Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft vom 19. August 2005 (105/2005) Der Steuerpflichtige kann die Förderbeiträge für Sonnenkollektoranlagen und Gebäude mit niedrigem Heizenergiebedarf/vorbildlichen Haustechnikanlagen erfolgsneutral behandeln, in dem er sie nicht als Einnahmen ansetzt. Er muss jedoch gleichzeitig die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der mit Hilfe der Förderbeiträge angeschafften oder hergestellten Anlagegüter entsprechend niedriger ansetzen, was bei Vermögenswerten im Geschäftsvermögen zu geringeren Abschreibungen und bei Geschäfts- und Privatvermögen bei der Grundstückgewinnsteuer zu tieferen anrechenbaren Aufwendungen führt. Alternativ ist dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit einzuräumen, die Förderbeiträge erfolgswirksam als Einnahmen anzusetzen; in diesem Fall kann er alsdann bei Vermögenswerten im Geschäftsvermögen Abschreibungen auf den nicht um die Subventionen verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten vornehmen. (Mit Urteil vom 31. Mai 2006 hiess das Kantonsgericht des Kantons Basel-Landschaft eine von der Kantonalen Steuerverwaltung gegen den Entscheid des Steuergerichts vom 19. August 2005 erhobene Verwaltungsgerichtsbeschwerde gut. Das Kantonsgericht hielt u.a. in seinen Erwägungen fest, dass die vorliegend ausgerichteten Förderbeiträge sowohl bei der Staatssteuer als auch bei der direkten Bundessteuer steuerbares Einkommen darstellten. Da für sie weder das kantonale noch das Bundesrecht Ausnahmen vorsehe und sich auch die für Liegenschaften im Anlagevermögen von buchführungspflichtigen Geschäftsunternehmen beziehungsweise für bereits bestehende Gebäude geltenden Regelungen nicht auf den vorliegend unstrittig im Privatvermögen befindlichen Neubau in B. übertragen liessen, seien sie - ebenso wie kantonale Bausparprämien oder Wohnbausubventionen - entsprechend der Reinvermögenzugangstheorie sowohl bei der Staatssteuer als auch bei der direkten Bundessteuer grundsätzlich als steuerbares Einkommen zu behandeln. Die empfangenen Förderbeiträge seien deshalb von der Steuerverwaltung zu Recht als Einkommen aufgerechnet worden.)
05-105 Abgrenzung steuerbare Einkünfte/ Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten bei Förderbeiträgen für Sonnenkollektoranlagen und Gebäude mit niedrigem Heizenergiebedarf/vorbildlichen Haustechnikanlagen
Sachverhalt
1. Die Steuerpflichtigen erstellten zusammen mit A. X. ein Mehrfamilienhaus in B, wobei kantonale Förderbeiträge für Sonnenkollektoranlagen und für Gebäude mit niedrigem Heizenergiebedarf/vorbildlichen Haustechnikanlagen von Fr. 28'159.-- ausbezahlt wurden. In der definitiven Veranlagungsverfügung der Staatsteuer 2003 vom 24. August 2004 rechnete die Steuerverwaltung diese Förderbeiträge entsprechend dem Anteil am fraglichen Mehrfamilienhaus mit Fr. 14'079.-- auf. 2. Die dagegen erhobene Einsprache vom 9. September 2004 wies die Steuerverwaltung mit Einsprache-Entscheid vom 28. April 2005 ab. 3. Mit Rekurs vom 24. Mai 2005 liessen die Steuerpflichtigen sinngemäss begehren, die Veranlagung der Staatssteuer 2003 sei aufzuheben und sie seien neu ohne den Anteil Förderungsbeitrag Kanton für Investition Heizanlage zu veranlagen, alles unter Kostenfolge zu Lasten der Rekursgegnerin. 4. In ihrer Vernehmlassung vom 28. Juli 2005 beantragte die Steuerverwaltung Abweisung des Rekurses. Aus den Erwägungen : 2. Zu prüfen ist vorliegend, ob die für den sich unstreitig zum Privatvermögen gehörenden Anteil am Mehrfamilienhaus in B ausgerichteten Förderbeiträge für Sonnenkollektoranlagen und für Gebäude mit niedrigem Heizenergiebedarf/vorbildlichen Haustechnikanlagen der Einkommenssteuer unterliegen. a) Die Steuerverwaltung erwog sinngemäss, Subventionen stellten grundsätzlich steuerbares Einkommen dar (vgl. Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, S. 105 N. 5 zu Art. 24 lit. d DBG sowie Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, S. 158, N. 154 zu Art. 21 Abs. 4 und S. 279 N. 9d zu Art. 49 Abs. 1 Bst. a BdBSt), da der Empfänger bzw. die Empfängerin sich als Gegenleistung zu einem bestimmten Verhalten, Dulden oder Unterlassen verpflichte (vgl. Luzerner Steuerbuch, Weisungen StG § 23 Nr. 1, steuerbare Einkünfte - 1. Abgrenzung zur Schenkung). Demnach seien die Anrechnungen der vergüteten Förderungsbeiträge als Einkünfte in der Höhe von CHF 14'079.00 an das steuerbare Einkommen haltbar. Dagegen liessen die Rekurrenten einwenden, der Förderbeitrag von Fr. 28'159.