Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft vom 28. April 2006 (51/2006) Bezieht sich ein Kaufvertrag nur auf das Bauland und wird kurz darauf ein Werkvertrag über die Errichtung einer schlüsselfertigen Baute durch den Verkäufer abgeschlossen, so wird die Handänderungssteuer nur dann vom Preis für das Land und das Gebäude berechnet, wenn Kauf- und Werkvertrag ein einheitliches Ganzes bilden, ansonsten zur Berechnung der Handänderungssteuer nur der Landpreis herangezogen wird.
06-51 Zusammenrechnung von Landpreis und Werklohn bei Identität von Landveräusserer und Werkunternehmer
Sachverhalt:
1. Mit Kaufvertrag vom 22. August 2005 veräusserte die Erbengemeinschaft EG, bestehend aus A, B und C, die Parzellen Nr. 10 und Nr. 11/GB V zu einem Veräusserungspreis von total Fr. 701'060.80. Auf den Anteil Veräusserer erhob die Steuerveraltung mit Rechnung vom 12. September 2005 eine Handänderungssteuer in Höhe von Fr. 8'763.25. 2. Gegen diese Handänderungssteuer-Rechnung liessen die Pflichtigen mit Schreiben vom 11. Oktober 2005 Einsprache erheben mit den Begehren, erstens es sei die Veranlagung aufzuheben. Zweitens es sei die Handänderungssteuer für den Verkauf der Parzellen Nr. 10 und 11 im Grundbuch V auf Fr. 2'194.30 festzusetzen. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, das Erfordernis der "Identität von Landveräusserer und Werkunternehmer" für ein Zusammenzählen von Landpreis und Werklohn zwecks Veranlagung der Handänderungssteuer sei hier nicht gegeben. Der Kaufvertrag beziehe sich nur auf das Grundstück und der Käufer sei verpflichtet gewesen einen Werkvertrag abzuschliessen, ohne den es nicht zum Abschluss des Kaufvertrages gekommen wäre. Zudem würden die Einsprecher weder selbst als Unternehmer bauen, noch seien sie am durch die Käuferschaft beauftragten Totalunternehmer TU Generalunternehmung AG "massgeblich" beteiligt. (…). 3. Mit Einsprache-Entscheid vom 19. Oktober 2005 wies die Steuerverwaltung die Einsprache ab mit der Begründung, die Verkäuferschaft habe mit den Käufern im Monat August 2005 einen Kaufvertrag abgeschlossen. Im gleichen Monat habe die Käuferschaft einen Werkvertrag zur Erstellung einer 4 1/2 Zimmer-Eigentumswohnung unterzeichnet. Im Zeitpunkt des Abschlusses des Landkaufvertrages habe folglich bereits ein detailliert ausgearbeitetes Projekt vorgelegen, was klarerweise darauf hin deute, dass beide Verträge in engstem Zusammenhang seien und keiner der Verträge ohne den andern abgeschlossen worden wäre. (…). 4. Gegen diesen Einsprache-Entscheid liessen die Pflichtigen mit Schreiben vom 17. November 2005 Rekurs erheben mit den Begehren, erstens es sei der Einspracheentscheid aufzuheben. Zweitens es sei die Handänderungssteuer für den Verkauf der Parzellen Nr. 10 und 11 im Grundbuch V auf Fr. 2'194.30 festzusetzen, und drittens die Kosten seien auf die Staatskasse zu nehmen und es sei den Rekurrenten eine angemessene Parteientschädigung zuzusprechen. (…) 5.Mit Vernehmlassung vom 11. April 2006 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. (…). Aus den Erwägungen: 2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob beim Landveräusserer der Werklohn zur Bemessungsgrundlage der Handänderungssteuer herangezogen werden kann, da sich der Käufer gleichzeitig verpflichtet hat einen Werkvertrag abzuschliessen, ohne den es nicht zum Abschluss des Kaufvertrages über das Grundstück gekommen wäre. In diesem Zusammenhang ist festzustellen, ob der Landveräusserer mit dem Werkunternehmer sowohl tatsächlich wie auch wirtschaftlich identisch ist. 3. a) Gemäss § 81 Abs. 1 i.V.m. 84 Abs. 1 StG wird vom Veräusserer und Erwerber eine Handänderungssteuer von 1,25 % des Kaufpreises auf Handänderungen von Grundstücken oder Anteilen von solchen erhoben. Zum Kaufpreis gehören alle Leistungen des Erwerbers für das Grundstück. Bezieht sich der Kaufvertrag nur auf das Bauland und wird zusätzlich ein Werkvertrag über die Errichtung einer schlüsselfertigen Baute durch den Verkäufer abgeschlossen, so wird die Steuer vom Preis für das Land und das Gebäude berechnet, wenn Kauf- und Werkvertrag ein einheitliches Ganzes bilden. Dies ist der Fall, wenn der Kaufvertrag und der Werkvertrag so voneinander abhängig sind, dass es ohne den einen nicht zum Abschluss des anderen gekommen wäre und das Geschäft zudem als Ganzes dem Verkauf einer fertigen Baute gleichkommt (vgl. Basellandschaftliche Steuerpraxis [BStPra.] XI, S. 79 ff. mit weiteren Hinweisen; Ernst Höhn, Steuerrecht, 7. Auflage, Bern 1993, § 37 N. 3). b) Ob der Werklohn im vorerwähnten Sinne der Besteuerung nach § 81 Abs. 1 StG unterliegt, ist im Einzelfall stets nach