2, A-6370/2011 vom 1. Juni 2012 E. 3.3.4, A-5166/2011 vom 3. Mai 2012 E. 3.3.1 sowie A-2690/2011 vom 24. Januar 2012 E. 3.4.4, letzteres bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts 2C_206/2012 vom 6. September 2012 E. 4.1). Die Schätzung der Vorinstanz erscheint demnach – insbesondere auch mit Blick auf die sachverhaltlichen Grundlagen – nicht als erkennbar pflichtwidrig.
A-5836/2012 3.2.3 Die Rüge des Beschwerdeführers, die Vorinstanz lege nicht dar, wie der Pauschalbetrag von 100 Privatkilometern pro Woche zustande gekommen sei, vermag an dieser Beurteilung nichts zu ändern. Vielmehr geht das Vorbringen bereits im Ansatz fehl. Der Beschwerdeführer scheint zu verkennen, dass mit dem Geschäftsfahrzeug zurückgelegte Privatkilometer als steuermindernde Tatsache grundsätzlich von ihm nachzuweisen sind. Wenn die Vorinstanz dennoch zugunsten des Beschwerdeführers pauschal 100 Privatkilometer pro Woche anrechnet, dann entspricht sie ihrer entgegenkommenden Praxis in Fällen wie dem vorliegenden, in denen die Steuerpflichtigen zumindest plausibel machen, dass sie ihr Geschäftsfahrzeug auch privat genutzt haben. Es ist unter diesen Umständen nicht einzusehen, weshalb die Vorinstanz dieses Entgegenkommen auch noch begründen bzw. – wie der Beschwerdeführer meint – «die Berechnungsgrundlagen [dafür] offen legen» sollte. 3.2.4 Gegen die von der Vorinstanz vorgenommene Umlage der sich für das Jahr 2005 ergebenden Schätzung auf die Jahre 2003 und 2004 bringt der Beschwerdeführer im Übrigen nichts vor. Ein solches Vorgehen erscheint denn auch nicht erkennbar pflichtwidrig, zumal für den fraglichen Zeitraum keine verwertbaren Unterlagen, insbesondere keine Fahrtenschreiberkarten vorliegen, und das Abstellen auf den Treibstoffverbrauch ein durchaus taugliches Kriterium bildet, um die Vergleichbarkeit der Verhältnisse zu begründen (vgl. E. 2.6.3). Ebenfalls nicht bestritten ist die konkrete Berechnung der Steuerforderung durch die Vorinstanz. Inwiefern dieser Berechnungsfehler unterlaufen sein sollen, ist denn auch nicht ersichtlich. Anzumerken bleibt, dass die Vorinstanz praxisgemäss nicht nur bei der Bestimmung der Steuerzahllast, sondern auch bei der Berechnung der Steuerschuld die Saldosteuersatzmethode angewendet hat. Sie hat bei ihrer Schätzung somit unbelegte Vorsteuern berücksichtigt und ist damit dem Beschwerdeführer wiederum entgegengekommen. Das Bundesverwaltungsgericht sieht vorliegend keinen Anlass, dieses Entgegenkommen in Frage zu stellen, zumal auch dieses dem praxisgemässen Vorgehen der Vorinstanz entspricht. 3.3 Die bisherigen Ausführungen ergeben, dass die Vorinstanz zur Vornahme einer Ermessenseinschätzung berechtigt war (s. E. 3.1) und diese – soweit erkennbar – pflichtgemäss vorgenommen hat (s. E. 3.2). Unter diesen Umständen obliegt es nun auf einer dritten Stufe dem Beschwerdeführer nachzuweisen, dass die Schätzung der Vorinstanz offensichtlich unrichtig ist bzw. dass dieser dabei erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind (E. 2.8.3).