-- sei gemäss Kontoblätter 2003 den Neubaukosten gutgeschrieben worden. Der Beitrag sei als Sofortabschreibung verbucht worden. Um diesen Beitrag reduzierten sich somit die Anlagekosten, was bei einer späteren Veräusserung der Liegenschaft zur Folge habe, dass entsprechend höhere Gewinnsteuern anfielen. b) Zweckgebundene Investitionssubventionen in Form von einmaligen Pauschalbeiträgen sind nicht als Einnahmen zu erfassen, sondern als kostenmindernde Faktoren von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen (vgl. Schweizerische Kammer der Bücher-, Steuer- und Treuhandexperten, Revisionshandbuch der Schweiz 1992, Band I, S. 169; Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, 2. Auflage, Zürich 1985, N. 154 zu Art. 21 Abs. 4; Urteil des Bundesfinanzhofes [BFH] vom 17. September 1987, E. 3b, Bundessteuerblatt 1988 II S. 324). Von diesem Grundsatz geht auch die Steuerverwaltung in Ziff. 7 ihres Merkblattes betr. 'Liegenschaftsunterhalt, Energiesparmassnahmen, Umwelt- und Lärmschutzmassnahmen, Denkmalpflege' aus, lässt sie doch etwa Massnahmen zur Förderung des Energiesparens und des Umweltschutzes, die durch öffentliche Gemeinwesen subventioniert werden, nur auf dem Teil zum Abzug zu, der von der steuerpflichtigen Person selbst zu tragen ist. Sie erfasst also Subventionen nicht als steuerbares Einkommen, sondern bringt sie direkt von subventionierten Investitionen in Abzug. Durch die Ausrichtung von Förderbeiträgen für Solarkollektoranlagen sowie für Gebäude mit niedrigem Heizenergiebedarf und vorbildlichen Haustechnikanlagen soll eine umweltgerechte Versorgung mit Energie gefördert werden. Dies entspricht der in Art. 89 Abs. 1 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 der Schweizerischen Eidgenossenschaft (BV) verankerten Zielsetzung einer umweltverträglichen Energieversorgung sowie eines sparsamen und rationellen Energieverbrauchs. Da für Liegenschaften im Privatvermögen keine Möglichkeit zur Abschreibung von Investitionen besteht, würde eine Besteuerung der Förderbeiträge für eine solche Liegenschaft dazu führen, dass diese Subventionen zum Teil gleich wieder an den Staat abgeliefert werden müssten, was dem Förderungszweck dieser Beiträge zu widerlaufen würde. Dies spricht gegen eine Besteuerung der fraglichen Förderbeiträge. Die nach § 78 Abs. 1 lit. a StG anrechenbaren Aufwendungen für den Bau der fraglichen Liegenschaft sind bei der Ermittlung der steuerbaren Grundstückgewinn um die erhaltenen Förderbeiträge zu reduzieren, wodurch sich der der Grundstückgewinnsteuer unterliegende Gewinn entsprechend erhöht. Da die fraglichen Förderbeiträge somit grundsätzlich der Grundstückgewinnsteuer unterliegen, ist im Kanton Basel-Landschaft aufgrund von Art. 12 Abs. 4 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) eine Besteuerung der Förderbeiträge mit der Einkommenssteuer ausgeschlossen (vgl. Bernhard Zwahlen in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2. Auflage, Basel 2002, N. 6 zu Art. 12). Die Auszahlung der fraglichen Förderbeiträge stellt im Übrigen kein steuerbares Entgelt aufgrund eines Leistungsaustausches dar, da der Beitragszahler vom Beitragsempfänger keine bestimmte Gegenleistung fordert, sondern die Beiträge lediglich zum Zwecke ausrichtet, den Beitragsempfänger zu einem bestimmten Verhalten zu veranlassen, das den umwelt- und energiepolitischen Zielen des Beitragszahlers dient (vgl. Merkblatt der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Nr. 15, Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand, Ziff. 1, ). c) Gesamthaft kann demnach festgehalten werden, dass der Steuerpflichtige die Förderbeiträge erfolgsneutral behandeln kann, in dem er sie nicht als Einnahmen ansetzt. Er muss jedoch gleichzeitig die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der mit Hilfe der Förderbeiträge angeschafften oder hergestellten Anlagegüter entsprechend niedriger ansetzen, was bei Vermögenswerten im Geschäftsvermögen zu geringeren Abschreibungen und bei Geschäfts- und Privatvermögen bei der Grundstückgewinnsteuer zu tieferen anrechenbaren Aufwendungen im Sinne von § 78 Abs. 1 lit. a StG führt. Alternativ ist dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit einzuräumen, die Förderbeiträge erfolgswirksam als Einnahmen anzusetzen; in diesem Fall kann er alsdann bei Vermögenswerten im Geschäftsvermögen Abschreibungen auf den nicht um die Subventionen verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten vornehmen (vgl. BFH-Urteil vom 17. September 1987, E. 3b, a.a.O.). d) Im hier zu beurteilenden Fall befindet sich der Anteil des Steuerpflichtigen am streitbetroffenen Mehrfamilienhaus im Privatvermögen. Auch sind in der für dieses erstellten Erfolgsrechnung die fraglichen Förderbeiträge nicht als Ertrag angesetzt und in der Bilanz die Anlagekosten um diese Beiträge reduziert worden. Aufgrund dessen sind die vom Steuerpflichtigen erhaltenen Förderbeiträge nicht als Einkommen zu versteuern. Der Rekurs erweist sich demnach als begründet und ist gutzuheissen. Entscheid Nr. 105/2005 vom 19.8.2005