Bundesverwaltu ng sgeri ch t Trib un a l ad ministratif f éd éral Trib un a l e am m in istrati vo federale Trib un a l ad ministrativ fe deral
Das BGer ist mit Entscheid vom 26.04.2024 auf die Beschwerde nicht eingetreten (2C_193/2024)
Abteilung I A-2727/2023
Urteil v o m 2 . April 2024 Besetzung Richterin Iris Widmer (Vorsitz), Richterin Emilia Antonioni Luftensteiner, Richterin Annie Rochat Pauchard, Gerichtsschreiberin Anna Begemann.
Parteien D._______, (…), vertreten durch Maître Maurice Harari, (…), Beschwerdeführer,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Vorinstanz.
Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-US).
A-2727/2023 Sachverhalt: A. A.a Mit Schreiben vom (...) richtete der Internal Revenue Service des US Department of the Treasury (nachfolgend: IRS oder ersuchende Behörde) ein Amtshilfeersuchen betreffend E._______ (nachfolgend auch: betroffene Person oder E._______) an die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV). Das Ersuchen stützt sich auf Art. 26 des Abkommens vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.933.61; nachfolgend: DBA CH-US) sowie das zugehörige Protokoll. Das Ersuchen schliesst sich an vorangehende Ersuchen an (ESTV- Referenzen […], […] [Verfahren A-1502/2023, A-1504/2023 und A-1528/2023 vor Bundesverwaltungsgericht]). A.b Der IRS führt aus, das Ersuchen stehe im Zusammenhang mit einer Steuerstrafuntersuchung betreffend die Einkommenssteuern für die Steuerperioden (…) – (…). E._______ und seine Ehefrau, F._______ (nachfolgend auch: F._______), seien Teil einer früheren US-Steuerstrafuntersuchung gewesen. Die Untersuchung habe gezeigt, dass E._______ und F._______, zusammen mit anderen, in einen Betrugsplan gegen die USA verwickelt gewesen seien, mittels dessen sie den IRS an der Festsetzung ihrer Steuern hätten hindern wollen; dies unter Verwendung von Sitzgesellschaften («domiciliary companies»), darunter ausländische Gesellschaften und eine ausländische Stiftung. Im Rahmen des Betrugsplans hätten E._______ und F._______ falsche und betrügerische Steuererklärungen für die Jahre (…) und (…) eingereicht. Sie hätten verschiedene ausländische Bankkonten bewusst nicht angegeben und bedeutsame Zins- und Investitionserträge nicht deklariert. Im Steuerjahr (…) hätten sie den Erlös aus dem Verkauf von (…) in Höhe von USD (…) nicht deklariert. Im (Monat / Jahr) seien beide in den USA angeklagt worden. F._______ sei nach Abschluss des Verfahrens verurteilt worden, E._______ sei nicht vor Gericht erschienen, habe die USA verlassen und sei noch immer auf der Flucht. Das US Department of Justice halte noch immer an der Anklage gegen E._______ fest und strebe dessen Auslieferung an. Die Steuerstrafuntersuchung sei noch immer am Laufen und erstrecke sich auf die nachträglich eingereichten Steuererklärungen für die Jahre (…) bis (…) sowie die nicht eingereichten Steuererklärungen für die Jahre (…) bis (…).
A-2727/2023 Des Weiteren erläutert die ersuchende Behörde den (mutmasslichen) «Betrugsplan» («the scheme») von E._______ und F._______ im Detail. Zusammengefasst und soweit vorliegend interessierend hätten diese seit 2001, mit Hilfe von anderen Personen, zahlreiche Sitzgesellschaften gegründet und in deren Namen Bankkonten in der Schweiz und (Land) (bei im Ersuchen namentlich genannten Banken) eröffnet, um Vermögenswerte zu verschieben und Steuern zu hinterziehen. Nachdem ihnen die Teilnahme am US Offshore Voluntary Disclosure Program (OVDP) im Jahre (…) verweigert worden sei, hätten E._______ und F._______ begonnen, die ausländischen Konten umzuschichten, um ihre Namen von der formellen Dokumentation zu den Konten zu entfernen, aber dennoch die Kontrolle über die Vermögenswerte zu behalten. Dazu seien weitere Sitzgesellschaften, darunter die «A._______ Foundation», errichtet worden. D._______ habe dabei zusammen mit anderen als Beauftragter («nominee») von E._______ und F._______ fungiert. In einer ersten Phase sei die Schweizer Treuhänderin Z._______ bzw. deren Inhaber Z.a_______ für E._______ und F._______ tätig gewesen. Z.a_______ sei es nach (Jahr) nicht mehr gelungen, ein neues Bankkonto in der Schweiz zu errichten, worauf ein neuer Treuhänder, H._______, für E._______ und dessen Beauftragten, D._______, tätig geworden sei. Über diesen seien weitere Konten im Namen der Sitzgesellschaften bei Schweizer Banken eröffnet worden. A.c Der IRS ersucht um die folgenden Informationen für den Zeitraum vom (…) bis (…) bzw. (…) bis (…): Please provide aII records in the custody, possession, or control of the Bank that relate to accounts at the Bank owned by, controlled by, for the benefit of, or under the signature authority of E._______, a/k/a E.a_______, a/k/a E.b_______, a/k/a E.c_______ (“E._______”); F._______ (“F._______”); D._______ (“D._______ ”); and any entity established for or on behalf of the E._______, F._______, and/or D._______ , including, but not limited to: I._______ Ltd.; J._______ Ltd.; K._______ Limited; L._______ Ltd.; M._______ Ltd.; N._______ SA; C._______ a/k/a C.a_______; C._______ Foundation; Fundacion C._______ (a/k/a C._______ Foundation [Sitz]; A._______ Foundation; B._______ SA; O._______; P._______ GmbH; Q._______; Q.A_______ and/or R._______ Inc. for the period of (…), through (…). While some of the requested information predates (...), the information sought may be relevant to the tax periods that are the subject of this request because it may have continuing validity for the time periods that are the subject of this request. Certain information, such as account opening documents, signature authority records, internal banker’s notes, internal visit reports, correspondence, and communications may be relevant in assessing tax and investigating tax-related offenses because it may show the taxpayers’ ownership and control
A-2727/2023 of the accounts and their intent with respect to the periods covered by the 2009 Protocol. Such records should include, but not be limited to, the following: 1. Regardless of date, information regarding the identification and opening of the accounts, including account opening documents (including IRS forms), signature cards, and entity organizational documents such as articles of incorporation or other records demonstrating beneficial ownership; 2. Account statements (including asset statements) and income statements prepared by the Bank that relate to any date from (...) to (...); 3. Information regarding account transactions relating to any date from (...) to (...): such information would include including bank drafts, certified checks, cashier’s checks, money orders, deposit slips, incoming and outgoing wire transfer documents to include information revealing the source and destination of all such transfers, and all other deposit or withdrawal documents for such transactions (if providing aII such information would be unduly burdensome to the bank, only documents with respect to transactions in amounts exceeding USD $1,000 are required); 4. Correspondence and communications regarding the accounts that relate to any date from (...) to (...); 5. Internal management information system data regarding the accounts that relate to any date from (...) to (...); 6. Internal Bank communications and memoranda, reports and meeting minutes regarding the account that relate to any date from (...) to (...); 7. Any REGI file (or equivalent documentation) entries associated with the account that relate to any date from (...) to (...), to the extent the information is not included in items 1 through 6 of this list; and 8. Information described in requests 4-7 that relates to any date prior to (...), but only to the extent that such information reflects arrangements or instructions that had ongoing effect or validity on or after (...). Such information may include, but should not be limited to, client contact notes, visit reports, instructions to avoid investments in U.S. securities or transactions in U.S. dollars, loan agreements and letters of credit, pledges of collateral, share sale agreements, Exchanges regarding U.S. tax compliance status and requests for proof of U.S. tax compliance, and other information reflecting the intent and efforts of the taxpayer to avoid declaration of the accounts, or earnings from the accounts, to the U.S. tax authorities. Please provide aII records in the custody, possession, or control of Z._______ that relate to E._______, a/k/a E.a_______, a/k/a E.b_______, a/k/a E.c_______ (“E._______”); F._______ (“F._______”); D._______ (“D._______ ”); and any entity established for or on behalf of the E._______, F._______, and/or D._______ , including, but not limited to: I._______ Ltd.; J._______Ltd.; K._______ Limited; L._______ Ltd.; M._______ Ltd.; N._______ SA; C._______ a/k/a C.a_______; C._______ Foundation; Fundacion C._______ (a/k/a C._______ Foundation [Sitz]): A._______ Foundation; B._______ SA; O._______; P._______ GmbH; Q._______; Q.A_______. and/or R._______ Inc. for the period of (…), through (...). Such records should include, but not be limited to, the following: 1. Regardless of date, engagement letter(s) and similar documents defining the services to be provided by Z.______ to or for the benefit of E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D.______;
A-2727/2023 2. Copies of any and all invoices, receipts, account statements, or other billing documents and payment information for services rendered by Z._______ to, or for the benefit of, E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______; 3. Regardless of date, powers of attorney, letters of wishes, letters of direction, and similar documents granting authority for Z._______ to act on behalf of E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______; 4. All written communications, regarding transactions related to banking, finance or asset protection, between Z._______ and E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______; 5. Monthly and other periodic statements for any and all financial accounts established for the benefit of E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______; 6. Copies of all cancelled checks written against any and all financial accounts established for the benefit of E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______; 7. Detailed information, including instructions and transactional data, regarding aII electronic wire and/or other transfers received by or sent from any and all financial accounts established for the benefit of E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______; 8. For any and all entities established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, and/or D._______: a. Regardless of date. organizational documents, deeds of incorporation, bylaws, registrations, articles of incorporation, statutes, memoranda of association, partnership agreements, joint venture agreements; b. Regardless of date, ownership documents, including those reflecting legal owners and their respective shares of legal ownership, beneficial owners and their respective shares of economic or de facto ownership, and all changes of ownership or beneficial interest; c. Stock records book and/or other listing of shareholders and stock certificates; d. Regardless of date, documents designating beneficiaries, trustees, protectors, partners, and/or percentage ownership; e. All records of dissolution, termination, name change, winding up, or similar record of cessation of operations; and f. Documents distributed, sent, and/or transmitted by or to any legal, fiduciary, and/or beneficial owners to and from professionals (e.g.. attorneys, accountants, bankers, brokers, trust advisory, etc.), including but not limited to contracts, agreements, advisories, schedules, letters, memoranda, notes and instructions 9. All books and records for any accounting services performed by Z._______ relating to E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______; and 10. All documentation regarding any real estate transactions or property management services that may have been provided by Z._______ to or for the benefit of E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______. Please provide aII records in the custody, possession, or control of A.A_______ AG that relate to E._______. a/k/a E.a_______, a/k/a E.b_______, a/k/a E.c_______ (“E._______”); F._______ (“F._______”); D._______ (“D._______ ”); and any entity established for or on behalf of the E._______, F._______,
A-2727/2023 and/or D._______ , including, but not limited to: I._______ Ltd.; J._______ Ltd.; K._______ Limited; L._______ Ltd.; M._______ Ltd.; N._______ SA; C._______ a/k/a C.a_______; C._______ Foundation; Fundacion C._______ (a/k/a C._______ Foundation […]);A._______ Foundation; B._______ SA: O._______; P._______ GmbH; Q._______; Q.A_______. and/or R._______ Inc. for the period of (…), through (...). Such records should include, but not be limited to, the following: 1. Regardless of date, engagement letter(s) and similar documents defining the services to be provided by Z._______ to or for the benefit of E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______; 2. Copies of any and all invoices, receipts, account statements, or other billing documents and payment information for services rendered by Z._______ to, or for the benefit of, E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D.______; and 3. All documentation regarding any real estate transactions or property management services that may have been provided by A._______ AG to or for the benefit of E._______, F._______, D._______, and/or any entity established for the benefit of or on behalf of E._______, F._______, D._______. B. B.a Mit Editionsverfügungen vom 27. September 2022 wandte sich die ESTV an die D.D._______ und ersuchte um Zustellung der erfragten Informationen. B.b Mit Schreiben vom 25. November 2022 liess die D.D._______ der ESTV die erfragten Informationen zukommen. C. Mit Schreiben vom 31. Januar 2023 informierte die ESTV den Rechtsvertreter von D._______ über das Ersuchen vom (...), gemäss welchem Informationen zu D._______ übermittelt werden sollen. Gleichzeitig gewährte sie ihm Einsicht in die Verfahrensakten und räumte ihm eine Frist zur Stellungnahme ein. Diese Frist verstrich unbenutzt. D. Mit Schlussverfügung vom 11. April 2023 verfügte die ESTV, dass dem IRS Amtshilfe betreffend die betroffene Person geleistet wird (Dispositiv-Ziff. 1) und bezeichnete die zu übermittelnden Informationen, in denen auch D._______ erscheint (Dispositiv-Ziff. 2). Sie werde den IRS darauf hinweisen, dass die übermittelten Informationen geheim zu halten sind und nur in Verfahren betreffend die betroffene Person verwendet werden dürfen (Dispositiv-Ziff. 3).
