TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 16 avril 2009
Composition
M. Rémy Balli, président; MM. Guy Dutoit et Alain Maillard, assesseurs; Mme Caroline Rohrbasser, greffière.
Recourante
A.________ SA, à 1.********.
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts.
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions, Division principale DAT.
Objet
Impôt cantonal et communal (soustraction), Impôt fédéral direct (soustraction);
Recours A.________ SA c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 19 novembre 2008 (prononcés d'amendes, ICC, IFD - périodes fiscales 1995-1997).
Vu les faits suivants
A. Le 5 mars 2007, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI) a adressé à A.________ SA une décision de rappel d'impôts, taxation définitive et prononcé d'amendes.
B. A.________ SA a formé réclamation contre cette décision que l'ACI a rejetée par décision du 13 septembre 2007.
L'ACI a notamment retenu que la faute commise par A.________ SA devait être qualifiée de moyenne et confirmé le montant des amendes infligées.
C. A.________ SA s'est pourvu contre cette décision devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (ci-après: CDAP) en prenant les conclusions suivantes:
"1. Admettre le recours.
2. Supprimer les reprises opérées par l'Administration cantonale des impôts pour les années 1995 à 2000, dans la mesure des arguments développés ci-avant point par point."
D. Par arrêt du 9 juillet 2008 (FI.2007.0136), la CDAP a partiellement admis le recours de A.________ SA et annulé la décision de l'ACI du 13 septembre 2007, le dossier lui étant retourné pour qu'elle rende une nouvelle décision dans le sens des considérants.
Préalablement, la CDAP a constaté que A.________ SA ne faisait valoir aucun argument contre les amendes infligées pour soustraction fiscale, notamment quant à leur montant ou à l'appréciation de la faute. Partant, l'objet du litige ne portait que sur les rappels et reprises d'impôt. La CDAP a également relevé que, dans la mesure où les amendes sont directement liées aux montants des reprises ou des rappels, l'ACI devrait le cas échéant les adapter aux nouveaux rappels et taxations définitives (cf. consid. 2).
Sur le fonds, la CDAP a confirmé la reprise 1.07 concernant les frais de représentation sous déduction d'un montant de 452 fr. 61 dont la recourante avait établi le caractère professionnel et après annulation du rappel concernant l'impôt cantonal et communal 1995 atteint par la prescription. Elle a également annulé la part correspondant à l'impôt cantonal et communal 1995 de la reprise 1.10 concernant la rémunération de clients non enregistrés ainsi que de la reprise 1.03 concernant la non admission de l'affiliation de M. B.________ au plan de la Caisse de prévoyance de la Banque de dépôts et de gestion et de ses sociétés affiliées également atteintes par la prescription. La CDAP a également admis la réduction de 11'500 fr. à 7'900 fr. de la reprise 1.06 concernant les frais forfaitaires pour les années de calcul 1997 à 2000. Enfin, elle a annulé la reprise 1.09 concernant les honoraires non facturés non enregistrés de 274'163 fr. et 167'484 fr. opérés sur les taxations définitives 1995 et 1996 (cf. consid. 5).
A.________ SA n'a pas recouru contre cet arrêt.
E. Le 19 novembre 2008, l'ACI a notifié à A.________ SA une "nouvelle décision sur réclamation en exécution de l'arrêt du Tribunal cantonal, Cour de droit administratif et public du 9 juillet 2008". Elle a annulé les amendes prononcées pour les soustractions d'impôt cantonal et communal pendant la période fiscale 1995 et fixé le montant des autres amendes comme suit:
Impôt cantonal et communal
a) 26'600 fr. pour les soustractions d'impôt cantonal et communal commises durant la période fiscale 1996;
b) 12'100 fr. pour les soustractions d'impôt cantonal et communal commises durant la période fiscale 1997.
Impôt fédéral direct
a) 7'900 fr. pour les soustractions d'impôt fédéral commises durant la période fiscale 1995;
b) 8'400 fr. pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la période fiscale 1996;
c) 5'200 fr. pour les soustractions d'impôt fédéral tentées durant la période fiscale 1997.
F. A.________ SA a recouru contre cette décision en prenant les conclusions suivantes:
"1. Admettre le recours.
2. Réexaminer le calcul des amendes et ramener la quote-part de ces dernières à 0,5."
L'ACI a conclu au rejet du recours.
