Zürich Verwaltungsgericht 22.10.2003 SR.2003.00007

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  Geschäftsnummer: SR.2003.00007   Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 22.10.2003 Spruchkörper: 2. Abteilung/2. Kammer Weiterzug: Dieser Entscheid ist rechtskräftig. Rechtsgebiet: Steuerrecht Betreff: Nachsteuer 1999A (ausserordentliche Einkünfte 1998)

Provisionszahlungen aus selbstbeherrschter AG Die Überprüfung von Busse und Verschulden erfolgt im Steuerstrafverfahren (E. 1b). Die Einschätzungsbehörde durfte davon ausgehen, dass der Pflichtige alle seine Einkünfte in der Steuererklärung deklarieren werde (E. 2b). Unbestrittenermassen floss die Provision aus Verkauf einer Geschäftsliegenschaft der vom Pflichtigen beherrschen Aktiengesellschaft in dessen Privatvermögen, ohne Eingang in die private Steuererklärung gefunden zu haben (E. 2c). Der Nachweis, dass die Provision als Kompensation der vom Pflichtigen zugunsten der Gesellschaft erbrachten Leistungen zu würdigen sei, gelang nicht (E. 2d). Die Nachsteuer ist daher geschuldet.

  Stichworte: BEWEISLAST DEKLARATION ERBRACHTE LEISTUNGEN KOMPENSATION NACHSTEUER NACHSTEUERPFLICHT NACHWEIS NEUE TATSACHE PROVISION VERSPÄTETE EINGABE

Rechtsnormen: § 102 Abs. I aStG

Publikationen: - keine - Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 3

I. Der in X wohnhafte A wurde entsprechend seiner Steuererklärung 1999 A für das Steuerjahr 1998 mit ausserordentlichen Einkünften von Fr. 15'600.- rechtskräftig eingeschätzt. Das kantonale Steueramt, Abteilung Spezialdienste, eröffnete am 10. Mai 2002 aufgrund einer amtsinternen Meldung gegen ihn ein Nachsteuer- und Steuerstrafverfahren wegen weiterer ausserordentlicher Einkünfte im Jahr 1998, da er den ihm am 16. Oktober 1998 zugeflossenen Betrag von Fr. 230'000.- in der Steuererklärung nicht angegeben habe. Die Zahlung stammte aus dem Verkauf der Geschäftsliegenschaft der von A als Mehrheitsaktionär und einzigem Verwaltungsrat kontrollierten B AG in Y, Kanton Solothurn. Nach erfolgter Untersuchung erachtete das kantonale Steueramt die Zahlung als in der Steuererklärung 1999 A nicht deklarierte Provision und verfügte am 26. August 2002 eine Nachsteuer inklusiv Zins von Fr. 59'021.55, welche mit Einspracheentscheid vom 16. April 2003 bestätigt wurde.

II. Mit Eingabe vom 9. Juni 2003 stellte A dem Verwaltungsgericht die folgenden Rekursanträge:

"1.   Die Verfügung sei materiell zu überprüfen und gegebenenfalls zu berichtigen. Dies aufgrund der nachfolgend geltend gemachten finanziellen Leistungen und Vorleistungen des Rekurrenten zugunsten der B AG in Y.

2.    Bei der Würdigung des Verschuldens und der Strafempfindlichkeit sei zu berücksichtigen, dass dem Rekurrenten die reale Steuerpraxis nicht geläufig war. Angesichts seiner Investitionen und finanziellen Vorleistungen handelte er in der festen Ueberzeugung, der bei der Liquidation der B AG anfallende Restbetrag könne er mit seinen finanziellen Leistungen und Vorleistungen verrechnen. Die Busse sei deshalb auf 10 – 25% zu reduzieren."

Mit Eingabe vom 18. Juli 2003 reichte er eine Zusammenstellung diverser Belege nach.