A-2727/2023 E. Mit Eingabe vom 11. Mai 2023 erhebt D._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) Beschwerde (in französischer Sprache) gegen die Schlussverfügung vom 11. April 2023 beim Bundesverwaltungsgericht. Er beantragt, es sei die Rechtswidrigkeit der Schlussverfügung vom 11. April 2023 festzustellen und diese sei aufzuheben; sämtliche gegenteiligen Anträge seien abzuweisen. Die Verfahrenskosten seien der Vorinstanz aufzuerlegen und diese sei zu verpflichten, ihm (dem Beschwerdeführer) eine Parteientschädigung zu bezahlen; überdies sei ihm der [anzusetzende] Kostenvorschuss zurückzuerstatten. F. Mit Zwischenverfügung vom 17. Mai 2023 wurde Deutsch als Verfahrenssprache festgelegt. G. Mit Vernehmlassung vom 6. Juli 2023 beantragt die Vorinstanz die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde. Auf die detaillierten Vorbringen der Verfahrensparteien und die Beweismittel wird – soweit dies für den Entscheid wesentlich ist – im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Die ESTV gehört als Behörde nach Art. 33 VGG zu den Vorinstanzen des Bundesverwaltungsgerichts. Eine das Sachgebiet betreffende Ausnahme im Sinne von Art. 32 VGG liegt nicht vor. Das Bundesverwaltungsgericht ist folglich für die Beurteilung der vorliegenden Sache zuständig. 1.2 Der Beschwerdeführer ist mit Blick auf die ihn betreffenden, nach der angefochtenen Schlussverfügung an den IRS zu übermittelnden Informationen materiell beschwert. Somit und als Adressat der angefochtenen Ver-
A-2727/2023 fügung ist er zur Beschwerde berechtigt (Art. 19 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die internationale Amtshilfe in Steuersachen vom 28. September 2012 [StAhiG, SR 651.1] i.V.m. Art. 48 Abs. 1 VwVG). Die Beschwerde wurde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 1 VwVG; Art. 52 Abs. 1 VwVG) und der eingeforderte Kostenvorschuss fristgerecht bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG). Auf die Beschwerde ist – vorbehaltlich des sogleich Ausgeführten – einzutreten. 1.3 1.3.1 Der Beschwerdeführer hat seine Rechtsbegehren teilweise als Feststellungsbegehren formuliert («Constater la non-conformité au droit de la décision de l’Administration fédérale des contributions du 11 avril 2023 (…)»). 1.3.2 Gemäss Art. 25 Abs. 1 VwVG kann die in der Sache zuständige Behörde über den Bestand, den Nichtbestand oder den Umfang öffentlichrechtlicher Rechte oder Pflichten auf Begehren oder von Amtes wegen eine Feststellungsverfügung treffen. Einem derartigen Begehren ist nur zu entsprechen, wenn die Beschwerdeführenden hierfür ein schutzwürdiges Interesse nachweisen (Art. 25 Abs. 2 VwVG). Dabei gilt es zu beachten, dass der Anspruch auf Erlass einer Feststellungsverfügung subsidiär gegenüber Leistungs- oder Gestaltungsverfügungen ist (statt vieler: BGE 137 II 199 E. 6.5; BVGE 2010/12 E. 2.3; Urteil des BVGer A-4144/2018 vom 28. Mai 2019 E. 1.4, mit weiterem Hinweis). 1.3.3 Vorliegend stellt der Beschwerdeführer gleichzeitig den Antrag auf Aufhebung der Schlussverfügung vom 11. April 2023 mit der Begründung, die Schlussverfügung verletze das anwendbare Recht. Das Feststellungsbegehren geht im rechtsgestaltenden Aufhebungsbegehren des Beschwerdeführers auf und hat damit keine selbständige Bedeutung. Dem Beschwerdeführer fehlt insofern ein schutzwürdiges Interesse an der Behandlung seines Feststellungsbegehrens, weshalb auf Letzteres nicht einzutreten ist. 1.4 Der Vollzug der Amtshilfe bei Ersuchen gestützt auf das DBA CH-US richtet sich nach dem StAhiG (Art. 1 Abs. 1 Bst. b StAhiG). Allenfalls abweichende Bestimmungen des vorliegend anwendbaren DBA CH-US gehen vor (Art. 1 Abs. 2 StAhiG). 1.5 Das Beschwerdeverfahren richtet sich nach den Bestimmungen über die Bundesrechtspflege und somit nach dem VwVG, soweit das VGG oder
A-2727/2023 das StAhiG nichts anderes bestimmen (Art. 5 Abs. 1 und Art. 19 StAhiG, Art. 37 VGG). 1.6 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann vorliegend die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich der Überschreitung und des Missbrauchs des Ermessens, die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts und die Unangemessenheit gerügt werden (Art. 49 VwVG). 2. 2.1 2.1.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuersachen gegenüber den USA ist Art. 26 DBA CH-US sowie Ziff. 10 des dazugehörigen Protokolls (ebenfalls publiziert unter SR 0.672.933.61; nachfolgend: Protokoll), vorliegend in der geltenden Fassung gemäss Art. 3 f. des Protokolls vom 23. September 2009 zur Änderung des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen, unterzeichnet am 2. Oktober 1996 in Washington (AS 2019 3145 ff.; nachfolgend: Änderungsprotokoll vom 23. September 2009; vgl. Art. 5 Abs. 2 Bst. b Änderungsprotokoll vom 23. September 2009, Urteile des BVGer A-4440/2021 vom 7. März 2022 E. 2.1; A-5447/2020 vom 6. Oktober 2021 E. 2.2; A-727/2020 vom 12. Januar 2022 E. 3.2 f., je m.w.H.). 2.1.2 Art. 26 DBA CH-US steht seit dem 20. September 2019 in Kraft (AS 2019 3145). Diese Norm findet Anwendung auf Ersuchen, die an oder nach diesem Datum gestellt werden (Art. 5 Abs. 2 Bst. b Änderungsprotokoll vom 23. September 2009). Zusätzlich ist für Auskünfte im Sinne von Art. 26 Abs. 5 DBA CH-US (Bankinformationen und Informationen über Beteiligungsverhältnisse an Personen) notwendig, dass sie sich auf Sachverhalte beziehen, die am oder nach dem Datum der Unterzeichnung des Änderungsprotokolls vom 23. September 2009 – d.h. ab dem 23. September 2009 bestanden oder verwirklicht wurden (Art. 5 Abs. 2 Bst. b Ziff. i des Änderungsprotokolls vom 23. September 2009; vgl. Botschaft Änderungsprotokoll vom 23. September 2009, BBl 2010 235, 242). 2.2
A-2727/2023 2.2.1 Gemäss Ziff. 10 des Protokolls besteht Einvernehmen darüber, dass die zuständige Behörde eines Vertragsstaates bei der Stellung eines Amtshilfeersuchens der zuständigen Behörde des ersuchten Staates die nachstehenden Angaben zu liefern hat: i) hinreichende Angaben zur Identifikation der in eine Überprüfung oder Untersuchung einbezogenen Person (typischerweise der Name und, soweit bekannt, die Adresse, Kontonummer oder ähnliche identifizierende Informationen); ii) die Zeitperiode, für welche die Informationen verlangt werden; iii) eine Beschreibung der verlangten Informationen sowie Angaben hinsichtlich der Form, in der der ersuchende Staat diese Auskünfte vom ersuchten Staat zu erhalten wünscht; iv) den Steuerzweck, für den die Informationen verlangt werden; und v) den Namen und, soweit bekannt, die Adresse des mutmasslichen Inhabers der verlangten Informationen. Diese Anforderungen gehen den ähnlichen Bestimmungen in Art. 6 Abs. 2 StAhiG vor (so auch Art. 1 Abs. 2 StAhiG; statt vieler: Urteil des BVGer A-2440/2022 vom 8. März 2023 E. 2.10). 2.2.2 Enthält ein Amtshilfeersuchen alle Informationen, die gemäss dem anwendbaren Übereinkommen erforderlich sind, kann das Vorliegen einer sog. «fishing expedition» (vgl. hierzu E. 2.3.3) grundsätzlich verneint werden (vgl. Urteil des BGer 2C_953/2020 vom 24. November 2021 E. 3.3; Urteile des BVGer A-4830/2021 vom 23. Oktober 2023 E. 2.2.2; A-5281/2021 vom 2. Mai 2022 E. 6.1). 2.3 2.3.1 Gemäss Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US tauschen die zuständigen Behörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, die zur Durchführung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend die unter das Abkommen fallenden Steuern «erheblich» sein können, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Der Informationsaustausch ist dabei durch Art. 1 DBA CH-US (persönlicher Geltungsbereich) nicht eingeschränkt.
A-2727/2023 2.3.2 Auch wenn der Wortlaut von Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US («Informationen, die erheblich sein können») leicht von demjenigen von Art. 26 Abs. 1 des OECD-Musterabkommens («Informationen, die voraussichtlich erheblich sind») abweicht, sind diese Bestimmungen übereinstimmend auszulegen (vgl. Urteile des BVGer A-4440/2021 vom 7. März 2022 E. 2.2; A-5447/2020 vom 6. Oktober 2021 E. 2.3.2; vgl. auch BGE 147 II 13 E. 3.4.2, wonach der neue Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US auf dem Konzept der voraussichtlichen Erheblichkeit beruht). 2.3.3 Der Zweck der Verweisung auf Informationen, die erheblich sein können, besteht darin, einen möglichst weitgehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, «fishing expeditions» zu betreiben oder Informationen anzufordern, deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist (Ziff. 10 Bst. b des Protokolls zum DBA CH- US in der Fassung des Änderungsprotokolls vom 23. September 2009). Als «fishing expeditions» werden Amtshilfeersuchen bezeichnet, wenn sie zur Beschaffung von Beweismitteln aufs Geratewohl und ohne konkreten Zusammenhang zu laufenden Steuerverfahren gestellt werden (BGE 146 II 150 E. 6.1.2; 141 II 436 E. 4.4.3). Der Grundsatz der voraussichtlichen Erheblichkeit sowie das Verbot von «fishing expeditions» sind Ausdruck des verfassungsmässigen Verhältnismässigkeitsprinzips, wobei Letzteres in der internationalen Amtshilfe in Steuersachen vollständig in den erstgenannten Prinzipien aufgeht (BGE 139 II 404 E. 7.2.3). 2.3.4 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts voraussichtlich erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflichtige Person dort korrekt zu besteuern (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.1; 141 II 436 E. 4.4.3; statt vieler: Urteil des BVGer A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.1). Ob eine Information erheblich ist, kann in der Regel nur der ersuchende Staat abschliessend feststellen (BGE 143 II 185 E. 3.3.2; 142 II 161 E. 2.1.1 f.; statt vieler: Urteil des BVGer A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.3). Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt, wenn im Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine vernünftige Möglichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen als erheblich erweisen werden (BGE 143 II 185 E. 3.3.2). Keine Rolle spielt, ob sich diese Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde als nicht erheblich herausstellen (vgl. BGE 144 II 206 E. 4.3; 142 II 161 E. 2.1.1). Die Rolle des ersuchten Staates beschränkt sich darauf, zu überprüfen, ob die vom ersuchenden Staat verlangten Informationen und Dokumente mit
A-2727/2023 dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden. In diesem Sinne hat der ersuchte Staat lediglich eine Plausibilitätskontrolle vorzunehmen (BGE 145 II 112 E. 2.2.1; 142 II 161 E. 2.1.1; vgl. Urteile des BVGer A-4830/2021 vom 23. Oktober 2023 E. 2.4.8; A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.3). 2.3.5 Als (formell) betroffene Person im Sinne des StAhiG gilt u.a. die Person, über die im Amtshilfeersuchen Informationen verlangt werden (Art. 3 Bst. a StAhiG). Bei einem Einzelersuchen handelt es sich dabei um die Person, die Gegenstand der Kontrolle oder Untersuchung ist und die mittels ihres Namens oder anderer Angaben identifiziert wird (vgl. BGE 146 I 172 E. 7.1.1). Andere Personen, deren Namen aufgrund ihrer Nähe zu dem im Amtshilfegesuch geschilderten Sachverhalt in den zu übermittelnden Unterlagen (oder auch im Ersuchen) erscheinen, sind keine (formell) betroffenen Personen im Sinne von Art. 3 Bst. a StAhiG (BGE 146 I 172 E. 7.1.1; Teilentscheid des BVGer A-5180/2020 vom 20. Dezember 2023 E. 3.1, 5.2.1). Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene Personen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG unzulässig, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen (Urteile des BVGer A-1450/2021 vom 3. Mai 2022 E. 2.3.6; A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.4). Rechtsprechungsgemäss ist der Begriff der «nicht betroffenen Person» nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG restriktiv zu verstehen (vgl. BGE 142 II 161 E. 4.6.1 f.). Damit sollen in Anwendung des Verhältnismässigkeitsprinzips Personen geschützt werden, die nichts mit dem im Amtshilfeersuchen geschilderten Sachverhalt zu tun haben, deren Namen also rein zufällig in den weiterzuleitenden Dokumenten auftauchen; vgl. statt vieler: Urteil des BGer 2C_287/2019 vom 13. Juli 2020 E. 5; Urteil des BVGer A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.5 m.w.H.). In gewissen Konstellationen ist es unumgänglich, auch über Personen Informationen zu erteilen, deren Steuerpflicht im ersuchenden Staat nicht geltend gemacht wird (statt vieler: Urteil des BVGer A-4228/2018 vom 26. August 2019 E. 2.6.3). Können die ersuchten Informationen für die Steuerpflicht der im ersuchenden Staat zu besteuernden Person voraussichtlich erheblich sein und ist ihre Übermittlung unter Verhältnismässigkeitsgesichts-
A-2727/2023 punkten erforderlich, d.h. wenn die Aussonderung, Schwärzung oder anderweitige Unkenntlichmachung der Informationen den Zweck des Amtshilfeersuchens vereiteln würde, so sind sie dem ersuchenden Staat zu übermitteln (vgl. ausführlich mit Beispielen: BGE 144 II 29 E. 4.2.2 ff. und 141 II 436 E. 4.4.3 f., Urteile des BGer 2C_270/2022 vom 27. September 2023 E. 4.5.2; 2C_615/2018 vom 26. März 2019 E. 3.1; Urteile des BVGer A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.5; A-2981/2019 vom 1. September 2020 E. 2.2.3). 2.4 2.4.1 Ein wichtiges Element der internationalen Behördenzusammenarbeit bildet das völkerrechtliche Vertrauensprinzip. Diesem Grundsatz nach besteht – ausser bei offensichtlichem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit dem Schutz des schweizerischen oder internationalen Ordre public (vgl. Art. 7 StAhiG) – prinzipiell kein Anlass, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (vgl. BGE 146 II 150 E. 7.1; 142 II 218 E. 3.1; Urteile des BVGer A-765/2019 vom 20. September 2020 E. 2.2; A-381/2018 vom 21. November 2018 E. 4.2). 2.4.2 Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips ist die ersuchte Behörde an die Darstellung des Sachverhalts im Amtshilfeersuchen gebunden, sofern diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort entkräftet werden kann (BGE 142 II 218 E. 3.1; 139 II 451 E. 2.2.1; Urteile des BVGer A-2259/2021 vom 18. Februar 2022 E. 2.2; A-3773/2018 vom 8. Februar 2019 E. 2.6). Gleiches gilt für die vom ersuchenden Staat abgegebenen Erklärungen. Werden diese sofort entkräftet, kann der ersuchte Staat ihnen nicht mehr vertrauen (vgl. Urteile des BVGer A-2259/2021 vom 18. Februar 2022 E. 2.2; A-7622/2016 vom 23. Mai 2017 E. 2.3). Das Vertrauensprinzip schliesst indessen nicht aus, dass der ersuchte Staat vom ersuchenden Staat zusätzliche Erklärungen verlangt, wenn ernsthafte Zweifel an der Einhaltung der völkerrechtlichen Grundsätze bestehen (BGE 146 II 150 E. 7.1; 144 II 206 E. 4.4). 2.4.3 Bestreitet die betroffene Person den von der ersuchenden Behörde geschilderten Sachverhalt, so hat sie diesen mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu widerlegen (vgl. BGE 139 II 451 E. 2.3.3; Urteile des BVGer A-769/2017, A-776/2017, A-777/2017 vom 23. April 2019 E. 2.4.2; A-381/2018 vom 21. November 2018 E. 4.2). Soweit die Behörden des ersuchenden Staates verpflichtet sind, im Ersuchen den massgeblichen Sachverhalt darzulegen, kann von ihnen nicht erwartet werden, dass sie