der Gesamtheit der Umstände zu beurteilen. Dies muss anhand des Inhalts der massgeblichen Verträge respektive des sich daraus ergebenden Parteiwillens der Vertragspartner ermittelt werden. Im zu beurteilenden Fall enthält der Kaufvertrag vom 22. August 2005 unter Ziff. 18 die Verpflichtung der Käuferschaft einen separaten Totalunternehmer-Werkvertrag bezüglich Erstellung des Gebäudes samt Nebenbauten mit der Totalunternehmer TU Generalunternehmung AG abzuschliessen. Vorliegend ist somit unbestritten, dass der Kaufvertrag über das Grundstück nur mit der Zusicherung einen Totalunternehmervertrag mit der Totalunternehmer TU Generalunternehmung AG abzuschliessen zustande gekommen ist und somit unmittelbar mit diesem zusammenhängt. Der Grundstückskaufvertrag enthält vorliegend keinen Pauschalpreis für Land und Baute, wie es üblicherweise in solchen Fällen verlangt wird. Der Preis für die Eigentumswohnung wurde separat im Werkvertrag vereinbart, was nicht einem Verkauf einer fertigen Baute und daher einem Geschäft als Ganzes gleichkommt. 4. a) In Anlehnung an die bisherige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts des Kantons Basel-Landschaft und des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich sowie des Steuergerichts des Kantons Basel-Landschaft (vgl. Entscheid Nr. 46/2000 vom 12. Mai 2000; Entscheid Nr. 124/2000 vom 10. November 2000, sowie Entscheid Nr. 47/2005) ist festzuhalten, dass in einem Fall, in dem sich der Kaufvertrag nur auf das Grundstück bezieht, jedoch der Landkäufer zusätzlich verpflichtet gewesen ist, einen Werkvertrag über die Errichtung einer schlüsselfertigen Baute abzuschliessen, ohne den es nicht zum Abschluss des Landkaufvertrags gekommen wäre, die Handänderungssteuer gestützt auf § 84 Abs. 1 StG nur auf dem vom Landveräusserer erzielten Kaufpreis für das Gründstück mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers erhoben werden kann. Die Annahme einer weiteren Leistung des Erwerbers setzt dabei richtigerweise voraus, dass es sich um eine Leistung an den Veräusserer persönlich oder auf dessen Rechnung an einen Dritten für die Grundstückübertragung handelt. Nach dieser Auslegung darf der Werklohn nur dort als Bemessungsgrundlage der Handänderungssteuer herangezogen werden, wo er dem Landveräusserer selber geschuldet und ihm persönlich oder auf seine Rechung einem Dritten gezahlt wird. Letzteres trifft in jenen Fällen, in denen Landverkäufer und Werkunternehmer weder tatsächlich noch wirtschaftlich identisch sind, in aller Regel nicht zu. Der Werklohn wird demzufolge als Bemessungsgrundlage der Handänderungssteuer des Landveräusserers herangezogen, wenn er selbst baut, er durch eine Gesellschaft bauen lässt, an der er massgeblich beteiligt ist oder er Mitglied eines Baukonsortiums ist und dadurch direkt oder indirekt am Gewinn aus der Erstellung und Veräusserung der Baute partizipiert. b) Vorliegend konnte jedoch der Nachweis über eine finanzielle Beteiligung der Erbengemeinschaft an der Überbauung nicht erbracht werden. Ausgehend vom Kaufvertrag ist festzuhalten, dass unter Ziff. 9 des Kaufvertrages unter "Weitere geldwerte Leistungen" von den Parteien erklärt wird, dass ausserhalb dieses Vertrages keine weiteren geldwerten Leistungen zu erbringen sind. Vielmehr ist hier davon auszugehen, dass die Erbengemeinschaft das Land "en bloc" verkaufen wollte, wobei die Totalunternehmer TU Generalunternehmung AG lediglich als Totalunternehmer auftrat, welche separate Verträge mit den einzelnen Landkäufern zwecks Überbauung geschlossen hat. Der im Totalunternehmer-Werkvertrag zwischen den Erwerbern des Landes und der Totalunternehmer TU Generalunternehmung AG vom 16. August 2005 unter Ziff. 7 vereinbarte Pauschalwerkpreis wurde zudem nicht an die Landveräusserer geschuldet sondern an die Totalunternehmer TU Generalunternehmung AG selbst. Eine wirtschaftliche Beteiligung der Rekurrenten an der Totalunternehmer TU Generalunternehmung AG im Sinne des Entscheids des Steuerrekurskommission Nr. 124/2000 vom 10. November 2000 ist hier nicht feststellbar und konnte auch nicht nachgewiesen werden. Somit ist eine tatsächliche bzw. wirtschaftliche Identität zwischen den Landveräusserern und der Generalunternehmung nicht gegeben. Zusammenfassend ist somit festzuhalten, dass der Rekurs gutzuheissen ist. Zwischen den Landveräusserern und der Totalunternehmer TU Generalunternehmung AG besteht weder eine tatsächliche noch eine wirtschaftliche Identität. Die Handänderungssteuer wird somit lediglich auf den Kaufpreis der Parzellen Nr. 10 und Nr. 11 in Höhe von Fr. 175'545.-- geschuldet. Entscheid Nr. 51/2006 vom 28.04.2006