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Geschäftsnummer: SB.2003.00023 Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 10.09.2003 Spruchkörper: 2. Abteilung/2. Kammer Weiterzug: Das Bundesgericht hat eine staatsrechtliche Beschwerde gegen diesen Entscheid am 14.01.2005 abgewiesen. Rechtsgebiet: Steuerrecht Betreff: Einschätzung 1998
Steuerbarkeit von Auszahlungen aus einem Schneeballsystem Bei den Auszahlungen der auf einem Schneeballsystem basierenden "D Portfolio Management" an die Pflichtigen handelt es sich nicht um steuerfreie Kapitalrückzahlungen, sondern um Vermögensertrag (E. 2; Bestätigung der Rechtsprechung). In Übereinstimmung mit der ständigen Rechtsprechung liegt allerdings bei während der einjährigen Verdachtsperiode der Schenkungspauliana ausbezahlten Gutschriften kein Einkommenszufluss vor. Teilweise Gutheissung.
Stichworte: ALLGEMEINE BESTIMMUNGEN CLAY BENJAMIN EINKOMMENSSTEUER GUTSCHRIFT KAPITALGEWINN PAULIANA REALISATION SCHENKUNGSPAULIANA SCHNEEBALLSYSTEM VERMÖGENSERTRAG VERRECHNUNG ZUFLUSS
Rechtsnormen: § 19 aStG Art. 124 OR Art. 286 SchKG
Publikationen: RB 2003 Nr. 82 S. 187
Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 2
I. Der mit B verheiratete A tätigte entgegen seiner Deklaration im Wertschriften- und Guthabenverzeichnis zur Steuererklärung 1998 im Februar 1996 eine Anlage von Fr. 100'000.- bei "D Portfolio Management". Der Steuerkommissär würdigte den Ertrag dieses Guthabens von Fr. 42'770.- (Periode 1.1.– 31.12.1997) als Vermögensertrag und schätzte die Pflichtigen für Staats- und Gemeindesteuern 1998 – unter Vornahme weiterer, hier nicht mehr interessierender Aufrechnungen – am 1. Februar 2001 mit einem Reineinkommen von Fr. 87'100.- und einem Reinvermögen von Fr. 0.- ein. Diesen Entscheid bestätigte das kantonale Steueramt am 5. Februar 2002 auf Einsprache der Pflichtigen.
II. Den hiergegen erhobenen Rekurs wies die Steuerrekurskommission II am 31. März 2003 ab.
III. Diesen Entscheid liessen die Pflichtigen am 14. April 2003 mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht anfechten. Sie stellten dabei den Antrag, "der Entscheid der Vorinstanz sei aufzuheben und das Reineinkommen der Steuerpflichtigen sei auf Fr. 44'400.- statt Fr. 87'100.- festzusetzen; es sei insbesondere auf die Aufrechnung der von den Pflichtigen in der massgebenden Steuerperiode vereinnahmten Auszahlungen der 'D Portfolio Management' von Fr. 42'770.- abzusehen, da es sich hierbei um steuerlich nicht beachtliche Rückzahlungen des Kapitals im Sinne von § 19 lit. c aStG" handle. Eventualiter liessen die Pflichtigen sinngemäss beantragen, das Reineinkommen der Pflichtigen sei auf Fr. 63'200.- festzusetzen, womit lediglich die ausserhalb der Verdachtsperiode von Art. 286 SchKG erfolgten Auszahlungen steuerlich erfasst würden. Das Reinvermögen und der Rückerstattungsanspruch für die Verrechnungssteuer blieben unbestritten. Ausserdem beantragten die Pflichtigen die Zusprechung einer Parteientschädigung.
Das kantonale Steueramt schloss auf Beschwerdeabweisung, die Steuerrekurskommission II verzichtete auf Vernehmlassung. Ein zweiter Schriftenwechsel wurde nicht angeordnet.
Mit Eingaben verschiedener Daten reichte der Vertreter der Pflichtigen eine Reihe weiterer Schriftstücke zu den Akten.
Der Einzelrichter überwies am 5. August 2003 den Fall der Kammer zur Entscheidung.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. a) Mit der Steuerbeschwerde können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).
b) Mangels Anordnung eines zweiten Schriftenwechsels sind die von den Pflichtigen nachträglich eingereichten Eingaben aus dem Recht zu weisen (§ 148 Abs. 2 in Verbindung mit § 153 Abs. 3 StG).
2. Die vorliegende Streitsache betrifft das Steuerjahr 1998, weshalb in materieller Hinsicht die Bestimmungen des (alten) Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 (aStG) zur Anwendung gelangen (§ 269 Abs. 1 StG). Sie sehen in § 19 lit. c aStG vor, dass Einkünfte aus beweglichem Vermögen, wie Kapitalzinsen, Gewinnanteile, Dividenden und andere Leistungen, die keine Rückzahlung des Kapitals oder des Gesellschaftsanteils darstellen, steuerbar sind. Demgegenüber sind seit 1. Januar 1971 wegen Aufhebung von § 23 und § 28 aStG durch Änderungsgesetz vom 5. Juli 1970 die auf beweglichem Privatvermögen realisierten Kapitalgewinne steuerfrei (vgl. RB 1989 Nr. 21 = StE 1990 B 24.4 Nr. 18) bzw. die auf diesem Vermögen realisierten Kapitalverluste nicht abzugsfähig.
a) Ein steuerfreier Kapitalgewinn bzw. ein nicht abzugsfähiger solcher Verlust liegt dann vor, wenn der Mehr- bzw. Minderwert eines Vermögensrechts des beweglichen Privatvermögens dadurch realisiert worden ist, dass dieses Recht veräussert, das heisst wirtschaftlich betrachtet aus dem Vermögen des Steuerpflichtigen ausgeschieden ist. Steuerfrei sind deshalb all jene Wertzuflüsse beim Steuerpflichtigen, welche als Gegenwert (Erlös) für das durch Veräusserung realisierte Vermögensrecht erscheinen (RB 1987 Nr. 20 = StE 1988 B 24.4 Nr. 11). Hingegen sind Einkünfte, die dem Steuerpflichtigen aus einem privaten beweglichen Vermögensrecht zufliessen, ohne dass ihr Zufluss Folge einer Veräusserung im umschriebenen Sinn ist, gemäss § 19 lit. c aStG steuerbarer Vermögensertrag (vgl. für die direkte Bundessteuer Urteil des Bundesgerichts vom 10. Juli 2001, StE 2001 B 21.1 Nr. 10; Urteil des Bundesgerichts vom 21. Oktober 1996 in ASA 66 [1997/98] 377 E. 2b).
b) Der Zuwachs des Guthabens bei "D Portfolio Management" stellt gemäss konstanter Rechtsprechung des Bundesgerichts, auf welche sich das Verwaltungsgericht stützt, Vermögensertrag im Sinn von § 19 lit. c aStG dar. Die entsprechenden Entscheide sind den Parteien bekannt.
Die Pflichtigen stützen ihren heutigen Hauptantrag vor allem auf ein Urteil der II. Zivilkammer des Obergerichts des Kantons Zürich vom 23. August 2002 und leiten daraus ab, dass allfällige Zahlungen von "D Portfolio Management" an die Pflichtigen als Kapitalrückzahlungen zu beurteilen seien, für welche keine Steuerpflicht bestehe. Gerade dies lässt sich aus dem bereits der Vorinstanz eingereichten Urteil indessen nicht ableiten. Vielmehr ist festzuhalten, dass das Obergericht im fraglichen Entscheid eine paulianische Anfechtungsklage nach Art. 286 SchKG zu beurteilen hatte. Im Rahmen jenes Verfahrens hat das Obergerichts des Kantons Zürich die monatlichen Abrechnungen als – kausales – Schuldbekenntnis im Sinn von Art. 17 OR beurteilt. Ausdrücklich hält das Obergericht fest, dass auch aus zivilrechtlicher Sicht nicht erkennbar sei, inwiefern das Schuldbekenntnis an sich unter Willensmängeln leide oder nichtig sein soll. Diese (zivil)rechtliche Beurteilung des Obergerichts deckt sich – entgegen der Auffassung der Pflichtigen – mit derjenigen der Gerichte, welche solche Geschäfte in steuerrechtlicher Hinsicht zu würdigen hatten. Das Bundesgericht hat in seinem jüngsten Entscheid zu "D Portfolio Management" (Urteil vom 27. Januar 2003, StE 2003 B 21.1 Nr. 11) bereits festgehalten, dass die Beurteilung sämtlicher Instanzen in dem Punkt übereinstimme, dass die vorgegebenen Gewinne an sich als fiktiv zu bezeichnen seien, nicht aber die Gutschriften, die im Schneeballsystem einen realen Hintergrund gehabt hätten. Dies gilt aufgrund des Ausgeführten auch für den zitierten Entscheid des Obergerichts des Kantons Zürich.
Nachdem den Akten weiter zu entnehmen ist, dass sämtliche aufgerechneten Gutschriften des "D Portfolio Management" auf Gutschriftsanzeigen beruhen, in welchen ein während der entsprechenden Periode erzielter Gewinn ausgewiesen wird, bleibt kein Raum, die fraglichen Zahlungen in Kapitalrückzahlungen umzudeuten. Dies gilt jedenfalls soweit, als sie ausserhalb der Verdachtsperiode von Art. 286 SchKG erfolgten. Diese Zuflüsse bleiben damit aus steuerlicher Sicht Vermögensertrag.
3. a) Die Einkommenssteuerpflicht entsteht grundsätzlich mit dem Zufluss von Einkünften (RB 1995 Nr. 34). Dabei ist der Rechtserwerb in jenem Zeitpunkt vollendet, in welchem der Steuerpflichtige einen festen Rechtsanspruch auf das Vermögensrecht erworben hat, es sei denn, die Erfüllung des Anspruchs sei besonders unsicher. Der Einkommenszufluss als faktischer Vorgang ist mit Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die zugeflossenen Vermögenswerte abgeschlossen. Ist der Zufluss auch faktisch erfolgt, kann einzig eine gesetzliche oder vertragliche (Rück-)Ablieferungspflicht die Zurechnung des Einkommenszuflusses verhindern. Allerdings kann sich nach der Rechtsprechung auf die Ablieferungspflicht nicht berufen, wer mit einer Erfüllung dieser Pflicht bei der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ernstlich gar nicht zu rechnen braucht. Den Einkommenszufluss hindern kann einzig ein liquider Anspruch auf Ablieferung, dessen Durchsetzung unmittelbar bevorsteht (vgl. RB 1998 Nr. 148 mit Hinweisen; Markus Reich in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/1, 2. A. Basel etc. 2002, Art. 7 StHG N. 33).
b) Nach Art. 286 Abs. 1 SchKG anfechtbar sind unter anderem alle Schenkungen und unentgeltlichen Verfügungen, die der Schuldner innerhalb des letzten Jahres vor Pfändung oder Konkurseröffnung vorgenommen hat. Den Schenkungen gleichgestellt sind Rechtsgeschäfte, bei denen der Schuldner eine Gegenleistung angenommen hat, die zu seiner eigenen Leistung in einem Missverhältnis steht (Art. 286 Abs. 2 Ziff. 1 SchKG). Über D bzw. "D Portfolio Management" wurde am 17. Juni 1998 der Konkurs eröffnet. Die Jahresfrist oder Verdachtsperiode von Art. 286 SchKG hat somit am 17. Juni 1997 zu laufen begonnen.
Gestützt auf diese gesetzlichen Grundlagen hat sich die Konkursverwaltung gegenüber den Anlegern in "D Portfolio Management" durchwegs auf den Standpunkt gestellt, die innerhalb der Verdachtsperiode von Art. 286 SchKG getätigten Auszahlungen würden der paulianischen Anfechtung unterliegen, soweit damit nicht eine bestehende Kapitalschuld abgetragen würde. Einzig diese könne verrechnungsweise dem auf die Pauliana gestützten Rückforderungsanspruch entgegengehalten werden. Wird im zivilrechtlichen Sinn Verrechnung erklärt, so wird angenommen, dass Forderung und Gegenforderung seien, soweit sie sich ausgleichen, schon in dem Zeitpunkt getilgt worden, in dem sie sich zur Verrechnung geeignet einander gegenüberstanden (Art. 124 Abs. 2 OR).
Die Konkursverwaltung der "D Portfolio Management" hat denn auch entsprechende Rückforderungen vorgenommen, und ihre Rechtsauffassung ist mit dem bei den Akten liegenden Urteil des Obergerichts des Kantons Zürich bestätigt worden.
c) Die Zuflüsse an die Anleger von "D Portfolio Management" sind aufgrund unrealistisch hoher Renditeversprechen erfolgt und haben real auf einem Schneeballsystem basiert. Es ist daher ein Frage der Zeit gewesen, bis dieses System zusammenbrechen musste und Rückforderungsansprüche Dritter gegenüber den Anlegern erhoben wurden. Konkret ist die Rückleistungspflicht spätestens ab Beginn der Verdachtsperiode von Art. 286 SchKG derart dringend und von der Konkursmasse auch gerichtlich durchgesetzt worden, dass ab 17. Juni 1997 im Grundsatz kein Einkommenszufluss aus "D Portfolio Management" Zahlungen an die Anleger mehr resultieren konnte. Der entsprechende Zufluss ist durch die Rückleistungspflicht neutralisiert worden. Tatsächlich haben sich Anleger denn auch nur deswegen erfolgreich gegen die Rückleistungspflicht wehren können, indem sie diesen Begehren der Konkursmasse verrechnungsweise ihre Kapitalforderung entgegengestellt haben.
Diese von der Auffassung der Vorinstanz abweichende Betrachtungsweise deckt sich übrigens mit der bundesgerichtlichen Bemerkung, dass eine Beurteilung der Zuflüsse aus "D Portfolio Management" als Einkommen dann nicht mehr gerechtfertigt sei, wenn der Rückforderung unterliegende Ansprüche besteuert würden (vgl. Urteil vom 27. Januar 2003, StE 2003 B 21.1 Nr. 11 E. 2.3 in fine).
d) Den Pflichtigen sind für 1997 aus "D Portfolio Management" ausserhalb der Verdachtsperiode (bis 17. Juni 1997) insgesamt Fr. 16'070.- zugeflossen. Die vom kantonalen Steueramt vorgenommene Aufrechnung von Fr. 42'770.- ist daher auf diesen Betrag und damit um Fr. 26'700.- zu reduzieren. Die Pflichtigen sind demgemäss mit einem Einkommen von (Fr. 87'189.- ./. Fr. 26'700.- = Fr. 60'489.- bzw. gerundet) Fr. 60'400.- einzuschätzen, dies bei unverändertem Vermögen. Die Abweichung gegenüber dem Eventualantrag der Pflichtigen erklärt sich damit, dass sie die vom Steuerkommissär richtigerweise für die vorliegende Einschätzung nicht berücksichtigte Zahlung vom 15. Januar 1997 über Fr. 2'730.-, welche den Dezember 1996 betroffen hat, ebenfalls nicht berücksichtigt.
Dies führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde.
4. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten zu einem Drittel den Beschwerdeführenden und zu zwei Dritteln dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG). Die Zusprechung einer Parteientschädigung bleibt den Beschwerdeführenden angesichts des nur teilweisen Obsiegens versagt (§ 152 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG und § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959).
Demgemäss entscheidet die Kammer:
1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Beschwerdeführenden werden für das Steuerjahr 1998 mit einem Reineinkommen von Fr. 60'400.- und einem Reinvermögen von Fr. 0.eingeschätzt.
2. Die Kosten des Rekursverfahrens werden zu je einem Sechstel den Beschwerdeführenden, unter solidarischer Haftung für einen Drittel der Kosten, und zu zwei Dritteln dem Beschwerdegegner auferlegt.
3. Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 60.-- Zustellungskosten, Fr. 1'060.-- Total der Kosten.
4. Die Gerichtskosten werden zu je einem Sechstel den Beschwerdeführenden, unter solidarischer Haftung für einen Drittel der Kosten, und zu zwei Dritteln dem Beschwerdegegner auferlegt.
5. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
6. ...