A-5836/2012 3.3.1 Der Beschwerdeführer bringt diesbezüglich zunächst vor, anhand der von ihm ins Recht gelegten Fahrtenschreiber- und Arbeitszeitkontrollkarten der Jahre 2005 bis 2008 sei erwiesen, dass er mit seinem Geschäftsfahrzeug tatsächlich mehr als die von der Vorinstanz pauschal angerechneten 5'200 Privatkilometer pro Jahr zurückgelegt habe. Ohnehin habe die Vorinstanz die eingereichten Fahrtenschreiberkarten nur stichprobenweise überprüft. Daher seien zumindest die Kilometerangaben an denjenigen «Ruhetagen», an denen das Fahrtenschreibermuster vom Muster eines gewöhnlichen Arbeitstages deutlich abweiche, als belegte Privatkilometer zu berücksichtigen. 3.3.1.1 Der Beschwerdeführer ist in diesem Zusammenhang vorab darauf hinzuweisen, dass er als Taxichauffeur der Verordnung vom 6. Mai 1981 über die Arbeits- und Ruhezeit der berufsmässigen Führer von leichten Personentransportfahrzeugen und schweren Personenwagen (ARV 2, SR 822.222) untersteht (vgl. zum Geltungsbereich Art. 1 der Verordnung). Nach deren Art. 15 Abs. 1 und 2 hat ein Taxifahrer bei Privatfahrten die Pausenstellung (Stellung «0» oder «Stuhl») auf dem Fahrtenschreiber zu wählen. Lässt die Pausenstellung – wie offensichtlich im vorliegenden Fall – keine eindeutige Unterscheidung zwischen privaten und berufsmässigen Fahrten zu, so hat der Chauffeur eine fortlaufende Kontrolle über die von ihm getätigten Privatfahrten zu führen (Art. 15 Abs. 2 ARV 2 in der seit 1. November 2006 geltenden Fassung). Der Beschwerdeführer wäre demnach auch unter diesem – und nicht nur dem mehrwertsteuerlichen (E. 2.3 f.) – Blickwinkel verpflichtet gewesen, seine privaten Fahrten klar zu deklarieren. Selbst wenn mit dem Beschwerdeführer – entgegen der Vorinstanz – davon ausgegangen würde, dass zumindest einem Teil der eingereichten Fahrtenschreiberkarten in Verbindung mit den dazugehörigen Arbeitszeitkontrollkarten Beweiskraft bezüglich den während den eingetragenen «Ruhetagen» angeblich durchgeführten Privatfahrten zukäme, wäre damit allein für den Beschwerdeführer noch nichts gewonnen. Es ist nämlich nicht Aufgabe des Bundesverwaltungsgerichts, von sich aus die äusserst umfangreichen Unterlagen nach möglichen Privatfahrten zu durchsuchen. Der Nachweis und die kilometergenaue Bezifferung der Privatfahrten obliegt vielmehr dem Beschwerdeführer. Im vorliegenden Fall hätte er nachweisen müssen, weshalb und inwiefern mit Bezug auf welche, explizit genannte Fahrtenschreiberkarten die dargelegte vorinstanzliche Beweiswürdigung offensichtlich unrichtig ist. Dies hat er indes unterlassen. Die pauschale Anrechnung der Privatkilometer durch die Vorinstanz wird insofern nicht substantiiert bestritten. Es gelingt dem Beschwerdeführer nicht rechtsgenügend nachzuweisen, dass er mit dem
A-5836/2012 fraglichen Geschäftsfahrzeug tatsächlich mehr Privatkilometer zurückgelegt hat als von der Vorinstanz pauschal angerechnet worden sind. 3.3.1.2 Die vom Beschwerdeführer ebenfalls ins Recht gelegten Ergebnisse des «Mikrozensus 2005» des Bundesamtes für Statistik zum Verkehrsverhalten der Schweizer Bevölkerung ändern daran nichts. Dieses Dokument enthält Daten zum Verkehrsverhalten der Schweizer Bevölkerung, die offenbar mittels Telefonumfragen gewonnen wurden. Es ist nicht ersichtlich, inwiefern sich daraus die offensichtliche Unrichtigkeit der vorinstanzlichen Schätzung von wöchentlich 100 privat gefahrenen Kilometer im hier zu beurteilenden Fall ergeben soll. Es reicht auf dieser Prüfstufe nicht aus, allgemeine Kritik an den Kalkulationsgrundlagen der vorinstanzlichen Schätzung zu üben (E. 2.8.3). Vielmehr hätte der Beschwerdeführer – wie bereits mehrfach erwähnt – durch eigene kilometergenaue und belegte Aufstellungen seiner Privatfahrten nachweisen müssen, dass bzw. in welchem Umfang die pauschale Berücksichtigung von 5'200 Privatkilometern pro Jahr in seinem konkreten Fall offensichtlich zu tief bemessen ist. 3.3.1.3 Soweit der Beschwerdeführer weitere sachverhaltliche Behauptungen aufstellt, weshalb bei ihm von mehr als 5'200 Privatkilometer pro Jahr