Das kantonale Steueramt, Abteilung Spezialdienste, schloss auf Abweisung des Rekurses und verlangte die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1. a) Mit dem Inkrafttreten des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) auf den 1. Ja­nuar 1999, ist laut § 268 StG das Steuergesetz vom 8. Juli 1951 (aStG) aufgehoben worden. Indessen werden Einschätzungen bis und mit Steuerjahr 1998 gemäss § 269 Abs. 1 zweiter Satz StG nach altem Recht vorgenommen. Demgegenüber gelangt die verfahrensrechtliche Ordnung des neuen Rechts grundsätzlich ungeachtet der in Frage stehenden Einschätzung zur Anwendung (§ 268 StG und § 269 Abs. 1 StG e contrario). Für das Nachsteuerverfahren ist das neue Recht auch kraft der ausdrücklichen Bestimmung von § 269 Abs. 3 zweiter Satz StG anwendbar.

b) Die Strafsteuer bzw. Busse wegen Steuerhinterziehung nach § 188 Abs. 1 aStG bzw. § 235 Abs. 1 StG ist eine echte kriminalrechtliche Strafe, so dass auf das Steuerstrafverfahren dementsprechend die strafprozessualen Grundsätze zur Anwendung gelangen (vgl. RB 2000 Nr. 135 mit Hinweisen). Wird mit dem Begehren um gerichtliche Beurteilung die Überprüfung von Busse und Verschulden verlangt (vgl. § 252 Abs. 1 StG), erfolgt dies im vom Nachsteuerverfahren getrennt verlaufenden Steuerstrafverfahren. Infolgedessen ist der Rekurrent mit Ziff. 2 seines Rekursantrags ins Steuerstrafverfahren zu verweisen, und darauf ist im vorliegenden Nachsteuerverfahren nicht einzutreten.

2. a) Ergibt sich aufgrund neuer Tatsachen oder Beweismittel, dass eine Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung ungenügend ist, so wird gestützt auf § 102 Abs. 1 aStG die zu wenig veranlagte Steuer als Nachsteuer erhoben.

Die ungenügende oder unterbliebene Einschätzung muss auf einer unzutreffenden Sachverhaltsfeststellung beruhen, die darauf zurückzuführen ist, dass der veranlagenden Behörde im Zeitpunkt der Einschätzung rechtserhebliche Tatsachen nicht bekannt gewesen sind (RB 1982 Nr. 92; August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Band, Bern 1969, § 102 N. 24 ff.; vgl. auch Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 160 N. 26 ff.; Klaus Vallender in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel/Genf/München 2002, Art. 53 StHG N. 7 ff.).

Massgebend für die Beurteilung der Frage, ob der gesetzwidrige Steuerausfall aufgrund neuer Tatsachen oder Beweismittel entdeckt worden sei, ist der Aktenstand im Zeitpunkt der Einschätzung. Tatsachen, die damals aus den Akten nicht ersichtlich waren, gelten als neu (RB 1983 Nr. 58 mit Hinweisen und auch zum Folgenden), selbst wenn sie die Einschätzungsbehörde bei besserer Untersuchung hätte erfahren können. Denn diese braucht sich zwar nicht auf die Richtigkeit der Steuererklärung oder andere Angaben des Steuerpflichtigen zu verlassen, kann es aber ohne Verletzung ihrer Untersuchungspflicht tun (RB 1978 Nr. 51). Sie darf nämlich vermuten, dass der Steuerpflichtige richtig deklariere und ihr wahrheitsgemäss Auskunft erteile (Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 25). Auch im Übrigen kann und muss die Einschätzungsbehörde den Sachverhalt, das Gebot des rechtlichen Gehörs vorbehalten, nicht nach allen Richtungen ausleuchten. Nur wenn sie einen als erheblich erkennbaren, aber noch unklaren oder unvollständigen Sachverhalt nicht weiter geklärt hat, sind die betreffenden nachträglich festgestellten Tatsachen nicht neu (Reimann/Zuppin­ger/ Schä­rer, § 102 N. 33; Richner/Frei/Kaufmann, § 160 N. 38).

Die Unklarheit oder Unvollständigkeit des als erheblich erkennbaren Sachverhalts muss offensichtlich sein, d.h. in die Augen springen. Die versäumte Sachverhaltsabklärung bedingt mit anderen Worten eine grobe Missachtung der Untersuchungspflicht durch die Einschätzungsbehörde, die den Kausalzusammenhang zwischen der ungenügenden Deklaration und der ungenügenden Veranlagung unterbricht (RB 1994 Nr. 47 = StE 1994 B 97.41 Nr. 7). So nimmt auch das Bundesgericht in seiner Rechtsprechung zur direkten Bundessteuer an, der Kausalzusammenhang zwischen der nicht gehörigen Deklaration des Steuerpflichtigen und dem Steuerausfall werde unterbrochen, "wenn die Unzuverlässigkeit der Steuererklärung und der ihr beigefügten Belege der Einschätzungsbehörde bekannt war oder hätte bekannt sein müssen, und von dieser wider besseres Wissen oder aus Nachlässigkeit nicht beachtet wurde" (BGr, 29. März 1946, ASA 14 [1946/47], S. 488; Ernst Känzig/Urs R. Behnisch, Die direkte Bundessteuer, III. Teil, 2. A., Basel 1992, Art. 129 N. 64 ff.).

b) Die Einschätzungsbehörde durfte im vorliegenden Fall davon ausgehen, dass der Rekurrent mit der Steuererklärung 1999 A alle ihm im Jahr 1998 zugeflossenen Einkünfte – und daher auch den ihm am 16. Oktober 1998 zugegangenen Betrag – vollständig deklarieren würde. Eine nähere Untersuchung hat das kantonale Steueramt daher nicht durchführen müssen; auch ist ihm keine Nachlässigkeit vorzuwerfen, wenn es den Eingang der Zah­lung nicht bemerkt hat.

c) Es ist unbestritten, dass die vom Käufer der Geschäftsliegenschaft der A AG geleistete, als "Vermittlungshonorar" bezeichnete, einmalige Zahlung grösstenteils dem Rekurrenten zugeflossen ist, in dessen Steuererklärung 1999 A jedoch keinen Eingang gefunden hat und die Einschätzung ohne Berücksichtigung dieses Betrags in Rechts­kraft erwachsen ist. Das kantonale Steueramt, dem es obliegt, den steuerbegründenden Tatbestand darzulegen, hat den zugeflossenen Betrag als Provisionszahlung gewürdigt. Demgegenüber hat sich der Rekurrent auf den Standpunkt gestellt, es handle sich um die Rückvergütung seiner finanziellen Vorleistungen, welche nicht der Steuerpflicht unterstehe. Dafür trifft ihn die Beweislast, da der Pflichtige für steuermindernde oder -aufhebende Tatsachen den Nachweis zu erbringen hat (vgl. RB 1990 Nr. 36).

d) Ob der Rekurrent sein Vorbringen, wonach der eingenommene Betrag seine finanziellen Vorleistungen an die Gesellschaft abgelte, rechtsgenügend zu beweisen vermag, ist im Folgenden zu prüfen. Dabei muss berücksichtigt werden, dass Noven und neue Beweismittel im Rekursverfahren zulässig sind (§ 162 Abs. 3 StG in Verbindung mit § 147 StG; Richner/Frei/Kaufmann, § 147 N. 28), diese jedoch innert Frist vorgebracht bzw. eingereicht werden müssen. Nach Ablauf der Rekursfrist wird eine Ergänzung als verspätet aus dem Recht gewiesen, es sei denn, die Tatsachen oder Beweismittel seien trotz pflichtgemässer Sorgfalt zuvor nicht bekannt gewesen bzw. hätten nicht früher eingereicht werden können (vgl. RB 1996 Nr. 43 mit Hinweisen).

Bereits anlässlich der persönlichen Anhörung durch das kantonale Steueramt, Abteilung Spezialdienste, hat der Rekurrent in Aussicht gestellt, beim zuständigen Konkurs­amt "Unterlagen" zur in Y im Kanton Solothurn domizilierten B AG beschaffen zu wollen. Mit dem daraufhin eingereichten Buchungsbeleg der Gesellschaft, wonach der Betrag von Fr. 230'000.- für den Verkauf der Geschäftsliegenschaft bei dieser am 16. Okto­ber 1998 ein- und sogleich wieder ausgebucht worden sei, vermag er jedoch weder die korrekte Verbuchung des Eingangs bei der Gesellschaft darzulegen, noch sonst etwas zu seinen Gunsten abzuleiten. Der Rekurrent ist vom kantonalen Steueramt ersucht worden, die Geschäftsbuchhaltung und die Jahresabschlüsse der Aktiengesellschaft einzureichen, damit die Verbuchung des Betrags nachvollzogen werden könne. Dieser Aufforderung ist er jedoch nicht nachgekommen, da er die Unterlagen nicht habe beschaffen können und er sie ferner auch als nicht rechtserheblich erachtet hat.

Die von ihm nun im Rekursverfahren nachgereichten Unterlagen erschöpfen sich in der Jahresrechnung 1996 der A AG sowie in Kopien diverser Rechnungen zulasten der Ge­sellschaft. Eingereicht wurden sie erst nach Ablauf der Rekursfrist, wobei ein Hinweis darauf, dass sie zuvor für den Rekurrenten nicht erhältlich gewesen wären, nicht ersichtlich ist. Jene Belege, die nicht bereits in der fristgerechten Rekurseingabe erwähnt worden sind, gelten als verspätet eingelegt und sind daher aus dem Recht zu weisen.

Der Nachweis, dass verschiedene Rechnungen der Gesellschaft aus dem Vermögen des Rekurrenten beglichen worden sind, gelingt nur für jene Positionen, für die ein Bankauszug des Privatkontos des Rekurrenten beiliegt. Völlig im Dunkeln bleiben jedoch Art und Höhe der Verbuchung dieser finanziellen Leistungen bei der Aktiengesellschaft. Der Rekurrent verkennt, dass die Zahlung des "Vermittlungshonorars" vom Käufer der Geschäfts­liegenschaft an einen Vermittler und die danach ohne schriftlichen Vertrag erfolgte Barübergabe der Fr. 230'000.- von diesem an den Rekurrenten alle Anzeichen einer Provision für den Letzteren trägt. Er hingegen bleibt den Beweis dafür schuldig, dass der genannte Betrag in den Geschäftsbüchern der Gesellschaft Eingang gefunden hat und auch dafür, dass er selbst der Gesellschaft in diesem Betrag Zuschüsse gewährt hat.

e) Zusammenfassend fehlt es an der Deklaration des im Oktober 1998 dem Rekurrenten zugeflossenen Betrags von Fr. 230'000.-. Damit handelt es sich bei der erwähnten Einkunft um eine neue Tatsache im Sinn von § 102 Abs. 1 aStG, und das kantonale Steueramt durfte für das Steuerjahr 1998 eine Nachsteuer erheben. Aufgrund der korrekten Berechnung der Nachsteuer, zu welcher sich der Rekurrent nicht hat vernehmen lassen, kann auf weiter gehende Ausführungen verzichtet werden. Dies führt zur Abweisung des Rekurses.

3. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten dem Rekurrenten aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 162 Abs. 3 StG). Dem obsiegenden kantonalen Steueramt steht indessen keine Parteientschädigung zu, weil die Begehren des Rekurrenten nicht offensichtlich unbegründet waren und dem Steueramt kein seine gewöhnlichen amtlichen Aufgaben übersteigender Aufwand erwachsen ist (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152, § 153 Abs. 4 und § 162 Abs. 3 StG; vgl. RB 1986 Nr. 5).

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.    Der Rekurs wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf Fr. 4'400.--;    die übrigen Kosten betragen: Fr.      60.--     Zustellungskosten, Fr. 4'460.--     Total der Kosten.

3.    Die Gerichtskosten werden dem Rekurrenten auferlegt.

4.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.    …