L'Administration fédérale des contributions a renoncé à se déterminer.
A.________ SA a produit un mémoire complémentaire.
G. La CDAP, dont la composition a été communiquée aux parties par lettre du 25 mars 2009, a statué par voie de circulation.
H. Les arguments respectifs des parties seront repris ci-après dans la mesure utile.
Considérant en droit
1. La recourante allègue avoir parfaitement collaboré au redressement des périodes fiscales concernées et n'avoir jamais eu ni la conscience ni la volonté de se soustraire à l'impôt. Elle sollicite dès lors "le réexamen des amendes notifiées dans la mesure où elle se soumet à l'arrêt du 9 juillet 2008 et ne dispose pas à l'heure actuelle des fonds nécessaires à leur paiement". Partant, la recourante demande que la quote-part des amendes soit ramenée à 0,5 au lieu de 1.
a) Selon l'art. 90 de la nouvelle loi du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative entrée en vigueur le 1er janvier 2009 (LPA; RSV 173.36), l'autorité peut, si le recours est recevable, réformer la décision attaquée ou l'annuler. Dans ce dernier cas, elle peut renvoyer la cause à l'autorité intimée pour nouvelle décision. Cette disposition reprend la teneur de l'art. 54 al. 2 de l'ancienne loi du 18 décembre 1989 sur la juridiction et la procédure administratives (aLJPA) en vigueur jusqu'au 31 décembre 2008.
En cas de renvoi de la cause pour nouvelle décision, l'autorité inférieure voit sa cognition limitée par les motifs de l'arrêt de renvoi, en ce sens qu'elle est liée par ce qui a déjà été jugé définitivement par l'autorité supérieure. Les considérants de l'arrêt retournant la cause lient l'autorité et les parties, en ce sens que ces dernières ne peuvent plus faire valoir dans un nouveau recours contre la nouvelle décision des moyens qui avaient été rejetés ou admis dans l'arrêt de renvoi (ATF 133 III 201 consid. 4 p. 208; 131 III 91 consid. 5.2 p. 94; 113 V 159 consid. 1c p. 159; André Grisel, Traité de droit administratif, Neuchâtel 1984, vol. II, p. 882).
b) En l'espèce, la Cour de céans a expressément relevé, dans son arrêt du 9 juillet 2008, que la recourante ne contestait pas les amendes, qu'elle ne faisait valoir aucun argument contre les amendes infligées pour soustraction fiscale et qu'elle ne contestait pas l'appréciation de la faute ni le montant des amendes fixées. Partant, l'objet du litige a été circonscrit aux rappels et reprises d'impôt. La Cour de céans a toutefois rappelé que, dans la mesure où la quotité de l'amende est directement liée au montant de la reprise ou du rappel, l'autorité intimée devrait, le cas échéant, adapter les amendes aux nouveaux rappels et taxations définitives (arrêt FI.2007.0136 consid. 2). Elle a encore expressément indiqué que la décision attaquée serait annulée et la cause renvoyée à l'autorité intimée pour qu'elle rende une nouvelle décision au sens des considérants, dans laquelle elle adaptera les amendes à la nouvelle décision (ibid. consid. 6). Enfin, dans son dispositif, la Cour de céans a annulé la décision attaquée et retourné le dossier à l'autorité intimée pour qu'elle rende une nouvelle décision dans le sens des considérants.
Si la force de chose jugée ne concerne en général que le dispositif d'une décision à l'exclusion de sa motivation, cette dernière peut acquérir une force matérielle dans la mesure où le dispositif se réfère aux considérants, comme c'est le cas en l'espèce. Or, la Cour de céans a, dans son arrêt FI.2007.0136 du 9 juillet 2008, annulé la décision attaquée et retourné le dossier à l'autorité intimée pour qu'elle rende une décision dans le sens des considérants, lesquels indiquent de manière claire et univoque que le litige ne portait pas sur les amendes et que la quotité de ces dernière devraient uniquement être adaptée à la nouvelle décision sur les reprises et rappels d'impôt. Ainsi, seul le nouveau calcul du montant des amendes consécutif à la modification du montant des reprises ou des rappels en application des considérants de l'arrêt de la Cour de céans du 9 juillet 2008 pouvait le cas échéant faire l'objet d'un recours. Or, le recourant ne conteste pas ce calcul.
Partant, les allégations de la recourante tendant à atténuer sa culpabilité sont irrecevables. Si la recourante contestait l'appréciation de sa faute ou la fixation de la quotité des amendes faites par l'autorité intimée dans sa décision sur réclamation du 13 septembre 2007, il lui appartenait en premier lieu d'alléguer ce fait devant la Cour de céans. Elle aurait pu en second lieu se pourvoir devant le Tribunal fédéral contre l'arrêt de la Cour de céans confirmant le cas échéant les amendes fixées par l'autorité intimée. En l'absence de telles conclusions, la Cour de céans n'a pas examiné le bien-fondé des montants des amendes fixées par l'autorité intimée. Elle les a uniquement confirmées sur leur principe, leur montant devant être adapté en fonction des reprises et rappels annulés. De plus, en l'absence de recours interjeté en temps utile, l'arrêt de la Cour de céans est entré en force et ne saurait plus être remis en question. Dans la mesure où il règle expressément les questions relatives aux amendes, ce point ne peut plus être contesté.
2. La recourante allègue par ailleurs que la fixation des pénalités par l'autorité intimée intervient dans un contexte des marchés financiers extrêmement défavorable et qu'elle ne dispose pas des moyens pour s'en acquitter. Ce faisant, la recourante semble invoquer un fait nouveau pour obtenir la révision de l'arrêt rendu par la Cour de céans le 9 juillet 2008.
a) aa) La nouvelle LPA est entrée en vigueur le 1er janvier 2009. Selon l'art. 117 al. 1 LPA, les causes pendantes devant les autorités administratives et de justice administratives à l'entrée en vigueur de cette loi sont traitées selon cette dernière.
bb) La présente cause introduite par le dépôt du recours le 18 décembre 2008 était pendante à l'entrée en vigueur de la nouvelle LPA qui trouve dès lors application en l'espèce.
b) aa) A teneur de l'art. 100 al. 1 LPA, une décision sur recours ou un jugement rendus en application de la présente loi et entrés en force peuvent être annulés ou modifiés, sur requête, s'ils ont été influencés par un crime ou un délit (let. a) ou si le requérant invoque des faits ou des moyens de preuve importants qu'il ne pouvait pas connaître lors de la première décision ou dont il ne pouvait pas ou n'avait pas de raison de se prévaloir à cette époque (let. b). Les faits nouveaux survenus après le prononcé de la décision ou du jugement ne peuvent donner lieu à une demande de révision (art. 100 al. 2 LPA).
La jurisprudence cantonale ne reconnaît comme motifs de révision de ses arrêts que les motifs définis à l'art. 123 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF; RS 173.110), soit principalement la découverte subséquente de faits nouveaux importants ou de preuves concluantes qui n'avaient pas pu être invoquées dans la précédente procédure (arrêts CP.2007.0008 du 15 juin 2007; CP.2007.0012 du 31 décembre 2008). Un fait doit être qualifié de nouveau s'il existait déjà lorsque le tribunal a rendu son arrêt, mais qu'il n'avait pas été porté à la connaissance de cette autorité et que le requérant a été dans l'impossibilité d'invoquer les faits en cause dans la procédure ayant conduit à l'arrêt du tribunal (ATF 2A.244/2000 du 17 octobre 2000).
b) La recourante allègue son insolvabilité pour s'acquitter des amendes fixées par l'autorité intimée ainsi que le contexte défavorable des marchés financiers. Ces éléments ne sauraient à l'évidence constituer des faits nouveaux de nature à remettre en cause l'arrêt rendu par la Cour de céans le 9 juillet 2008. Ce grief est dès lors également mal fondé.
3. Le recours doit ainsi être rejeté aux frais de la recourante qui n'a pas droit à des dépens (art. 49 et 55 LPA).
Par ces motifs la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal arrête:
I. Le recours est rejeté en tant qu'il est recevable.
II. La nouvelle décision sur réclamation en exécution de l'arrêt du Tribunal cantonal, Cour de droit administratif et public du 9 juillet 2008 rendue par l'Administration cantonale des impôts le 19 novembre 2008 est confirmée.
III. Un émolument de 3'000 (trois mille) francs est mis à la charge de A.________ SA, cette somme étant imputée sur son dépôt de garantie.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 16 avril 2009
Le président: La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.