auszugehen sei, so ist darauf nicht weiter einzugehen. Bei den entsprechenden Vorbringen handelt sich um blosse Behauptungen, die beweismässig in keiner Weise abgestützt sind. Der weitere Einwand des Beschwerdeführers, in seinem Fall sei schon deshalb von unterdurchschnittlichen Umsatzzahlen auszugehen, weil er aufgrund seiner Invalidität nur ein reduziertes Arbeitspensum absolviere, ist bereits deshalb unbehelflich, weil für die vorliegende Ermessenseinschätzung nicht der Umfang des Arbeitspensums massgebend ist, sondern die Anzahl geschäftlich gefahrener Kilometer. Im Übrigen erfassen die Erfahrungszahlen der Vorinstanz auch Teilzeitangestellte. 3.3.2 Weiter macht der Beschwerdeführer gegen die Sachgerechtigkeit der vorinstanzlichen Schätzung geltend, gemäss «Vertretern der Taxibranche» erziele ein Taxifahrer einen jährlichen Umsatz von durchschnittlich (lediglich) Fr. 60'000.--. Die Vorinstanz sei daher anzuweisen, «über den durchschnittlichen Jahresumsatz pro Taxifahrer bei Taxiunternehmen mit mehreren Chauffeuren» Auskunft zu erteilen. 3.3.2.1 Soweit der Beschwerdeführer damit geltend machen wollte, der von der Vorinstanz aufgrund ihrer Erfahrungswerte angewendete Ansatz
A-5836/2012 von Fr. 2.20 Umsatz pro geschäftlich gefahrenem Kilometer bei «Tagchauffeuren» erweise sich in seinem Fall als nicht sachgerecht, so ist er zunächst daran zu erinnern, dass er für diese Behauptung die Beweislast trägt (E. 2.8.3). Die Vorinstanz war zur vorliegenden Schätzung nämlich berechtigt und diese erweist sich soweit als pflichtgemäss (E. 3.1 und E. 3.2). Zudem zog die Vorinstanz die fraglichen Erfahrungszahlen nicht im Rahmen der Prüfung der Voraussetzungen der Ermessensveranlagung heran, sondern für die Vornahme der eigentlichen Schätzung. Insofern wäre auf dieser Prüfstufe – auf der eben der Beschwerdeführer beweisbelastet ist – auf sein Vorbringen nicht weiter einzugehen, zumal er in keiner Weise nachweist, dass bzw. weshalb die von der Vorinstanz angewandten Erfahrungszahlen in seinem Fall nicht sachgerecht sind. Zu prüfen bleibt allerdings, ob die Vorinstanz dem Beschwerdeführer diesen Nachweis ermöglicht hat, indem sie ihm die Grundlagen der angewandten Erfahrungszahlen kundgab und aufgezeigt hat, inwiefern diese auch die individuellen Verhältnisse seines Betriebs berücksichtigen (E. 2.7.3). Dabei handelt es sich um eine Frage, die im Prüfsystem des vorliegenden Urteils streng genommen unter E. 3.2 hiervor anzusiedeln wäre. Dies deshalb, weil eine nicht rechtsgenügend begründete Heranziehung von Erfahrungszahlen durch die Vorinstanz eine sachgerechte Anfechtung dieser Werte von vornherein verunmöglichte und daher – auch bei einer zurückhaltenden Prüfung – als erkennbar pflichtwidrig erschiene. Aus Gründen der Praktikabilität und Lesbarkeit wird die Frage dennoch (erst) an dieser Stelle behandelt. 3.3.2.2 Gemäss den Ausführungen im angefochtenen Einspracheentscheid stützte sich die Vorinstanz bei der vorliegenden Schätzung auf insgesamt 28 Datensätze aus den Jahren 2000 und 2001. Die betreffenden Erhebungen erfassten vollzeit- und teilzeitangestellte Chauffeure von diversen Taxibetrieben in der Stadt Basel, bei denen bekannt gewesen sei, dass sie – wie der Beschwerdeführer – vorwiegend am Tag (06:00 bis 20:00 Uhr) gearbeitet hätten. Um ein repräsentatives Ergebnis zu erzielen, sei bei der Datenerhebung darauf geachtet worden, dass es sich bei den einbezogenen Taxifahrern um solche handle, die zum Erhebungszeitpunkt bereits während mindestens sechs Monaten beim entsprechenden Taxiunternehmen angestellt gewesen seien. Im Weiteren seien im Datensatz alle Arten von Fahrten wie «Flughafen, Kundenkarte, Kreditfahrten, Chemie (Novartis/Roche etc.)» sowie Fahrten zu reduzierten Spezialpreisen berücksichtigt worden (s. Ziff. 4.3 und 5.3.1 des Einspracheentscheids). Der Umsatz pro Schicht habe sich in den Jahren 2000