A-2727/2023 dies bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei tun. Dies wäre mit dem Sinn und Zweck der Amtshilfe (wie mit jenem der Rechtshilfe) nicht vereinbar, sollen doch aufgrund von Informationen und Unterlagen, die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln gebliebene Punkte erst noch geklärt werden (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1; BVGE 2011/14 E. 2; Urteil des BVGer A-765/2019 vom 20. September 2020 E. 2.1.6). Aus diesem Grund verlangt die Rechtsprechung von der ersuchenden Behörde nicht den strikten Beweis des Sachverhalts, sondern diese muss nur – aber immerhin – hinreichende Verdachtsmomente für dessen Vorliegen dartun (BGE 139 II 451 E. 2.1 und E. 2.2.1; 139 II 404 E. 7.2.2; Urteil des BVGer A-765/2019 vom 20. September 2020 E. 2.1.6). 2.5 Der ersuchende Staat hat bei der Verwendung der ersuchten Informationen das Spezialitätsprinzip einzuhalten. Gemäss Art. 26 Abs. 2 DBA CH- US sind die Informationen, die ein Vertragsstaat im Rahmen der internationalen Steueramtshilfe erhalten hat, von diesem wie nach innerstaatlichem Recht geheim zu halten. Die Informationen dürfen nur Personen oder Behörden (einschliesslich der Gerichte und Verwaltungsbehörden) zugänglich gemacht werden, die mit der Veranlagung oder Erhebung, der Vollstreckung oder der Strafverfolgung, mit der Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der in Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US genannten Steuern oder mit der Aufsicht über diese Funktionen befasst sind. Diese Personen oder Behörden dürfen die Informationen nur für die hiervor genannten Zwecke verwenden. Zudem dürfen die Informationen nur gegenüber derjenigen Person verwendet werden, gegen welche sich das Amtshilfeersuchen ausdrücklich richtet (BGE 147 II 13 E. 3.1 ff.; Urteil des BGer 2C_780/2018 vom 1. Februar 2021 E. 3.7.4). 2.6 2.6.1 Das neue Bundesgesetz über den Datenschutz vom 25. September 2020 (DSG, SR 235.1) ist am 1. September 2023 in Kraft getreten. Gemäss der Übergangsbestimmung betreffend laufende Verfahren in Art. 70 DSG ist es nicht anwendbar auf hängige Beschwerden gegen erstinstanzliche Entscheide, die vor seinem Inkrafttreten ergangen sind. Diese Fälle unterstehen dem bisherigen Recht. 2.6.2 Das Bundesgesetz vom 19. Juni 1992 über den Datenschutz (aDSG, AS 1993 1945) bezweckt den Schutz der Persönlichkeit und der Grundrechte von Personen, über die Daten bearbeitet werden (Art. 1 aDSG). Es gilt unter anderem für das Bearbeiten von Daten natürlicher und juristischer Personen durch die Bundesorgane (Art. 2 Abs. 1 Bst. b aDSG), zu denen
A-2727/2023 die Vorinstanz gehört (Urteil des BVGer A-3715/2017 vom 2. Juli 2018 E. 2.4.1). Grundsätzlich findet das aDSG im Bereich der internationalen Amtshilfe Anwendung (vgl. Art. 2 Abs. 2 Bst. c aDSG e contrario; BVGE 2015/13 E. 3.2; Urteil des BGer 2C_792/2016 vom 23. August 2017 E. 3.1). Es findet hingegen keine Anwendung, wenn die Bestimmungen in einem anderen Gesetz – also einem Doppelbesteuerungsabkommen (aufgrund des Vorrangs des Völkerrechts, vgl. Art. 5 Abs. 4 des Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]) oder dem StAhiG (insbesondere Art. 4 Abs. 3 als lex specialis zum DSG: BGE 143 II 506 E. 5.2.2) – einen für gleichartig erachteten Schutz der betroffenen Personen bieten (Urteile des BVGer A-3332/2020 vom 11. Januar 2023 E. 10.2; A-3715/2017 vom 2. Juli 2018 E. 2.4.3 m.w.H.). 2.6.3 Gemäss Art. 6 Abs. 1 aDSG dürfen Personendaten nicht ins Ausland bekannt gegeben werden, «wenn dadurch die Persönlichkeit der betroffenen Personen schwerwiegend gefährdet würde, namentlich weil eine Gesetzgebung fehlt, die einen angemessenen Schutz gewährleistet». Die Bekanntgabe von Personendaten ist trotz fehlender Gesetzgebung nach Art. 6 Abs. 2 aDSG unter anderem dann möglich, wenn hinreichende (insbesondere vertragliche) Garantien einen angemessenen Schutz im Ausland garantieren (Bst. a der Bestimmung), oder wenn die betroffene Person im Einzelfall eingewilligt hat (Bst. b der Bestimmung). Sowohl Art. 22 Abs. 5 StAhiG als auch das aDSG verpflichten die ESTV, zuhanden der ersuchenden Behörde auf eine Verwendungsbeschränkung zu verweisen. Ist eine solche in der angefochtenen Schlussverfügung enthalten, verletzt die Übermittlung der Informationen Art. 6 Abs. 2 Bst. a aDSG im Grunde nicht (Urteil des BGer 2C_619/2018 vom 21. Dezember 2018 E. 4.2; Urteile des BVGer A-3332/2020 vom 11. Januar 2023 E. 10.2; A-3715/2017 vom 2. Juli 2018 E. 2.4.4; A-6080/2016 vom 23. Februar 2018 E. 4.5.3). 3. 3.1 Im vorliegenden Fall ist zu Recht unbestritten, dass Art. 26 DBA CH- US in der Fassung gemäss dem Änderungsprotokoll vom 23. September 2009 auf das Amtshilfeersuchen vom (...) anwendbar ist. Die entsprechenden Voraussetzungen der Übergangsbestimmung sind erfüllt (vgl. E. 2.1.2). Es wird ebenfalls nicht bestritten, dass das Amtshilfeersuchen vom (...) die formellen Voraussetzungen gemäss Ziff. 10 Bst. a des Protokolls zum DBA-CH-US erfüllt (vgl. E. 2.2.1).
A-2727/2023 3.2 Umstritten ist hingegen die Zulässigkeit der Amtshilfeleistung sowie insbesondere die Zulässigkeit der Übermittlung der in Ziff. 2 der angefochtenen Schlussverfügung genannten Informationen. Der Beschwerdeführer macht zusammengefasst geltend, die ihn betreffenden, zur Übermittlung vorgesehenen Unterlagen seien ohne jegliche Erheblichkeit für die Untersuchung betreffend E._______, da es sich nur um Bankdokumente zu seinem persönlichen Konto bei der D.D_______ handle. Der einzige Überschneidungspunkt zwischen ihm und der betroffenen Person sei, dass dieser zusammen mit seiner (Ex-)Ehefrau in den (…) Jahren die «C._______ Foundation» (Sitz) gegründet habe. Diese sei die «Mutterstiftung» der (Jahr) gegründeten «C.______ Foundation» mit (Sitz) und der ebenfalls (…) gegründeten «A._______ Foundation» mit (Sitz). Er selbst habe als Stiftungsratspräsident dieser zwei «Nachfolgestiftungen» fungiert. E._______ und F._______ seien nie Mitglieder der Stiftungsräte der «Nachfolgestiftungen» gewesen und es sei ihnen weder direkt noch indirekt möglich gewesen, auf die Vermögenswerte der Stiftungen zuzugreifen. Gemäss dem Gründungsakt der «Mutterstiftung» sei es überdies ausgeschlossen gewesen, dass Gelder an die ursprünglichen Gründer zurückflossen. Sowohl die «Mutterstiftung» wie die Nachfolgestiftungen würden gemeinnützige Ziele verfolgen. Die zur Übermittlung vorgesehenen Enclosure 3 betreffe sein Konto bei der D.D_______. In den Unterlagen (…). Er (der Beschwerdeführer) sei der alleinige wirtschaftlich Berechtigte des Kontos und es sei an niemanden Geld überwiesen worden, insbesondere nicht an E._______. Das Konto habe zwischen (…) und (…) bestanden und in dieser Zeit seien – ausser Bankgebühren – keinerlei Buchungen vorgenommen worden. Da die zur Übermittlung vorgesehenen Informationen für die Untersuchung gegen die betroffene Person unerheblich seien, seien die Voraussetzungen für die Amtshilfeleistung gemäss Art. 26 DBA CH-US nicht erfüllt. Die angefochtene Schlussverfügung verletze Art. 4 Abs. 3 StAhiG. Überdies handle es sich um eine unzulässige «fishing expedition», weshalb die ESTV in Anwendung von Art. 7 Bst. a StAhiG gar nicht auf das Ersuchen habe eintreten dürfen. Schliesslich würde die Übermittlung auch Art. 6 Abs. 1 aDBG verletzen. 3.3 Das Bundesverwaltungsgericht prüft zunächst, ob das Ersuchen das Beweisausforschungsverbot verletzt (E. 4.1). Anschliessend prüft es, ob die ersuchten und zur Übermittlung vorgesehenen Informationen für die Besteuerung der betroffenen Person in den USA «erheblich sein können»
A-2727/2023 und ob deren Übermittlung verhältnismässig ist (E. 4.2). Schliesslich geht das Bundesverwaltungsgericht auf die datenschutzrechtlichen Bedenken des Beschwerdeführers ein (E. 4.3). 4. 4.1 4.1.1 Als «fishing expeditions» werden Amtshilfeersuchen bezeichnet, wenn sie zur Beschaffung von Beweismitteln aufs Geratewohl und ohne konkreten Zusammenhang zu laufenden Steuerverfahren gestellt werden (E. 2.3.3). 4.1.2 Im Ersuchen vom (...) wird die betroffene Person namentlich genannt und der Zusammenhang des Ersuchens mit der steuerstrafrechtlichen Untersuchung in den USA ausführlich geschildert (vgl. Sachverhalt Bst. A.b). Überdies enthält das Ersuchen alle erforderlichen formellen Angaben (vgl. E. 3.1). Von einer Beschaffung aufs Geratewohl kann somit keine Rede sein. 4.1.3 Das Ersuchen vom (...) wurde nicht zum Zwecke der Beweisausforschung gestellt. Die ESTV ist zu Recht auf das Ersuchen eingetreten. 4.2 Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene Personen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG unzulässig, wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen (vgl. E. 2.3.5). 4.2.1 Zur voraussichtlichen Erheblichkeit der ersuchten Informationen. 4.2.1.1 Auch wenn der Wortlaut von Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US («Informationen, die erheblich sein können») leicht von demjenigen von Art. 26 Abs. 1 des OECD-Musterabkommens («Informationen, die voraussichtlich erheblich sind») abweicht, sind diese Bestimmungen übereinstimmend auszulegen (vgl. E. 2.3.2). Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt, wenn im Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine vernünftige Möglichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen für die korrekte Besteuerung einer steuerpflichtigen Person im ersuchenden Staat als erheblich erweisen werden (vgl. E. 2.3.4).
A-2727/2023 4.2.1.2 Der IRS bittet im Ersuchen vom (...) unter anderem um Übermittlung von sämtlichen bei der Bank befindlichen Unterlagen, welche im Zusammenhang mit Bankkonten stehen, die Eigentum des Beschwerdeführers oder von E._______ a/k/a E.a_______ sind oder für welche diese über eine Vollmacht verfügen (vgl. Sachverhalt Bst. A.c). Die D.D._______ wird im Ersuchen zusammen mit anderen Instituten als (mögliche) Informationsinhaberin bezeichnet (Ersuchen vom (...), Akte der Vorinstanz [act.] Nr. 1). Zur Begründung wird u.a. ausgeführt, es bestehe Grund zur Annahme, dass der Beschwerdeführer als Beauftragter («nominee») der betroffenen Person und dessen Ehefrau gehandelt habe. Er habe der betroffenen Person und dessen Ehefrau möglicherweise geholfen, Sitzgesellschaften zu gründen und in deren Namen Konten zu errichten, um so indirekt die Kontrolle über ihre nichtdeklarierten Vermögenswerte zu behalten. 4.2.1.3 Zur Übermittlung vorgesehen ist gemäss der Schlussverfügung vom 11. April 2023 insbesondere die Enclosure Nr. 3. Diese enthält (…). Der Beschwerdeführer macht geltend, es handle sich um ein rein privates Konto, welches in keinem signifikanten Zusammenhang zur vom Amtshilfeersuchen betroffenen Person stehe. Darin kann dem Beschwerdeführer nicht gefolgt werden. (…). Überdies war der Beschwerdeführer – wie er selber einräumt – mit der betroffenen Person insoweit verbunden, als er als Präsident der «Nachfolgestiftungen» der von der betroffenen Person und dessen Ehefrau errichteten «C._______ Foundation» mit (Sitz) fungierte. So bezeichnet er (…)». Entgegen der Aussage des Beschwerdeführers in der Beschwerde wird (…). All dies legt nahe, dass der Beschwerdeführer auch nach der Errichtung der «Nachfolgestiftungen» noch in Kontakt zu der betroffenen Person stand. 4.2.1.4 Der Beschwerdeführer erscheint somit nicht rein zufällig in den zu übermittelnden Unterlagen. Die Unterlagen sind geeignet, zu überprüfen, ob die auf dem Bankkonto befindlichen Vermögenswerten möglicherweise der betroffenen Person steuerrechtlich als Vermögen oder Einkommen zuzurechnen sind. Keine Bedeutung hat in diesem Zusammenhang, dass mit dem fraglichen Konto seit der Eröffnung bzw. der Erstüberweisung offenbar keine Transaktionen getätigt wurden. Ob sich die ersuchten Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde als nicht erheblich herausstellen, ist nämlich nicht entscheidend (vgl. E. 2.3.4). Die voraussichtliche Erheblichkeit der Unterlagen ist somit zu bejahen. 4.2.2 Zur Verhältnismässigkeit der Übermittlung.
A-2727/2023 4.2.2.1 Die Übermittlung von voraussichtlich erheblichen Informationen ist unter Verhältnismässigkeitsgesichtspunkten erforderlich, wenn die Aussonderung, Schwärzung oder anderweitige Unkenntlichmachung der Informationen den Zweck des Amtshilfeersuchens vereiteln würde (vgl. E. 2.3.5). 4.2.2.2 Dies ist vorliegend der Fall. Der Beschwerdeführer ist gemäss der ersuchenden Behörde ein zentraler Teil des mutmasslichen «Betrugsplans» der betroffenen Person. Die Aussonderung der Unterlagen würde die Überprüfung dieses Verdachts verunmöglichen und somit den Zweck des Amtshilfeersuchens vereiteln. Deren Übermittlung erweist sich als verhältnismässig. 4.2.2.3 Die beabsichtigte Übermittlung der voraussichtlich erheblichen Informationen verletzt damit weder Art. 4 Abs. 3 noch Art. 17 Abs. 2 StAhiG. 4.3 Soweit der Beschwerdeführer überdies geltend machen will, datenschutzrechtliche Überlegungen sprächen gegen die Übermittlung der Unterlagen, kann ihm ebenfalls nicht gefolgt werden. 4.3.1 Die angefochtene Schlussverfügung datiert vom 11. April 2023 und erging somit vor Inkrafttreten des neuen DSG. Auf die vorliegend zu beurteilende Beschwerde ist somit das aDSG anwendbar (vgl. E. 2.6.1). 4.3.2 Gemäss dem altrechtlichen DSG dürfen Personendaten nicht ins Ausland bekannt gegeben werden, «wenn dadurch die Persönlichkeit der betroffenen Personen schwerwiegend gefährdet würde, namentlich weil eine Gesetzgebung fehlt, die einen angemessenen Schutz gewährleistet»; wobei aber die Bekanntgabe von Personendaten trotz fehlender Gesetzgebung möglich ist, wenn hinreichende Garantien einen angemessenen Schutz im Ausland garantieren (Art. 6 Abs. 1 und 2 Bst. a aDSG; vgl. E. 2.6.3). Rechtsprechungsgemäss verletzt die Übermittlung von Informationen in einem Amtshilfeverfahren Art. 6 Abs. 2 Bst. a aDSG im Grunde nicht, wenn die ESTV zuhanden der ersuchenden Behörde auf eine Verwendungsbeschränkung verweist (vgl. E. 2.6.3). 4.3.3 Vorliegend wird die ESTV den IRS gemäss Ziff. 3 der angefochtenen Schlussverfügung darauf hinweisen, dass die erhaltenen Informationen im ersuchenden Staat geheim zu halten sind und nur in Verfahren gegen die betroffene Person verwendet werden dürfen (vgl. Sachverhalt Bst. D). Art. 6 aDSG steht der Übermittlung der Informationen somit nicht entgegen. Auch ergibt sich aufgrund der Akten keinerlei Grund zu Annahme, die
A-2727/2023 ersuchende Behörde könnte sich nicht an das in Art. 26 Abs. 2 DBA CH- US verankerte Spezialitätsprinzip halten (vgl. E. 2.5). Mangels konkreter gegenteiliger Hinweise und gestützt auf das Vertrauensprinzip (vgl. E. 2.4.1) ist vorliegend davon auszugehen, dass der ersuchende Staat die Vertraulichkeit der zu übermittelnden Informationen respektieren wird. 4.3.4 Mit dem neuen Datenschutzgesetz, das am 1. September 2023 in Kraft getreten ist, ergibt sich diesbezüglich keine wesentliche Änderung: Gemäss Art. 16 Abs. 1 DSG dürfen Personendaten ins Ausland bekanntgegeben werden, wenn der Bundesrat festgestellt hat, dass die Gesetzgebung des betreffenden Staates oder das internationale Organ einen angemessenen Schutz gewährleistet. Der Bundesrat publiziert eine entsprechende Liste im Anhang zur Verordnung vom 31. August 2022 über den Datenschutz (DSV, SR 235.11) (Art. 8 DSV). Die USA befinden sich aktuell nicht auf dieser Liste. Gemäss Art. 16 Abs. 2 DSG dürfen Personendaten jedoch u.a. dann ohne entsprechenden Entscheid des Bundesrats ins Ausland bekannt gegeben werden, wenn ein geeigneter Datenschutz gewährleistet wird durch einen völkerrechtlichen Vertrag (Bst. a) oder durch spezifische Garantien, die das zuständige Bundesorgan erarbeitet und dem EDÖB vorgängig mitgeteilt hat (Bst. c). Art. 17 DSG sieht überdies Ausnahmen von Art. 16 Abs. 1 und 2 DSG vor, etwa wenn die Bekanntgabe für die Wahrung eines überwiegenden öffentlichen Interesses notwendig ist (Art. 17 Abs. 1 Bst. c Ziff. 1 DSG). Wie erwähnt wäre auch unter der neuen Rechtslage die Übermittlung der ersuchten Informationen zulässig. 4.4 Für das Bundesverwaltungsgericht sind auch keine weiteren Gründe ersichtlich, die der Übermittlung der ersuchten Informationen im vorliegenden Fall entgegenstehen würden. Die beabsichtigte Übermittlung der Unterlagen erweist sich demnach als zulässig. Die Beschwerde ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist (vgl. E. 1.3). 5. 5.1 Ausgangsgemäss hat der unterliegende Beschwerdeführer die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Die Verfahrenskosten sind auf Fr. 5’000.– festzusetzen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden.
A-2727/2023 5.2 Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE). 6. Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinn von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht.
(Das Dispositiv folgt auf der nächsten Seite).
A-2727/2023 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.– werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an den Beschwerdeführer und die Vorinstanz.
Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.
Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:
Iris Widmer Anna Begemann
A-2727/2023 Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
Versand:
A-2727/2023 Zustellung erfolgt an: – den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde)