Quellensteuerpflicht | Quellensteuerpflicht beim Personalverleih Die BFin ist im Bereich der Personalvermittlung und dem Personalverleih tätig. Das kStA verlangte von der BFin, auf dem Einkommen eines von ihr in einem Drittbetrieb eingesetzten ausländischen Spezialisten die Quellensteuer abzurechnen. Strittig ist, ob jener als Arbeitnehmer oder aber als selbständig erwerbstätiger Subunternehmer der BFin zu qualifizieren sei. Voraussetzungen der Quellensteuerpflicht (E. 1.2). Als Personalverleiher gilt, wer als Arbeitgeber gewerbsmässig Arbeitnehmer an Dritte (Einsatzbetrieb) überlässt (Art. 12 Abs. 1 AVG). Gesetzliche Grundlagen des Personalverleihs (E. 2.3). Qualifizierung der vorliegenden Vertragsbeziehung als Personalverleihverhältnis und damit als Arbeitsverhältnis zwischen der BFin und dem Spezialisten, was die Quellensteuer-Abrechnungspflicht der BFin auslöst (E. 3). Abweisung.
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Geschäftsnummer: SB.2013.00034 Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 14.05.2014 Spruchkörper: 2. Abteilung/2. Kammer Weiterzug: Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 21.08.2015 abgewiesen. Rechtsgebiet: Steuerrecht Betreff: Quellensteuerpflicht
Quellensteuerpflicht beim Personalverleih Die BFin ist im Bereich der Personalvermittlung und dem Personalverleih tätig. Das kStA verlangte von der BFin, auf dem Einkommen eines von ihr in einem Drittbetrieb eingesetzten ausländischen Spezialisten die Quellensteuer abzurechnen. Strittig ist, ob jener als Arbeitnehmer oder aber als selbständig erwerbstätiger Subunternehmer der BFin zu qualifizieren sei. Voraussetzungen der Quellensteuerpflicht (E. 1.2). Als Personalverleiher gilt, wer als Arbeitgeber gewerbsmässig Arbeitnehmer an Dritte (Einsatzbetrieb) überlässt (Art. 12 Abs. 1 AVG). Gesetzliche Grundlagen des Personalverleihs (E. 2.3). Qualifizierung der vorliegenden Vertragsbeziehung als Personalverleihverhältnis und damit als Arbeitsverhältnis zwischen der BFin und dem Spezialisten, was die Quellensteuer-Abrechnungspflicht der BFin auslöst (E. 3). Abweisung.
Rechtsnormen: Art. 12 Abs. I AVG Art. 83 Abs. I DBG Art. 88 Abs. I DBG Art. 319 OR Art. 321d OR Art. 394 OR Art. 399 Abs. II OR Art. 404 Abs. I OR § 92 Abs. I StG § 153 Abs. II StG Art. 32 Abs. I StHG Art. 37 Abs. I StHG
Publikationen: - keine - Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 2
Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung
Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend Quellensteuerpflicht,
hat sich ergeben:
I.
Die A AG, Zürich, bezweckt die Personalvermittlung und den Personalverleih, die Erbringung von Dienstleistungen in diesen Bereichen sowie die Zurverfügungstellung von Spezialisten an Dritte. Mit Verfügung vom 18. Oktober 2011 verlangte die Stadt E von ihr die Vornahme des Quellensteuerabzugs auf dem Einkommen von C, ausländischer Staatsangehöriger, der sich seit 27. Juni 2011 in E aufhält und der von der A AG für ein Projekt bei der D Bank eingesetzt wurde.
Mit Entscheid vom 20. Dezember 2011 verpflichtete das kantonale Steueramt Zürich, Dienstabteilung Quellensteuer, die A AG, für den von ihr beschäftigten ausländischen Arbeitnehmer die Quellensteuer zu erheben. Die hiergegen von der A AG erhobene Einsprache wurde am 2. August 2012 abgewiesen.
II.
Das Steuerrekursgericht wies den dagegen gerichteten Rekurs am 28. Februar 2013 ab.
III.
Mit Beschwerde vom 24. April 2013 liess die A AG dem Verwaltungsgericht beantragen, das angefochtene Urteil sei aufzuheben und es sei festzustellen, dass kein Arbeitsverhältnis vorliege und die A AG keiner Quellensteuerpflicht unterliege. Eventualiter sei die Sache zur weiteren Abklärung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Zudem verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1 Gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts kann gemäss § 153 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) bzw. Art. 145 Abs. 1 und 2 i. V. m. Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Verwaltungsgericht erhoben werden. Laut § 25 der Verordnung über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 (LS 634.1) richtet sich das Veranlagungs- und Rechtsmittelverfahren nach den für die kantonalrechtlichen Quellensteuern massgebenden kantonalen Verfahrensvorschriften, wenn der streitige Quellensteuerabzug – wie im vorliegenden Fall – sowohl auf Bundesrecht als auch auf kantonalem Recht beruht (Art. 139 Abs. 2 DBG).
1.2 Ausländische Arbeitnehmer, welche die fremdenpolizeiliche Niederlassungsbewilligung nicht besitzen, im Kanton jedoch steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben, werden für ihr Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit einem Steuerabzug an der Quelle unterworfen (§ 87 Abs. 1 StG; Art. 83 Abs. 1 DBG; Art. 32 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG]). Der Steuerabzug wird entsprechend den für die Einkommenssteuer natürlicher Personen geltenden Steuersätzen festgesetzt und umfasst die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern (Art. 33 Abs. 1 StHG). Die Quellensteuer wird vom Bruttoeinkommen berechnet (§ 88 Abs. 1 StG). Der Schuldner der Leistung ist der Arbeitgeber des Steuerpflichtigen. Er hat die Quellensteuer von der geschuldeten Leistung in Abzug zu bringen, dem Pflichtigen darüber eine Bestätigung auszustellen und die Steuer periodisch der zuständigen Steuerbehörde abzuliefern (Art. 37 Abs. 1 StHG; Art. 88 Abs. 1 DBG; § 92 Abs. 1 StG).
1.3 Im Verfahren bei Erhebung der Quellensteuer steht das Beschwerderecht auch dem Schuldner der steuerbaren Leistung zu (§ 153 Abs. 2 StG). Die Beschwerdeführerin, die ihre Eigenschaft als Arbeitgeberin und damit Schuldnerin der Quellensteuer bestreitet, ist somit zur Rechtsmittelerhebung befugt.
2.
2.1 Unbestritten ist, dass C, ein ausländischer Staatsangehöriger mit einer Kurzaufenthaltsbewilligung L, ab dem 27. Juni 2011 steuerrechtlichen Aufenthalt in der Stadt E hatte. Unter diesen Voraussetzungen untersteht sein Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit dem Steuerabzug an der Quelle (§ 87 Abs. 1 StG; Art. 83 Abs. 1 DBG). Strittig ist im vorliegenden Fall jedoch die Arbeitnehmereigenschaft von C, d. h. ob er unselbständig (als Arbeitnehmer der Beschwerdeführerin, im Rahmen eines Personalverleihverhältnisses) oder aber selbständig (als Subunternehmer der Beschwerdeführerin) erwerbstätig ist.
2.2 Unselbständig erwerbstätig ist, wer in einem Arbeitsverhältnis steht; charakteristisch dafür ist die Arbeitsleistung auf Zeit, gegen Entgelt und nach Weisungen des Arbeitgebers. Das Nichtvorliegen eines Arbeitsvertrags gemäss Art. 319 ff. des Obligationenrechts (OR) oder eine in einem Vertrag andere Bezeichnung bedeutet nicht ohne Weiteres, das erzielte Einkommen beruhe auf selbständiger Erwerbstätigkeit. Denn entscheidend sind nicht allein die zivilrechtlichen Verhältnisse, sondern vielmehr die wirtschaftlichen Gegebenheiten. Im Allgemeinen ist als unselbständig erwerbstätig zu betrachten, wer von einem Arbeitgeber in betriebswirtschaftlicher bzw. arbeitsorganisatorischer Hinsicht abhängig ist und kein spezifisches Unternehmerrisiko trägt (vgl. BGE 123 V 161 E. 1 mit Hinweisen; Julia von Ah, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. A., Zürich/Basel/Genf 2011, S. 4 f.).
Die Rechtsprechung versteht demgegenüber unter selbständiger Erwerbstätigkeit jede Tätigkeit, bei der eine natürliche Person durch Einsatz von Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (vgl. BGE 125 II 113 E. 5b; 121 I 259 E. 3c; VGr, 22. Oktober 2008, SB.2007.00127, E. 2.2.1; RB 1993 Nr. 16 = StE 1994 B 23.1 Nr. 28; RB 1988 Nr. 23 = StE 1989 B 23.1 Nr. 17; RB 1984 Nr. 31 = ZBl 86 [1985], 169 ff.; RB 1981 Nr. 46; RB 1977 Nr. 66; RB 1976 Nr. 39; RB 1971 Nr. 31 = ZR 71 [1972] Nr. 58 = ZBl 74 [1973], 242 f.).
Die Vielfalt der im wirtschaftlichen Leben anzutreffenden Sachverhalte zwingt dazu, die Stellung von Erwerbstätigen jeweils unter Würdigung der gesamten Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Weil dabei vielfach Merkmale beider Erwerbsarten zu Tage treten, muss sich der Entscheid danach richten, welche dieser Merkmale im konkreten Fall überwiegen (ASA 63, 656; StE 1994 B 23.1 Nr. 29). Die Hauptmerkmale für die Unterscheidung sind einerseits das Unternehmerrisiko, andererseits die wirtschaftliche und organisatorische Abhängigkeit (BGE 125 II 113 E. 5b; von Ah, S. 5).
2.3 Das Bundesgesetz vom 6. Oktober 1989 über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih (AVG) enthält keine eigentliche Legaldefinition des Personalverleihs. Art. 12 Abs. 1 AVG besagt lediglich, dass "Arbeitgeber (Verleiher), die Dritten (Einsatzbetrieben) gewerbsmässig Arbeitnehmer überlassen", eine Betriebsbewilligung des kantonalen Arbeitsamts benötigen. Immerhin lässt sich dieser Bestimmung entnehmen, dass nur Arbeitgeber als Personalverleiher im Sinn des AVG auftreten können. Kein Personalverleih im Sinn des AVG liegt demzufolge vor, wenn zwischen dem Verleiher und der Person, welche die Dienstleistung im Einsatzbetrieb erbringt, kein Arbeitsverhältnis, sondern eine andere Rechtsbeziehung besteht (Roland Bachmann, Verdeckter Personalverleih: Aspekte zur rechtlichen Ausgestaltung, zur Bewilligungspflicht, zum Konzernverleih und zum Verleih mit Auslandsberührung, ArbR 2010, S. 53 ff., 56). Weiter konkretisiert wird der Begriff des Personalverleihs durch die Verordnung vom 16. Januar 1991 über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih (AVV). Gemäss Art. 26 Abs. 1 AVV gilt als Verleiher, wer einen Arbeitnehmer einem Einsatzbetrieb überlässt, indem er diesem wesentliche Weisungsbefugnisse gegenüber dem Arbeitnehmer abtritt. Auf eine Verleihtätigkeit kann gemäss Abs. 2 namentlich auch geschlossen werden, wenn der Arbeitnehmer in persönlicher, organisatorischer, sachlicher und zeitlicher Hinsicht in die Arbeitsorganisation des Einsatzbetriebs eingebunden wird (lit. a), der Arbeitnehmer die Arbeiten mit Werkzeugen, Material oder Geräten des Einsatzbetriebs ausführt (lit. b) und der Einsatzbetrieb die Gefahr für die Schlechterfüllung des Vertrags trägt (lit. c).
Beim Personalverleih findet mithin eine gewisse Aufspaltung der Arbeitgeberstellung statt. Der Arbeitgeber stellt den Arbeitnehmer mit dessen Einverständnis für bestimmte Zeit einem Dritten (Einsatzbetrieb) zwecks Arbeitsleistung zur Verfügung. Zwischen Entleiher und Arbeitnehmer besteht kein echtes, sondern bloss ein faktisches Vertragsverhältnis. Das Arbeitsverhältnis mit dem Verleiher bleibt trotz der Leihe bestehen. Der Verleiher hat insbesondere den Anspruch auf Arbeitsleistung, die Pflicht zur Lohnzahlung und das Kündigungsrecht, wobei er den Einsatzbetrieb zur Ausübung dieses Rechts bevollmächtigen kann (Wolfgang Portmann, Basler Kommentar, 2011, Art. 319 OR N. 23 m. w. H.).
Ob es sich um Personalverleih oder um andere Arten von Dienstleistungen handelt, die einem Dritten erbracht werden, ergibt sich nach bundesgerichtlicher Praxis und Lehre aus einer Abgrenzung im Einzelfall. Massgeblich ist hierbei der Inhalt des Vertrags und die Umschreibung der konkreten Tätigkeit im Einsatzbetrieb ("le contenu du contrat, la description du poste et la situation du travail concrète dans l'entreprise locataire"; BGr, 11. Februar 2013, 2C_356/2012, E. 3.5). Hingegen kann die Bezeichnung des Vertrags durch die Parteien nicht entscheidend sein (BGr, 30. April 2007, 2A.425/2006, E. 3.2). Als Hilfskriterien für Abgrenzungsfragen hat sich die Rechtsprechung auch an den Weisungen und Erläuterungen zum Arbeitsvermittlungsgesetz des Staatssekretariats für Wirtschaft (SECO) orientiert (vgl. BGr, 30. April 2007, 2A.425/2006, E. 3.2; vgl. Staatssekretariat für Wirtschaft, Weisungen und Erläuterungen zum Bundesgesetz über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih vom 6. Oktober 1989, zur Verordnung über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih vom 16. Januar 1991 und zur Verordnung über Gebühren, Provisionen und Kautionen im Bereich des Arbeitsvermittlungsgesetzes vom 16. Januar 1991, S. 64 ff., abrufbar unter http://www.seco.admin.ch/dokumentation/publikation/00009/00027/01828/index.html?lang=de&download=NHzLpZeg7t,lnp6I0NTU042l2Z6ln1acy4Zn4Z2qZpnO2Yuq2Z6gpJCDfH16fmym162epYbg2c_JjKbNoKSn6A--, besucht am 5. Mai 2014 [Weisungen SECO]). Danach können zur Abgrenzung des Vorliegens eines Personalverleihverhältnisses gegenüber einer anderen Vertragsart als Kriterien herangezogen werden, ob a) das Weisungs- und Kontrollrecht, insbesondere hinsichtlich der Art der zu verrichtenden Arbeit und der Wahl der Hilfsmittel, beim "Dritten" bzw. Einsatzbetrieb liegt (Unterordnungsverhältnis; wobei diese Voraussetzung auch bereits erfüllt sein kann, wenn sich Verleiher und Einsatzbetrieb das Weisungsrecht teilen); b) der Arbeitnehmer in den Einsatzbetrieb in persönlicher, organisatorischer und zeitlicher Hinsicht eingebunden ist, d.h. mit Werkzeugen, Utensilien oder weiteren Materialien des Einsatzbetriebs sowie am Sitz und im Rahmen der Arbeitszeiten des Einsatzbetriebs arbeitet; c) über geleistete Arbeitsstunden (Einsatzstunden, -wochen oder -monate) abgerechnet wird und es keinen Festpreis für die Leistung gibt oder mit anderen Worten der primäre Zweck des Vertragsverhältnisses in einer Verrechnung von Einsatzstunden und nicht in einer klar definierten Arbeitsleistung (bzw. eines Arbeitsziels) für eine bestimmte Vergütung besteht; und d) der Einsatzbetrieb die Gefahr für die Arbeitsleistung (Schlechterfüllung) trägt, d. h. der Verleiher dem Einsatzbetrieb gegenüber nur für die sorgfältige Auswahl des Arbeitnehmers haftet. Der Verleiher garantiert keinen vertraglich vereinbarten Erfolg (hinsichtlich Qualität oder Vollendung des Produkts bis zu einem bestimmten Datum) und haftet auch nicht für fahrlässige oder vorsätzliche Schäden, die sein Arbeitnehmer verursacht, sei es beim Einsatzbetrieb, sei es im Rahmen der Tätigkeit für den Einsatzbetrieb gegenüber Dritten (Weisungen SECO, S. 66 ff.; vgl. auch BGr, 11. Februar 2013, 2C_356/2012, E. 3.2; BGr, 30. April 2007, 2A.425/2006, E. 3.2; Botschaft zu einem revidierten Bundesgesetz über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih, BBl 1985 III 556, Ziff. 233.1; Christian Drechsler, Personalverleih: unscharfe Grenzen, AJP 2010, S. 314 ff.; Hubert Stöckli, "Ménage à trois" bei der Temporärarbeit, recht 2010, S. 137 ff.).
Eine Person, die eine als selbständig geltende Erwerbstätigkeit ausübt, kann ihre Dienste nicht im Sinn des AVG an einen Dritten verleihen, da sie nicht den Status eines Arbeitnehmers besitzt. Um von einer selbständigen Erwerbstätigkeit (z. B. als Subunternehmer) ausgehen zu können, müssen mehrere Kriterien kumulativ erfüllt sein, insbesondere a) kein Unterordnungsverhältnis zwischen den Vertragsparteien; b) Übernahme des Unternehmerrisikos durch den Subunternehmer; c) Suche und Akquisition von Aufträgen und Arbeiten des Subunternehmers für sich selbst; d) Übernahme der generellen mit dem Unternehmen zusammenhängenden Kosten; e) wirtschaftliche und organisatorische Unabhängigkeit zwischen den Vertragsparteien (Weisungen SECO, S. 64).
3.
3.1 Zwischen der Beschwerdeführerin und der D Bank besteht ein Rahmenvertrag vom 1. Oktober 2008, der die allgemeinen vertraglichen Beziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und der D Bank für Dienstleistungen (Beratungen im Auftragsverhältnis oder Herstellung/Wartung eines Werks unter einem Werkvertrag) und zugleich die Zurverfügungstellung von Informatik-Spezialisten an die D Bank (Personalverleih) regelt. Gestützt auf diesen Vertrag schlossen dieselben Parteien am 6. Mai 2011 einen "Einzelvertrag Dienstleistung Beratung", in welchem C als Berater eingesetzt wurde. Die Bereiche "Beratung (Auftrag)" und "Herstellung eines Werks (Werkvertrag)" werden sodann im Rahmenvertrag "IT-Dienstleistungen" vom 12. Juli/7. September 2011 geregelt. Auf dieser Grundlage wurde der "Einzelvertrag Beratung Informatik" vom 4. Oktober 2011 abgeschlossen, in welchem wiederum C als Berater eingesetzt wurde. Das Vertragsverhältnis zwischen C und der Beschwerdeführerin wurde in einem "Rahmenvertrag für Subunternehmer-Leistungen" vom 15. Juni 2011 und gestützt auf diesen in sog. Projekteinzelverträgen (vom 15. Juni 2011 und vom 14. November 2011) geregelt.
Umstritten und nunmehr zu prüfen ist, ob das Vertragsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und der D Bank im vorliegenden Fall als Verleihverhältnis zu qualifizieren ist. Dies bedingt zugleich, dass zwischen der Beschwerdeführerin und C ein Arbeitsverhältnis vorliegt. Selbst wenn zwischen der Beschwerdeführerin und der D Bank ein Auftragsverhältnis besteht, kann das Vertragsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und C dennoch als Arbeitsvertrag qualifiziert werden. Da die Beschwerdeführerin diesfalls jedoch auch quellensteuerpflichtig wäre, ist im Folgenden das gesamte vertragliche Dreiecksverhältnis zu untersuchen.
3.2 Im Rahmen eines Verleihvertrags verpflichtet sich der Personalverleiher nicht zur Erbringung einer bestimmten Arbeitsleistung, sondern dazu, dass er entsprechende Arbeitnehmer gegen Entgelt sorgfältig auswählt und dem Einsatzbetrieb unter Einräumung wesentlicher Weisungsbefugnisse überlässt. Während also beim Auftrag die vertragsgemässe und gehörige Erledigung des Auftrags im Zentrum steht, tritt die Ausführung der Arbeit – nicht aber die Art der zu erledigenden Arbeit, weil diese bestimmt, welcher Arbeitnehmer (mit welchen Qualifikationen) überhaupt infrage kommt – gegenüber dem Kriterium der ausführenden Person in den Hintergrund: Der Personalverleiher hat keine Arbeitsleistung zu erbringen, seine vertragliche Verpflichtung besteht einzig in der Überlassung eines geeigneten Arbeitnehmers.