A-5836/2012 und 2001 zwischen Fr. 151.-- und Fr. 483.-- bewegt. Aufgrund der Tariferhöhungen in den Jahren 2003 bis 2007 würde der Umsatz pro Schicht in der vorliegend massgebenden Kontrollperiode indes höher ausfallen. Allerdings habe sich die Vorinstanz vorliegend ohnehin gegen die Schätzungsmethode «Umsatz pro Schicht» und für die Methode «Umsatz pro Kilometer» entschieden, da bei dieser Methode die Streuung der Werte deutlich kleiner und es daher wahrscheinlicher sei, dass das Schätzungsergebnis der wirklichen Situation näher komme. Der Umsatz pro geschäftlich gefahrenem Kilometer liege zwischen Fr. 1.70 und Fr. 2.45, der Mittelwert bei Fr. 2.11 und der Median bei Fr. 2.15. Um der Tatsache Rechnung zu tragen, dass in diesen Werten keine Trinkgelder enthalten seien, sei der Durchschnittstarif (Mittelwert) auf Fr. 2.20 Umsatz pro geschäftlich gefahrenem Kilometer angehoben worden, was einem geschätzten Trinkgeld von 5 % entspreche. Im Übrigen seien in diesem Erfahrungswert auch bereits diverse Leer- und Privatfahrten berücksichtigt (vgl. die beispielhafte Aufzählung in Ziff. 5.3.1 des Einspracheentscheids). 3.3.2.3 Die Vorinstanz ist mit diesen Ausführungen, die hier zudem nur gekürzt wiedergegeben werden, ihrer Pflicht, die Art und Weise der Ermittlung der Erfahrungszahlen kundzutun, nachgekommen. Sie zeigt detailliert auf, wie sie die Erfahrungszahlen der «Tagchauffeure» der Stadt Basel und Umgebung ermittelt hat. Die Datenerhebung kann mit 28 Datensätzen als genügend breit und für den Beschwerdeführer repräsentativ bezeichnet werden. In Ziff. 5.3.2 des angefochtenen Einspracheentscheids legt die Vorinstanz auch explizit und detailliert dar, weshalb die Verhältnisse im Taxibetrieb des Beschwerdeführers nicht auf den vom ihm – ohnehin lediglich im Einspracheverfahren – behaupteten unterdurchschnittlichen Umsatz von Fr. 1.25 bis Fr. 1.66 in den Jahren 2005 bis 2008 schliessen liessen bzw. inwiefern der Beschwerdeführer mit den im Datensatz erfassten Betrieben vergleichbar sei. Der Beschwerdeführer bringt im vorliegenden Verfahren – wie erwähnt – denn auch keine entsprechende Behauptung mehr vor. In der Tat bestehen vorliegend keine Hinweise auf, geschweige denn Belege für, individuelle Verhältnisse beim Beschwerdeführer, die es als sachgerecht erscheinen liessen, vom von der Vorinstanz angewandten Erfahrungsmittelwert von Fr. 2.11 zuzüglich 5 % Trinkgeld abzuweichen. Gewisse Ungenauigkeiten, die sich systemimmanent bei der Ermittlung von Erfahrungswerten ergeben, sind vom Beschwerdeführer in Kauf zu nehmen. Durch ordnungsgemässe Aufzeichnungen hätte er es selbst in der Hand gehabt, von vornherein Klarheit über seine tatsächlich erzielten Umsätze zu schaffen (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_429/2009 vom 9. November 2009 E. 5.2).
A-5836/2012 3.3.3 Im Ergebnis misslingt dem Beschwerdeführer der Nachweis für die offensichtliche Unrichtigkeit der vorinstanzlichen Schätzung. 3.4 Der angefochtene Einspracheentscheid erweist sich somit insgesamt als rechtmässig und die dagegen erhobene Beschwerde ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Auf die Einholung durch die Vorinstanz der vom Beschwerdeführer verlangten Auskunft «über den durchschnittlichen Jahresumsatz pro Taxifahrer bei Taxiunternehmen mit mehreren Chauffeuren» ist in antizipierter Beweiswürdigung zu verzichten (E. 1.5). Zum einen ist nicht davon auszugehen, dass sich die vorliegend verwendete Datenbasis mit einer solchen Auskunft entkräften liesse, zum anderen obläge es unter den geschilderten Umständen grundsätzlich dem Beschwerdeführer und nicht der Vorinstanz, den Nachweis für die von ihm behaupteten Fr. 60'000.-- Jahresumsatz zu erbringen. 4. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten, die auf Fr. 2'900.-- festzusetzen sind, dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Sie sind mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).
(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite)
A-5836/2012 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 2'900.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: – den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Daniel Riedo Marc Winiger
Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
Versand: