TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 11 mars 2024
Composition
Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Guillaume Vianin et M. Raphaël Gani, juges; M. Christophe Baeriswyl, greffier.
Recourant
A.________, à ********, représenté par Me Milena VAUCHER-CHIARI, avocate à Lausanne,
Autorité intimée
Service de la sécurité civile et militaire (SSCM), à Morges,
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions (AFC), à Berne.
Objet
taxe d’exemption du service militaire (obligation de servir)
Recours A.________ c/ décision du Service de la sécurité civile et militaire du 28 octobre 2022 (taxe d'exemption de l'obligation de servir pour les années 2019 et 2020).
Vu les faits suivants:
A. A.________, né le ******** 1987, a été naturalisé suisse le 18 mai 2016, à l'âge de 29 ans. Il exerce la profession de médecin. De novembre 2016 à décembre 2021, il est intervenu comme expert médical indépendant auprès des centres de recrutement afin d'évaluer notamment l'aptitude au service militaire et civil des conscrits.
B. a) Par décision de taxation du 15 mars 2021, le Service de la sécurité civile et militaire (SSCM) a assujetti A.________ à la taxe d'exemption de l'obligation de servir (TEO) pour l'année 2019.
Par acte du 30 mars 2021, A.________ a formé une réclamation contre cette décision. Il a contesté son assujettissement à la LTEO pour les années 2019 et suivantes, faisant valoir que les nouvelles dispositions de la loi fédérale du 12 juin 1959 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (LTEO; RS 661), entrées en vigueur le 1er janvier 2019, ne lui étaient pas applicables. Il s'est prévalu à cet égard des principes de l'interdiction de la rétroactivité des lois, du droit à l'égalité de traitement et de la protection de la bonne foi.
b) Par décision de taxation du 15 septembre 2022, le SSCM a assujetti A.________ à la TEO pour l'année 2020.
Par acte du 7 octobre 2022, A.________ a formé une réclamation contre cette décision, pour les mêmes motifs que ceux invoqués dans le cadre de sa réclamation portant sur l'année 2019.
c) Par décision du 28 octobre 2022, le SSCM a rejeté les réclamations de A.________ et confirmé l'assujettissement de l'intéressé à la TEO pour les années 2019 et 2020. Il a contesté une application rétroactive des nouvelles dispositions de la LTEO.
C. a) Par acte du 28 novembre 2022, A.________ a recouru contre cette décision devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), en concluant à l'annulation des décisions de taxation pour les années 2019 et 2020. Le recourant a repris en la développant la même argumentation que celle soulevée dans ses réclamations.
Dans sa réponse du 20 décembre 2022, le SSCM a conclu au rejet du recours. L'Administration fédérale des contributions (AFC) en a fait de même dans ses déterminations du 20 décembre 2022.
b) En janvier 2023, la cause a été suspendue jusqu'à droit connu sur des procédures pendantes devant le Tribunal fédéral portant sur des problématiques similaires.
Par arrêt du 9 janvier 2024 rendu dans la cause 9C_648/2022, le Tribunal fédéral s'est prononcé sur la question de l'assujettissement à la TEO pour l'année 2019 d'une personne, qui, comme le recourant, avait été naturalisée à l'âge de 29 ans avant l'entrée en vigueur des modifications de la LTEO; il a confirmé l'assujettissement, écartant notamment les griefs de violations de l'interdiction de la rétroactivité des lois et du droit à l'égalité de traitement.
c) Interpellé sur cette jurisprudence, le recourant, par écriture du 26 février 2024, a déclaré maintenir son recours, estimant que sa situation différait de celle jugée par le Tribunal fédéral.
Considérant en droit:
1. Déposé dans le délai de trente jours de l'art. 31 al. 1 LTEO, le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les conditions des art. 30 al. 2 LTEO, applicable par renvoi de l'art. 31 al. 1 LTEO, et 79 al. 1 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36), applicable par renvoi de l'art. 10 al. 1 de la loi vaudoise d'application de la législation fédérale sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (LVLTEO; BLV 658.51). Il y a donc lieu d'entrer en matière.
2. Le litige porte sur l'assujettissement du recourant à la taxe d'exemption de l'obligation de servir pour les années 2019 et 2020.
3. a) La taxe d'exemption de l'obligation de servir trouve son fondement à l'art. 59 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101). Selon cette disposition, tout homme de nationalité suisse est astreint au service militaire ou au service civil de remplacement (art. 59 al. 1 Cst.; cf. aussi art. 2 al. 1 de la loi fédérale du 3 février 1995 sur l'armée et l'administration militaire [LAAM; RS 510.10]); celui qui n'accomplit pas son service militaire ou son service de remplacement s'acquitte d'une taxe (art. 59 al. 3 Cst.), laquelle est régie par le droit fédéral, en particulier par la LTEO et par l'ordonnance du 30 août 1995 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (OTEO; RS 661.1). De jurisprudence constante, la taxe d'exemption de l'obligation de servir, qui constitue une contribution de remplacement, a pour but de garantir une égalité de traitement entre les personnes soumises à l'obligation de servir qui effectuent le service militaire ou le service civil et celles qui en sont exonérées (cf. TF 9C_648/2022 du 9 janvier 2024 consid. 3.1; TF 2C_339/2021 du 4 mai 2022 consid. 3.1 et les références).
b) Aux termes de l'art. 2 al. 1 let. a LTEO, sont assujettis à la taxe les hommes astreints au service qui sont domiciliés en Suisse ou à l'étranger et qui, au cours d'une année civile (année d'assujettissement), ne sont, pendant plus de six mois, ni incorporés dans une formation de l'armée ni astreints au service civil. Les situations qui ont conduit à l'absence d'incorporation dans une formation de l'armée ou d'astreinte au service civil ne sont pas déterminantes (cf. TF 9C_648/2022 précité consid. 8.1).
c) Dans sa teneur en vigueur jusqu'au 31 décembre 2018 (RO 2010 6032), l'art. 3 LTEO prévoyait ce qui suit:
" Art. 3 - Durée de l'assujettissement à la taxe
1 L'assujettissement à la taxe commence au début de l'année au cours de laquelle la personne astreinte atteint l'âge de 20 ans.
2 Il se termine:
a. pour les personnes qui ne sont pas incorporées dans une formation de l'armée et qui ne sont pas astreintes au service civil, à la fin de l'année au cours de laquelle elles atteignent l'âge de 30 ans;
[...]"
Depuis le 1er janvier 2019 (modification du 16 mars 2018; RO 2018 3269), sa teneur est la suivante:
" Art. 3 - Début et durée de l'assujettissement à la taxe
1 L'assujettissement à la taxe commence au plus tôt au début de l'année au cours de laquelle l'homme astreint atteint l'âge de 19 ans. Il se termine au plus tard à la fin de l'année au cours de laquelle il atteint l'âge de 37 ans.
2 Pour les assujettis visés à l'art. 2 al. 1 let. a, qui n'effectuent pas de service de protection civile, l'assujettissement à la taxe commence l'année qui suit le recrutement. Il dure onze ans.
[...]."
4. Le recourant se plaint en premier lieu d'une violation du principe de l'interdiction de la rétroactivité des lois. Il fait valoir qu'en le taxant à nouveau pour les années 2019 et suivantes, l'autorité intimée a fait renaître une obligation qui s'était éteinte fin 2017, année de ses trente ans.
Le Tribunal fédéral a eu l'occasion de traiter d'une argumentation similaire dans l'arrêt 9C_648/2022 évoqué plus haut (destiné à la publication). Il a d'abord retenu qu'en matière de prélèvement de la LTEO, la taxe d'exemption de servir ne présentait pas les caractéristiques d'un état de fait durable (cf. arrêt cité consid. 5.2). En effet, les éléments de base déterminants servant de fondement à la taxe d'exemption de servir sont: l'incorporation (ou non) dans une formation de l'armée, la soumission (ou non) à l'obligation de servir dans le civil et l'accomplissement (ou non) du service militaire ou civil pendant l'année d'exemption (cf. art. 2 al. 1 LTEO), puis, selon l'art. 3 al. 1 LTEO, l'âge de la personne astreinte à la taxe pendant l'année d'assujettissement et enfin la date du début de l'assujettissement à la taxe selon les art. 3 al. 2, 3, 4 et 5 LTEO. A l'exception du début de l'obligation de remplacement consistant en le paiement d'une taxe, les autres éléments s'apparentent à des faits et des situations qui se produisent ou existent durant l'année d'assujettissement et qui sont limités dans le temps par celle-ci. La circonstance que les faits pertinents existent encore à la fin de l'année d'assujettissement n'est pas déterminante, pas plus que les faits qui ne se produisent qu'après la fin de celle-ci. Le Tribunal fédéral a ensuite considéré que le fait de soumettre un citoyen naturalisé suisse en 2017 à l'obligation de payer la TEO en 2019, en vertu de la nouvelle loi, ne constituait pas une application rétroactive de celle-ci. En effet, l'assujetti en question avait été soumis à la TEO pour l'année d'assujettissement 2019, sur la base des éléments de fait survenus cette année-là et en application de la législation entrée en vigueur au 1er janvier 2019 (cf. arrêt cité consid. 7).
Il en va en l'occurrence de même pour le recourant. En effet, l'application de la nouvelle LTEO dès l'année 2019 et l'assujettissement du recourant à la TEO qui en découle pour cette année-là et pour 2020 ne constituent pas une application rétroactive de la loi. A l'instar de ce qui a été jugé dans l'affaire 9C_648/2022 (cf. ég. TF 9C_707/2022 du 25 janvier 2024 consid. 5.1 et 9C_94/2023 du 29 janvier 2024 consid. 7.1), les éléments de base déterminants servant de fondement à la TEO pour les années 2019 et 2020 se sont produits ou existaient ces années-là, soit sous l'empire de la nouvelle loi: le recourant, alors âgé de respectivement 32 et 33 ans, n'était ni incorporé dans une formation de l'armée, ni soumis à l'obligation de servir dans le civil, ni n'accomplissait du service militaire ou civil (cf. art. 2 al. 1 let. a et 3 LTEO). Le fait que, sous l'ancien droit, l'année 2017 constituait la dernière année de l'assujettissement, selon le recourant, à la TEO parce qu'il avait atteint l'âge de 30 ans cette année-là, et qu'il a été soumis à nouveau, en vertu du nouveau droit, à l'obligation de payer la taxe d'exemption de servir ne constitue pas une application rétroactive de la loi (cf. arrêts précités TF 9C_648/2022 consid. 7.2 et TF 9C_94/2023 consid. 7.1; ég. Louise Bonadio, Taxe militaire: les effets et les doutes autour de la loi sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir, in Novità fiscali 7/2021 375, p. 377). L'élévation de la limite d'âge de 30 ans à l'âge de 37 ans se rapporte à l'âge actuel de la personne concernée dans l'année considérée, de sorte qu'il n'y a pas de rétroactivité à cet égard.
Le grief relatif à l'interdiction de la rétroactivité des lois est mal fondé.
5. Le recourant dénonce également une inégalité de traitement contraire aux art. 8 Cst., 8 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH; RS 0.101) et 14 CEDH, ainsi qu'à la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme (CourEDH), notamment l'arrêt Glor c. Suisse du 30 avril 2009. Il fait valoir qu'il n'existe pour lui aucune alternative au paiement de la taxe.
Le Tribunal fédéral s'est également prononcé sur ces aspects dans l'arrêt 9C_707/2022. Il a retenu qu'un assujetti à la TEO ne pouvait pas se prévaloir d'une discrimination fondée sur les art. 8 Cst., ainsi que sur les art. 8 CEDH et 14 CEDH et la jurisprudence de la CourEDH rendue dans l'arrêt Glor précité, en l'absence de démarches concrètes visant à effectuer un "recrutement ultérieur" au sens de l'art. 9 al. 3 LAAM et concrétisé par l'art. 12 al. 2 de l'ordonnance du 22 novembre 2017 sur les obligations militaires (OMi; RS 512.21) (cf. arrêt cité consid. 7.2 et 8 et les références; ég. TF 9C_707/2022 consid. 5.2).
En l'occurrence, le recourant ne conteste pas n'avoir pas demandé à être mis au bénéfice d'un recrutement ultérieur au sens de l'art. 9 al. 3 LAAM, qui lui aurait permis, le cas échéant, d'accomplir un service militaire ou un service civil. Partant, il n'a pas effectué, du point de vue individuel, toutes les démarches visant à profiter de la possibilité d'effectuer un tel recrutement ultérieur. Le fait qu'au-delà de 30 ans, les conscrits sont en principe inaptes au service – ce qu'il savait probablement pour avoir œuvré en qualité de médecin dans le cadre du recrutement – ne change rien à cette conclusion. Ce qui est déterminant dans le cas particulier, c'est bien la situation individuelle du recourant et les démarches qu'il a ou non concrètement effectuées. Du reste, ainsi que l'AFC l'a exposé dans ses écritures dans le cadre de l'affaire 9C_707/2022, citant le cas de deux citoyens naturalisés recrutés à l'âge de 35 et 36 ans, le "recrutement ultérieur" de l'art. 9 al. 3 LAAM n'est pas qu'une pure possibilité théorique.
Le grief de violation des art. 8 Cst., 8 et 14 CEDH doit être écarté.
6. Le recourant fait valoir encore une violation du principe de la bonne foi, soulignant que, lorsqu'il a été naturalisé, la TEO n'était due que jusqu'à 30 ans. Il déplore en particulier l'absence de dispositions transitoires relatives à l'art. 3 LTEO.
L'ordre juridique suisse peut être modifié à tout moment, conformément aux principes régissant la démocratie. Il n'existe pas de droit au maintien d'une certaine législation (cf. ATF 130 I 26 consid. 8.1; TF 2E_3 et 2E_4/2020 du 11 novembre 2021 consid. 9.7.2; TF 2C_158/2012 du 20 avril 2012 consid. 3.4 et 3.5 et les références). Dans certaines circonstances, la jurisprudence a toutefois déduit des principes de l'égalité de traitement, de la bonne foi, de la proportionnalité et de l'interdiction de l'arbitraire, l'obligation pour le législateur de prévoir un régime transitoire (ATF 145 II 140 consid. 4; ATF 134 I 23 consid. 7.6.1; ATF 130 I 26 consid. 8.1; 128 I 92 consid. 4; TF 2E_3 et 2E_4/2020 précité consid. 9.7.2; TF 2C_158/2012 précité consid. 3.7). Un tel régime doit permettre aux administrés de s'adapter à la nouvelle réglementation et non pas de profiter le plus longtemps possible de l'ancien régime plus favorable (ATF 145 II 140 consid. 4; 134 I 23 consid. 7.6.1). Un régime transitoire peut s'imposer notamment pour éviter que des investissements effectués de bonne foi ne deviennent inutiles ou pour permettre un amortissement adéquat des investissements déjà réalisés (cf. ATF 133 V 96 consid. 4.4.6; 118 Ib 241 consid. 5e; arrêt 2C_158/2012 du 20 avril 2012 consid. 3.8). Il peut en aller de même pour les modifications en matière de salaire ou de pension pour les employés publics (cf. ATF 134 I 23 consid. 7.6.1; ég. TF 8C_158/2016 du 2 février 2017 consid. 7). L'auteur de la réglementation dispose d'une large marge d'appréciation (ATF 128 I 92 consid. 4; TF 2E_3 et 2E_4/2020 précité consid. 9.7.2; TF 2C_482/2020 du 28 septembre 2021 consid. 7.2).
En l'occurrence, on ne se trouve pas dans les hypothèses dans lesquelles le Tribunal fédéral a reconnu un droit à un régime transitoire. Ce n'est du reste pas ce que le recourant, qui en définitive ne veut pas être soumis au nouveau droit, demande. Or, comme on l'a vu, les garanties découlant du principe de la bonne foi ne donnent pas droit à pouvoir profiter indéfiniment ou le plus longtemps possible d'une réglementation plus favorable, qui prévalait jusqu'alors. On relèvera encore que de toute manière la LTEO bénéficie de l'immunité des lois fédérales prévue par l'art. 190 Cst.
Le grief de violation du principe de la bonne foi s'avère mal fondé également.
7. Le recourant soutient enfin qu'il faudrait tenir compte du temps qu'il a donné à l'armée en tant que médecin indépendant auprès des centres de recrutement.
On ne voit pas sur quelle base on pourrait le faire. Le recourant ne l'indique pas lui-même. Dans la mesure où – comme on l'a déjà relevé – il n'était en 2019 et en 2020 ni incorporé dans une formation de l'armée, ni soumis à l'obligation de servir dans le civil, ni n'accomplissait du service militaire ou civil, il est assujetti selon l'art. 2 al. 1 let. a LTEO à la TEO.
8. Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Le recourant, qui succombe, supportera les frais de justice (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD). Il n'a par ailleurs pas droit à l'allocation de dépens (cf. art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).
Par ces motifs la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision sur réclamation du Service de la sécurité civile et militaire du 28 octobre 2022 est confirmée.
III. Les frais de justice, par 500 (cinq cents) francs, sont mis à la charge de A.________.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 11 mars 2024
La présidente: Le greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.