Beide Einzelverträge zwischen der Beschwerdeführerin und der D Bank enthalten insbesondere Vereinbarungen über "Art der Dienstleistung / erwartetes Ergebnis" sowie über "Qualifikation / Profil des Beraters". Die Frage, ob es den Parteien um die Erbringung einer bestimmten Arbeitsleistung oder um die Überlassung einer qualifizierten Person für die Erbringung einer bestimmten Arbeitsleistung ging, kann gestützt auf die Einzelverträge (in Verbindung mit den Rahmenverträgen) nicht schlüssig beantwortet werden. Allein anhand der Vertragswortlaute und der Vertragsinhalte kann das Vertragsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und der D Bank sowohl als Personalverleihverhältnis als auch als Auftrag qualifiziert werden.
Auch das Vertragsverhältnis zwischen C und der Beschwerdeführerin kann allein aufgrund des Vertragsinhalts – Erbringen von Dienstleistungen auf dem Gebiet der Informatik gemäss besonderer "Einzelverträge" im Rahmen von Einsätzen bei der D Bank – nicht als Arbeitsvertrag oder als Auftrag qualifiziert werden. Denn Vertragsgegenstand war eine Arbeitsleistung, die sowohl Inhalt eines Arbeitsvertrags als auch eines Auftrags oder eines anderen (Innominat-)Vertrags sein kann. Dass die Parteien in den bei den Akten liegenden Rahmen- und Projekteinzelverträgen Bezeichnungen wie etwa "Beratung (Auftrag)", "Rahmenvertrag für Subunternehmer-Leistungen" oder "Auftragnehmer" verwendeten und auf die Bestimmungen von Art. 394 ff. OR verwiesen, schliesst einen Arbeitsvertrag nicht aus. Für die Qualifikation der Vertragsverhältnisse kommt es nämlich nicht auf formelle Kriterien, wie z. B. die Bezeichnungen durch die Parteien oder die Sozialversicherungsabzüge, an (BGr, 14. Dezember 2010, 2C_714/2010, E. 3.4.2). Ebenso wenig wird ein Arbeitsvertrag im Übrigen dadurch ausgeschlossen, dass der Rahmenvertrag vom 15. Juni 2011 zwischen der Beschwerdeführerin und der Einzelfirma von C (als Auftragnehmer) abgeschlossen wurde, zumal in den Projekteinzelverträgen ausdrücklich C persönlich zur Durchführung eingesetzt wurde und die Arbeitsbewilligung C (und nicht der Einzelfirma von C) erteilt wurde (eingehend: Roland Bachmann, Verdeckter Personalverleih: Aspekte zur rechtlichen Ausgestaltung, zur Bewilligungspflicht, zum Konzernverleih und zum Verleih mit Auslandsberührung, ArbR 2010, S. 53 ff., 56).
3.3 Für die Beurteilung der Vertragsverhältnisse ist vielmehr die materiell gelebte Wirklichkeit massgebend, d. h. wie die Arbeitsleistung tatsächlich ausgeübt wird. Dabei kommt es insbesondere auf den Grad der Selbständigkeit der Tätigkeit (z.B. bei der Organisation der Arbeit und der Arbeitszeit, das Bestehen einer Berichterstattungspflicht bzw. Kontrollbefugnis und/oder eines Weisungsrechts) sowie auf die Tragung des Geschäftsrisikos an (vgl. vorn E. 2.3; BGr, 14. Dezember 2010, 2C_714/2010, E. 3.4.2).
3.3.1 Gemäss Art. 26 Abs. 1 AVV kennzeichnet sich ein Personalverleihverhältnis dadurch, dass der Verleiher dem Einsatzbetrieb "wesentliche Weisungsbefugnisse" gegenüber dem Arbeitnehmer abtritt. Dabei kann der Verleiher natürlich nur diejenigen Weisungsbefugnisse abtreten, über welche er selbst verfügt, und nicht etwa weitergehende. In der Literatur werden Weisungen nach Inhalt in Ziel- (Arbeitsleistung nach Gegenstand, Zeit, Ort und Organisation), Fach- (Art der Arbeitsausführung) und Verhaltensanweisungen (Verhalten im Betrieb) unterschieden (vgl. Wolfgang Portmann, Basler Kommentar, 2011, Art. 321d OR N. 3; Manfred Rehbinder/Jean-Fritz Stöckli, Berner Kommentar, 2010, Art. 321d OR N. 18 ff.). Für einen Arbeitsvertrag wird nicht vorausgesetzt, dass der Arbeitgeber (d. h. Verleiher und abgeleitet der Einsatzbetrieb) dem Arbeitnehmer Fachanweisungen geben können muss. Denn es gibt sehr wohl Arbeitsverhältnisse, bei denen dem Arbeitgeber kein Einfluss auf die sachliche Ausführung der Tätigkeit des Arbeitnehmers zusteht, namentlich wenn die Tätigkeit des Arbeitnehmers besondere Fachkenntnisse erfordert. Eine derart fachlich weisungsfreie Berufsausübung findet sich etwa bei hochqualifizierten Dienstleistungen (z. B. Chefarzt, Chefpilot, Forschungschemiker, Künstler, spezialisierter Handwerker [wobei die Weisungsfreiheit auch die Arbeitszeit betreffen kann]), bei Dienstleistungen mit persönlicher rechtlicher Verantwortung des Arbeitnehmers (z. B. Chauffeur), ferner in gewissem Grad bei allen leitenden Angestellten, soweit von ihnen selbständige Leistungen zu erbringen sind (Wolfgang Portmann, Basler Kommentar, 2011, Art. 321d OR N. 8). Die Weisungsbefugnis des Arbeitgebers und dementsprechend auch der Umfang der "wesentlichen Weisungsbefugnisse", die der Verleiher bei solchen Berufen dem Einsatzbetrieb abtreten kann, nehmen daher in fachlicher Hinsicht mit zunehmender Spezialisierung der Tätigkeit ab.
Laut Vereinbarung in den Projekteinzelverträgen (vom 15. Juni 2011 und 14. November 2011) unterliegt C mit Ausnahme von "fachlichen und projektbezogenen Anweisungen" der Beschwerdeführerin oder des "Kunden" keinerlei Weisungen. Dass sich die Beschwerdeführerin gegenüber C kein Weisungsrecht ausbedungen haben soll, wie in der Beschwerde behauptet wird, widerspricht somit den aktenkundigen Projekteinzelverträgen. Mit dieser Vereinbarung wurde C jedoch vertraglich ein weisungsfreier Bereich eingeräumt. Da die Bestimmung von Art. 321d OR dispositiver Natur ist, steht es den Vertragsparteien innerhalb der allgemeinen Schranken des Vertragsrechts (Art. 19 OR) frei, das Weisungsrecht des Arbeitgebers einzuschränken (vgl. Art. 361/362 OR; Manfred Rehbinder/Jean-Fritz Stöckli, Berner Kommentar, 2010, Art. 321d OR N. 29). Ob es sich beim IT-Spezialisten C um einen "fachlich weisungsfreien Arbeitnehmer" handelt, kann daher dahingestellt bleiben. Selbst die Beschwerdeführerin räumt ein, dass "niemand, der jemals aktiv an einem EDV-Projekt mitgearbeitet" habe, bestreiten werde, "dass ein riesiger Unterschied zwischen einem internen EDV-Spezialisten (Arbeitnehmer) und einem externen EDV-Spezialisten (Auftragnehmer)" bestehe. Hatten die Parteien nunmehr die Weisungsbefugnisse der Beschwerdeführerin eingeschränkt – soweit der IT-Spezialist C nicht ohnehin als "fachlich weisungsfreier Arbeitnehmer" zu qualifizieren wäre –, konnte die Beschwerdeführerin im Rahmen eines Personalverleihs auch nur Weisungsbefugnisse in diesem beschränkten Umfang an einen Einsatzbetrieb abtreten. Aus der Formulierung "unberührt bleiben die fachlichen und projektbezogenen Anweisungen von der A AG oder des Kunden" [Hervorhebung hinzugefügt] kann entnommen werden, dass sich der Umfang der Weisungsbefugnisse der Beschwerdeführerin und der D Bank in fachlicher und projektbezogener Hinsicht nicht unterscheiden (sollen). Während sich die Einzelverträge zwischen der Beschwerdeführerin und der D Bank nicht zur Übertragung von Weisungsbefugnissen äussern, enthalten die "Ergänzungen zum Rahmenvertrag vom 1. Oktober 2008" (abgeschlossen im Juli 2009) einerseits die Vereinbarung, dass die D Bank im Rahmen des Personalverleihs gegenüber den zur Verfügung gestellten Informatik-Spezialisten das alleinige Weisungs- und Kontrollrecht bezüglich der Ausführung der Arbeit besitzt (Ziff. 3), und andererseits die Anmerkung, dass die "auf Auftragsbasis eingesetzten Berater […] keinen arbeitsrechtlichen Weisungen" unterliegen (Ziff. III), was sich ohnehin bereits aus dem Gesetz ergibt.
Wie die Vorinstanz zum Teil festgestellt hat, kann den bei den Akten liegenden Verträgen entnommen werden, dass C gewissen Ziel- und Verhaltensanweisungen der D Bank untersteht. So unterliegt er etwa sämtlichen "projektbezogenen" Anweisungen. Da die D Bank gemäss Einzelverträgen offenbar Pikettdiensteinsätze anordnen konnte, ist davon auszugehen, dass sie diesbezüglich gegenüber C auch weisungsbefugt war. Sodann hatte C der D Bank über seine Arbeitszeit zu rapportieren. Aus den Zeiterfassungstabellen ist ersichtlich, dass es einen "Projektleiter" gab. Zudem unterstand C der Hausgewalt der D Bank, weil er seine Leistungen in deren Räumlichkeiten erbrachte und dort einen Arbeitsplatz hatte. Ferner war die D Bank berechtigt, von jeder bei ihr eingesetzten Arbeitskraft die Weisung "Geheimhaltungsverpflichtung für Mitarbeiter/Unterbeauftragte" unterzeichnen zu lassen. Was die Spekulationen der Beschwerdeführerin über die Zulässigkeit der Zuweisung einer anderen zumutbaren Arbeit betrifft, sei angemerkt, dass das Weisungsrecht auf "fachliche und projektbezogene Weisungen" eingeschränkt wurde (und auch nur in diesem Umfang abgetreten werden konnte). Somit bestand das Weisungsrecht der Beschwerdeführerin (und der D Bank) nur noch in diesem Rahmen.
Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass die Weisungsbefugnisse vertraglich beschränkt wurden und sich der Umfang der Weisungsbefugnisse der Beschwerdeführerin und der D Bank (laut Projekteinzelverträgen) nicht unterscheiden sollen. Die konkret von C zu erbringende Dienstleistung wird in den Einzelverträgen nur stichwortartig umschrieben. Je weniger aber die zu leistende Arbeit vertraglich bestimmt wird, desto eher liegt die Weisungsbefugnis – wenn auch nicht primär beabsichtigt, sondern quasi als Folge der "Vertragsunvollständigkeit" – beim Kunden. Unter diesem Umstand verliert auch die Vereinbarung, dass die D Bank betreffend Vertragsänderung nur ein Vorschlagsrecht hat, an Bedeutung. Insofern kann eine detaillierte Beschreibung der Arbeitstätigkeit gegen einen Personalverleih sprechen (Michael Kull, Die Abgrenzung des einfachen Auftrags zum Personalverleih am Beispiel der hauswirtschaftlichen Tätigkeit, AJP 2013 S. 1485 ff., S. 1489). Da es genügt, dass "wesentliche Weisungsbefugnisse" (Art. 26 Abs. 1 AVV) abgetreten werden bzw. dass sich Verleiher und Einsatzbetrieb das Weisungsrecht teilen (Weisungen SECO, S. 64 ff.), ist diese Voraussetzung als erfüllt zu betrachten. Dass die D Bank keine Fürsorgepflicht gegenüber C treffe, wie die Beschwerdeführerin geltend macht, ändert daran nichts. Denn auch im Personalverleihverhältnis verbleibt die "allgemeine Fürsorgepflicht" beim Verleiher; sie wird lediglich durch eine "betriebliche Fürsorgepflicht" des Einsatzbetriebs ergänzt (vgl. Botschaft zu einem revidierten Bundesgesetz über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih vom 27. November 1985 [Botschaft], BBl 1985 III 556, 565 f.).
3.3.2 Zur Eingliederung in eine fremde Arbeitsorganisation gehört weiter die Einbindung in zeitlicher und örtlicher Hinsicht (BGE 121 I 259 E. 3a; BGE 107 II 430 E. 1; BGE 95 I 21 E. 5b, je mit Hinweisen). Typischerweise wird die Arbeit im Betrieb der Arbeitgeberin bzw. im Fall des Personalverleihs im Einsatzbetrieb verrichtet. Das ist jedoch nicht zwingend. Eine Eingliederung in eine fremde Arbeitsorganisation setzt nicht notwendigerweise eine Tätigkeit in einer von der Arbeitgeberin bestimmten Betriebsstätte voraus. Die Arbeit kann auch ausserhalb eines eigentlichen Betriebs, sogar an einem vom Arbeitnehmer selbst gewählten Ort verrichtet werden. Es ist nicht entscheidend, wer den Arbeitsort bestimmt (BGr, 2. Mai 2006, 4C.390/2005, E. 2.5). Das gilt heutzutage in vermehrtem Mass auch für die Arbeitszeiten. Mit der Flexibilisierung der Arbeitsverhältnisse sind immer häufiger keine festen Arbeitszeiten vorgesehen, sondern werden die Arbeitseinsätze nach dem tatsächlichen Arbeitsanfall ausgerichtet (BGr, 25. Januar 2007, 4C.276/2006, E. 4.4.1). Umgekehrt können auch Beauftragte zeitlich gebunden sein (z. B. Konzertmusiker; Rolf H. Weber, Basler Kommentar, 2011, Art. 394 OR N. 26).
Wie sowohl die Beschwerdeführerin als auch die Vorinstanz feststellten, konnte C den Arbeitsort nicht selbst bestimmen. Selbst wenn es "in der Natur der IT-Branche" liegt, dass die Dienstleistungen meistens in den Räumlichkeiten des Empfängers erbracht werden müssen, so ist diese daraus resultierende Eingliederung in den "Einsatzbetrieb" in örtlicher und organisatorischer Hinsicht bei der Qualifizierung des Vertragsverhältnisses – entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin – dennoch zu berücksichtigen. Denn massgebend ist, ob der Leistungserbringer (C) gegenüber dem Einsatzbetrieb seine Unabhängigkeit trotz physischer Präsenz wahrt, was typischerweise nicht der Fall ist, wenn der Arbeitnehmer im Einsatzbetrieb einen Vorgesetzten hat, dem er rapportiert (vgl. Drechsler, S. 315). Im vorliegenden Fall bestanden gewisse Rapportierungspflichten insbesondere in zeitlicher Hinsicht gegenüber dem "Projektleiter". Dasselbe gilt auch mit Bezug auf die Eingliederung in zeitlicher Hinsicht. So war C laut Projekteinzelverträgen in seiner zeitlichen Einteilung unter Berücksichtigung der Projekterfordernisse zwar grundsätzlich frei. In den Einzelverträgen "Dienstleistung Beratung" und "Dienstleistung Informatik" vereinbarten die Beschwerdeführerin und die D Bank jedoch den Vertragsbeginn, das Vertragsende, den Einsatz-Umfang in Tagen und Stunden (95 %) sowie den Pikettdienst (Nachts/Wochenende). Infolgedessen musste C zwecks Erfüllung seiner vertraglichen Verpflichtungen faktisch täglich beinahe 100 % (8,4 Stunden) in den Räumlichkeiten der D Bank arbeiten. Seine Flexibilität bezüglich freier Zeiteinteilung war somit nicht grösser als diejenige eines Arbeitnehmers ohne feste Arbeitszeiten mit fixer Jahresarbeitszeit. Aus den bei den Akten liegenden Zeiterfassungsprotokollen ist sodann ersichtlich, dass C während der Einsatzdauer ca. 18 bis 22 Tage pro Monat für die D Bank tätig war. Das heisst, dass er seinen vertraglichen Verpflichtungen nachgekommen ist und während der Vertragsdauer tatsächlich im vereinbarten Ausmass bei der D Bank gearbeitet hat. Daraus zog die Vorinstanz zu Recht die Schlussfolgerung, dass diese Umstände auf eine erhebliche Einbindung in den Einsatzbetrieb hindeuten, auch wenn C parallel zur Arbeit I-Phone Applikationen entwickelt und nur wenige Stunden Pikettdienst geleistet haben soll, wie die Beschwerdeführerin in ihrer Beschwerde anführt.
In zeitlicher und örtlicher Hinsicht war C demnach in eine fremde Arbeitsorganisation eingeordnet. Auch eine intensive, u. U. vorübergehend sogar exklusive, Zusammenarbeit hat nichts mit Personalverleih zu tun, solange der Leistungserbringer seine Unabhängigkeit gegenüber dem Auftraggeber bewahrt, zumal es in der Natur der von C erbrachten Dienstleistungen liegt, dass sie vor Ort – beim "Kunden" – und u. U. zu gewissen Zeiten erbracht werden müssen. Es stellt aber doch ein zusätzliches Element dar, das in die Richtung eines Arbeitsvertrags weist.
3.3.3 Laut Art. 26 Abs. 2 lit. b AVV stellt ein weiteres Indiz für das Vorliegen eines Personalverleihverhältnisses der Umstand dar, dass der Arbeitnehmer die Arbeiten mit Werkzeugen, Material oder Geräten des Einsatzbetriebs ausführt. Für den Arbeitsvertrag ist grundsätzlich typisch, dass der Arbeitgeber die Arbeitsmaterialien zur Verfügung stellt (Art. 327 OR), wobei auch hier abweichende Vereinbarungen in dem Sinn zulässig sind, dass der Arbeitnehmer mit seinen eigenen Materialien arbeitet (Wolfgang Portmann, Basler Kommentar, 2011, Art. 327 OR N. 2).
Weder der vorinstanzliche Entscheid noch die Beschwerdeschrift äussern sich zu diesem Punkt. Die Projekteinzelverträge enthalten eine Verpflichtung von C, zur Verfügung gestellte Arbeitsmittel ausschliesslich zur Erbringung der vertraglich geschuldeten Leistung zu verwenden. Der Rahmenvertrag vom 1. Oktober 2008 hält – allerdings im Abschnitt C. Personalverleih – fest, dass die D Bank den Informatik-Spezialisten in den Räumlichkeiten der D Bank die für die Aufgabe geeignete Infrastruktur auf eigene Kosten zur Verfügung stellt (Ziff. 10.5). In den Einzelverträgen "Dienstleistung Beratung" und "Dienstleistung Informatik" sind als Mitwirkungspflichten der D Bank aufgezählt: die "Bereitstellung von Arbeitsplätzen (Zutritt, Schreibtisch, Telefon, PC mit Office-Produkten und Lotus Notes) in den Räumen der D Bank" sowie die "Abgabe der im direkten Zusammenhang mit der Erfüllung dieses Vertrags notwendigen Unterlagen der D Bank". Daraus folgt, dass C seine Arbeiten mit Werkzeugen, Material und Geräten des Einsatzbetriebs ausführte, was wiederum für das Vorliegen eines Arbeits- und Personalverleihverhältnisses spricht.
3.3.4 Gemäss den SECO-Weisungen spricht weiter für ein Personalverleihverhältnis, dass über geleistete Arbeitsstunden (Einsatzstunden, -wochen oder -monate) abgerechnet wird und es keinen Festpreis für die Leistung gibt oder mit anderen Worten der primäre Zweck des Vertragsverhältnisses in einer Verrechnung von Einsatzstunden und nicht in einer klar definierten Arbeitsleistung (bzw. eines Arbeitsziels) für eine bestimmte Vergütung besteht (vgl. vorn E. 2.3). Diesen Weisungen folgend hat die Vorinstanz die Tatsache, dass im vorliegenden Fall die Vergütung in Abhängigkeit von der geleisteten Arbeitszeit und nicht von einem definierten Arbeitsergebnis, also kein Festpreis für die Leistung vereinbart wurde, als entsprechendes Indiz gewürdigt. Dass die Vergütung abhängig von der geleisteten Arbeitszeit geleistet wurde, bestreitet die Beschwerdeführerin nicht. Aber ihrer Ansicht nach spricht dies gerade für ein Auftrags- und gegen ein Personalverleihverhältnis, da beim Auftrag eine fachgerechte Tätigkeit und kein Leistungsergebnis geschuldet und vergütet werde.
Dass ein Zeitlohn gegen ein Arbeits- bzw. Personalverleihverhältnis spricht, trifft nicht zu, werden doch die meisten Arbeitnehmenden nach der zur Verfügung gestellten Arbeitszeit entschädigt (weshalb die SECO-Weisungen eben gerade auf dieses Kriterium abstellen). Andererseits werden auch Auftragnehmer, insbesondere in der Beratungsbranche, häufig pro Einheit der aufgewendeten Arbeitszeit entschädigt (vgl. Rolf H. Weber, Basler Kommentar, 2011, Art. 394 OR N. 37). Die Tatsache, dass die Beschwerdeführerin der D Bank gemäss Einzelverträgen pro Tag und Berater maximal 8,4 Stunden zu einem fixen Tagessatz in Rechnung stellen kann, bewirkt im Zusammenhang mit dem vorgesehenen Einsatzumfang von 100 Tagen (bzw. 840 Stunden) eine Art Kostendach, was mithin auf eine gewisse "Preisdeckelung" hindeuten könnte. Diese Preisobergrenze wird jedoch sogleich wieder dadurch relativiert, dass kein Leistungserfolg garantiert und die Beschwerdeführerin der D Bank Einsatzstunden von C unabhängig davon verrechnen konnte, ob ein bestimmter Arbeitserfolg eingetreten war. Gegen das Vorliegen eines Personalverleihverhältnis könnte jedoch sprechen, falls bei Nichterreichen dieses Erfolgs auf einen Teil des vereinbarten Entgelts verzichtet oder unentgeltlich Nachbesserung geleistet werden müsste (vgl. sogleich E. 3.3.5; BGr, 11. Februar 2013, 2C_356/2012, E. 5.2).
3.3.5 Als letztes Kriterium zählt Art. 26 Abs. 2 AVV die Tatsache auf, dass der Einsatzbetrieb die Gefahr für die Schlechterfüllung des Vertrags trägt (lit. c). Die SECO-Weisungen präzisieren diese Verordnungsbestimmung dahingehend, dass der Verleiher dem Einsatzbetrieb gegenüber nur für die gute Auswahl des Arbeitnehmers hafte. Er garantiere keinen vertraglich vereinbarten Erfolg hinsichtlich Qualität oder Vollendung des Produkts bis zu einem bestimmten Datum. Bei Nichterreichen dieses Ziels muss er z. B. keine kostenlose Nachbesserung leisten oder den vereinbarten Preis reduzieren.
Gemäss Ziff. 4.2 des Rahmenvertrags vom 1. Oktober 2008 ist die Beschwerdeführerin für die sorgfältige Auswahl, Ausbildung und Instruktion ihrer Mitarbeiter zur fachgerechten Arbeitsweise verantwortlich. Ferner sicherte sie der D Bank in Ziff. 8.1 zu, dass sie die Dienstleistungen mit fachgerechter Sorgfalt und nach dem aktuellen Stand der Technik erbringen werde. Im Rahmenvertrag "IT-Dienstleistungen" vom 12. Juli/7. September 2011 (Ziff. 9.3) wurde sodann vereinbart, dass die Beschwerdeführerin Gewähr dafür leistet, dass die Arbeitsresultate den im Einzelvertrag vereinbarten Anforderungen entsprechen. Die Beschwerdeführerin verpflichtete sich, während der Dauer von sechs Monaten "nach erfolgreicher Endabnahme" alle Fehler auf ihre Kosten zu beheben, um diese Garantien zu erfüllen.
Aus dem Vertragswortlaut sowie aus dem Umstand, dass im vorliegenden Fall – wie die Beschwerdeführerin selbst andernorts geltend gemacht hat – kein Erfolg bzw. Leistungsergebnis, sondern ein (fachgerechtes) Tätigwerden geschuldet wurde, ergibt sich, dass sich die vereinbarte Gewährleistungspflicht vorab auf Werkvertragsverhältnisse (wo ein Erfolg geschuldet wird und eine "Abnahme" stattfindet) bezieht. Dementsprechend wurden in den Einzelverträgen zwar "Art der Dienstleistung / erwartetes Ergebnis" erwähnt, aber keine Abnahme und kein Abnahmetermin, sondern eine Vertragsdauer (Beginn und Ende) vereinbart. Daher ist fraglich, ob die Beschwerdeführerin in solchen Dienstleistungsverhältnissen vertraglich überhaupt zu Garantieleistungen hätte verpflichtet werden können, falls das "erwartete Ergebnis" trotz fachgerechtem Tätigwerden von C nicht erreicht worden wäre.
3.3.6 Der Verleiher haftet auch nicht für fahrlässige oder vorsätzliche Schäden, die sein Arbeitnehmer verursacht, sei es beim Einsatzbetrieb, sei es im Rahmen der Tätigkeit für den Ersatzbetrieb gegenüber Dritten.
Die Vorinstanz erachtete die Haftung im vorliegenden Fall nicht als taugliches Abgrenzungskriterium, weil gemäss Rahmenvertrag vom 1. Oktober 2008 dieselben Haftungsbestimmungen (Ziff. 12.2 und Ziff. 15) sowohl bei Dienstleistungsverträgen als auch bei Personalverleih zur Anwendung gelangen. Beschwerdehalber macht die Beschwerdeführerin geltend, dass sehr wohl ein Unterschied bestehe. Denn im Fall eines Auftrags beziehe sich das Verschulden, wofür sie hafte, auf die Leistung von C, während es sich beim Personalverleih lediglich auf die Auswahl von C beziehe. Weiter weist sie darauf hin, dass die Zusatzvereinbarung dem Rahmenvertrag vorgehe, in welcher ausdrücklich auf die Bestimmungen über den Auftrag (Art. 394 ff. OR) verwiesen werde.
Ein Auftragnehmer, der die Besorgung des Geschäfts befugterweise einem Dritten ("Sub-Unternehmer") überträgt – das wäre hier die Beschwerdeführerin –, haftet gemäss Art. 399 Abs. 2 OR nur für die gehörige Sorgfalt bei der Wahl und der Instruktion des Dritten und nicht etwa für dessen Leistung. Diese Haftungsbeschränkung nach Art. 399 Abs. 2 OR entfällt (nebst dem Fall der unbefugten Substitution im Sinn von Art. 399 Abs. 1 OR), wenn der eingesetzte Dritte nicht als Substitut, sondern lediglich als Erfüllungsgehilfe (Art. 101 OR) tätig wird. Diesfalls haftet der Beauftragte für allfällige Sorgfaltspflichtverletzungen der beigezogenen Hilfsperson nach Massgabe von Art. 398 Abs. 2 i. V. m. Art. 101 Abs. 1 OR wie für seine eigenen. Zur Unterscheidung zwischen Substitut und Hilfsperson stellen Rechtsprechung und Lehre insbesondere darauf ab, ob der Dritte die ihm übertragene Aufgabe selbständig erfüllt (BGE 103 II 59 E. 1a; BGE 117 II 563 E. 3a), ob ihm eine (Teil-)Leistung übertragen wurde sowie in wessen Interesse der Beizug erfolgte. Während eine Hilfsperson in die "Erfüllungsorganisation" des Beauftragten eingegliedert ist bzw. nur Hilfsarbeiten ausführt und im Interesse des Beauftragten (z. B. zur Vergrösserung seiner Kapazitäten) beigezogen wird, erfolgt der Beizug eines Substituten im Interesse des Auftraggebers (z. B. bei Spezialwissen des Substituten; vgl. BGr, 14. März 2008, 4A_407/2007, E. 2.3; BGE 112 II 347 E. 2a/b). Da der Beizug von C namentlich wegen dessen Fachkenntnisse erfolgte und (falls ein Auftrag bejaht würde) deshalb die Haftungsbeschränkung nach Art. 399 Abs. 2 OR zum Zuge käme, überzeugt die Argumentation der Beschwerdeführerin nicht, zumal sie wohl selbst C nicht als ihre Hilfsperson betrachtet. Vielmehr besteht – wie die Vorinstanz richtig feststellte – kaum ein Unterschied in dieser Hinsicht.
Im Übrigen kann noch auf das Urteil des Bundesgerichts vom 11. Februar 2013 (2C_356/2012, E. 5.3) hingewiesen werden, wo das Bundesgericht aufgrund der herrschenden Uneinigkeit in der Lehre über die konkreten Folgen der Haftung im Personalverleihverhältnis zum Schluss kam, dass es "[i]n Anbetracht der umstrittenen Grundlagen und Folgen der Haftung […] unsachlich [erscheint], ein Personalverleihverhältnis alleine aufgrund von vereinbarten auftragsähnlichen Haftungsbedingungen, die vorliegend zudem erheblich modifiziert wurden, auszuschliessen".
3.4 Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass es Schwierigkeiten bereitet, das vorliegende vertragliche Dreiecksverhältnis zwischen den Parteien rechtlich einzuordnen, weil einzelne Elemente auf Personalverleih und einen Arbeitsvertrag, andere aber auf einen Auftrag bzw. zwei Auftragsverhältnisse hindeuten. Die Vorinstanz gelangte in einer gesamthaften Betrachtung zu Recht zum Schluss, dass die Anhaltspunkte für das Vorliegen eines Personalverleihs überwiegen.
Wie in den vorangehenden Erwägungen aufgezeigt worden ist, sind in den Vertragsbeziehungen der Beteiligten die Elemente der Eingliederung von C in den Einsatzbetrieb in örtlicher und zeitlicher Hinsicht, der fremdbestimmten Arbeitsorganisation und – weitgehend – der Weisungsgebundenheit gegeben. C verfügte zwar wegen seines Fachwissens und der Beschränkung der Weisungsbefugnisse bei der Ausübung seiner Tätigkeit eine grössere Selbständigkeit, wobei allerdings etwa die Rolle des "Projektleiters", wie aus den Zeiterfassungstabellen ersichtlich, im Unklaren bleibt. Ausserdem bestand im Rahmen der vertraglich zur Verfügung gestellten Arbeitsleistung eine wirtschaftliche Abhängigkeit, indem in diesem Rahmen andere Einkommensquellen ausgeschlossen wurden und durch eigene unternehmerische Entscheide kein Einfluss auf das Einkommen genommen werden konnte. Denn durch die vertragliche Bindung verlor C die Dispositionsmöglichkeit über den Einsatz der eigenen Arbeitskraft in dem Sinn, dass er über das Entgelt als Gegenleistung hinaus nicht mehr am wirtschaftlichen Erfolg des Einsatzes der eigenen Arbeitskraft partizipieren konnte. So war C praktisch ausschliesslich für ein einziges Unternehmen – die D Bank bzw. die Beschwerdeführerin – tätig; gegenteilige Behauptungen wurden nicht weiter substanziiert. Zudem war es ihm gemäss Rahmenvertrag für Subunternehmer-Leistungen vom 15. Juni 2011 (Ziff. 9.4) unter Androhung einer Vertragsstrafe untersagt, während der Laufzeit des jeweiligen Projekteinzelvertrags "Aufträge, die das Interesse der A AG oder von Vertragspartnern der A AG […] wesentlich berühren", anzunehmen (vgl. BGr, 25. Januar 2007, 4C.276/2006, E. 4.6.1 m. w. H.). Die mit dem Projekt verbundenen Generalunkosten (z. B. für Bereitstellung und Unterhalt der Infrastruktur, Lohnadministration, Kosten für Reisen an einen anderen Standort nach Bewilligung) wurden von der Beschwerdeführerin und der D Bank getragen; die Kostenbeteiligung von C beschränkte sich auf seine eigenen "Spesen" und Reisekosten. Ferner deuten auch die Kündigungsregelungen, insbesondere die Kündigungsfristen für die Projekteinzelverträge, auf eine arbeitsvertragliche Beziehung zwischen der Beschwerdeführerin und C hin. Denn im Unterschied zum Arbeitsvertrag kann ein Auftrag von jeder Vertragspartei jederzeit widerrufen oder gekündigt werden (Art. 404 Abs. 1 OR). Dieses freie Widerrufs- und Kündigungsrecht ist gemäss weitgehend einhelliger Rechtsprechung zwingender Natur und es besteht auch, wenn ein Auftrag mit einer festen Dauer vereinbart wurde (BGr, 13. Februar 2014, 4A_284/2013, E. 3.5.1; BGE 115 II 464 E. 2a; BGE 104 II 108 E. 4).
Infolgedessen qualifizierten die Vorinstanzen die vorliegenden Vertragsbeziehungen angesichts des Subordinationsverhältnisses zutreffend als Personalverleihverhältnis (vgl. BGE 129 III 664 E. 3.2). Einzelne atypische Elemente, wie z. B. die Ferienregelung, vermögen das Vorliegen eines Verleihverhältnisses nicht umzustossen; die Gesamtbetrachtung bleibt für die Qualifikation der Rechtsverhältnisse massgeblich.
Das führt zur Abweisung der Beschwerde.
4.
Ausgangsgemäss sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und muss ihr die beantragte Parteientschädigung versagt bleiben (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG; Art. 64 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf Fr. 6'000.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 120.-- Zustellkosten, Fr. 6'120.-- Total der Kosten.
3. Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
4. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.