CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt du 5 décembre 1995
sur le recours interjeté par X.________, à ********,
contre
la décision sur réclamation rendue le 15 décembre 1994 par l'Administration cantonale des impôts, rejetant sa demande de révision (taxation pour la période 1991-1992, impôt cantonal et communal).
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Composition de la section: M. J.-C. de Haller, président; M. R. Bech et M. Ph. Maillard, assesseurs. Greffier: Mme Y.-V. Chappuis-Rosselet, sbt.
Vu les faits suivants:
A. Le 20 septembre 1991, la Commission d'impôt du district d'Avenches a notifié à X.________, domicilié à ********, sa décision de taxation pour la période 1991-1992, fixant un revenu imposable de Fr. 81'900.-, avec un quotient de 1. Certaines modifications ont été apportées à la déclaration d'impôt établie par le recourant le 10 mars 1991, qui n'ont toutefois pas été contestées.
B. Le 10 mars 1993, le contribuable a déposé sa déclaration d'impôt pour la période 1993-1994. Il a parallèlement requis une révision de la taxation 1991-1992, au sens de l'art. 107 de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (LI). Il expliquait avoir remarqué, lors de la préparation de la déclaration fiscale de 1993-1994, que de nombreuses factures concernant l'entretien de son immeuble en 1990 devaient figurer sur le décompte de l'exercice 1991-1992.
Par décision du 29 septembre 1993, l'autorité de taxation a refusé la demande de révision aux motifs suivants :
"Conformément aux dispositions de la Commission cantonale de recours, un révision est exclue lorsqu'un fait est resté inconnu de l'autorité en raison d'une négligence du contribuable, soit lorsque celui-ci aurait été en mesure d'invoquer des circonstances formulées à l'appui de sa demande de révision dans la procédure ordinaire de taxation ou de recours, avec la diligence qu'on peut raisonnablement exiger de lui."
A la même date, la Commission d'Avenches a notifié la taxation pour la période 1993-1994, fixant le revenu imposable à Fr. 78'700.-.
C. Le 18 octobre 1993, X.________ a déposé une réclamation contre la décision refusant la revision de la taxation pour la période 1991-1992. Il exposait n'avoir pas pu contester en temps voulu cette taxation en raison de soucis consécutifs au décès de sa femme (survenu le 6 octobre 1990) et que ce n'était qu'au moment de l'établissement de sa déclaration pour la période 1993-1994 qu'il avait constaté cette omission. Il estimait devoir bénéficier des mêmes droits que l'Etat, qui "révise des taxations dans le cadre de succession et rouvre des dossiers clos" ou dans le cadre de procédure de soustraction dans lesquelles la Commission d'impôt "ne se contente pas de pénaliser l'infraction, mais procède à des réajustements avec effet rétroactif". Il réitérait ainsi sa demande de révision au vu de la différence flagrante entre le montant de Fr. 1'861.- annoncé sous chiffre 14 (frais d'entretien d'immeuble) de sa déclaration d'impôt 1991-1992 et les frais aujourd'hui revendiqués, justifiés par diverses factures, d'un montant de Fr. 29'196.70.
Le même jour, le recourant a également déposé une réclamation contre la taxation de la période 1993-1994, qu'il a toutefois retirée le 11 novembre 1994.
X.________ a été entendu par l'autorité intimée le 1er novembre 1993 qui lui a alors donné des explications sur sa requête. Par décision du 3 novembre 1993, la Commission d'impôt d'Avenches a confirmé sa décision en maintenant le revenu imposable à Fr. 81'900.-.
Suite à un rappel du 13 janvier 1994, X.________ a maintenu sa réclamation par courrier du 24 janvier 1994; son dossier a dès lors été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ACI), en date du 27 janvier 1994.
D. L'ACI a confirmé la décision de la Commission d'impôt d'Avenches dans une correspondance du 17 octobre 1994.
Suite à un rappel du 9 novembre 1994, le contribuable a déclaré maintenir sa réclamation le 11 novembre 1994.
Par décision du 15 décembre 1994, l'ACI a rejeté la réclamation du 18 octobre 1993 contre la décision du 29 septembre 1993 refusant de réviser la taxation concernant l'impôt cantonal et communal pour la période 1991-1992. La motivation de cette décision sera reprise ci-dessous dans la partie droit en tant que de besoin.
E. X.________ a interjeté recours contre cette décision par acte daté du 16 janvier 1995. Il s'est acquitté dans le délai imparti à cet effet de l'avance de frais requise par Fr. 750.-.
L'ACI a conclu au rejet du recours par déterminations du 6 février 1995.
F. Le Tribunal administratif a délibéré à huis clos.
Considérant en droit:
1. Le recourant conteste le refus de l'autorité de procéder à la revision de la taxation pour la période 1991-1992; il a en effet omis de mentionner sur la déclaration y relative la déduction de frais d'immeuble relatifs à l'année 1990, d'un montant de Fr. 21'196.70.
La procédure de révision est une voie de droit extraordinaire qui permet exceptionnellement de remettre en cause une décision entrée en force, ce qui est le cas des taxations fiscales n'ayant pas fait l'objet d'un recours (TA FI 93/016, du 10 mai 1994). En droit vaudois, elle est réglée aux art. 107 à 109 LI. L'art. 107 LI prévoit que la taxation définitive peut être révisée sur demande du contribuable, dans les trois mois dès la découverte du motif de révision, mais au plus tard dans les quatre ans dès la communication de la décision attaquée :
"[...]
a) lorsque l'autorité de taxation ou de réclamation n'a pas tenu compte de faits importants qui ressortent du dossier;
b) lorsque la décision a été prise en violation des règles essentielles de la procédure;
c) lorsque le requérant découvre des faits nouveaux importants ou des preuves qu'il n'aurait pu invoquer dans la procédure de taxation, de réclamation ou de recours."
a) On entend par fait nouveau, au sens de l'art. 107 lit. c LI, celui qui s'est produit avant la décision attaquée mais que l'auteur de la demande de révision a été empêché sans sa faute d'alléguer dans la procédure antérieure (André Grisel, Traité de droit administratif, vol. II, p. 944; Revue fiscale 1983, p. 541). Cette impossibilité implique que le requérant a fait preuve de toute la diligence que l'on peut attendre de lui pour réunir tous les faits et moyens à l'appui de sa cause. Ces faits nouveaux doivent en outre être importants, c'est-à-dire être susceptibles d'entraîner une modification de la décision en faveur du requérant (ATF 118 II 205, 110 V 141; ATF non publié du 29 septembre 1993, en la cause C. c. IIe Cour de droit public; Jean-François Poudret, COJ, no 2.2 à 2.2.5 ad. art. 137).
b) En l'espèce, les frais d'entretien revendiqués se rapportent à l'année 1990. Ils étaient donc connus du contribuable non seulement lors de l'établissement de sa déclaration, le 10 mars 1991, mais aussi lors de la réception de la taxation du 20 septembre 1991.
Le recourant expose n'avoir pu contester cette taxation en raison des soucis consécutifs au décès de sa femme, survenu le 6 octobre 1990. Force est toutefois de constater que la déclaration d'impôt a été remplie plus de 5 mois et la taxation notifiée plus de 11 mois après cet événement. Compte tenu du délai de trente jours dès la notification de la décision attaquée prévu par l'art. 101 al. 1 LI pour exercer son droit de réclamation, le recourant avait la possibilité de déposer une réclamation à tout le moins jusqu'au 20 octobre 1991, soit plus d'une année après la disparition de son épouse. Dès lors, cette circonstance, aussi tragique soit-elle, ne permet pas de considérer que le recourant a été sans sa faute, au sens de la jurisprudence précitée, de se prévaloir en temps utile des frais d'entretien litigieux.
c) Dans son acte de recours du 16 janvier 1995, le recourant demande que son dossier soit traité avec équité.
"En effet, je n'admets pas que l'Etat puisse encaisser des impôts sur des faits nouveaux après intervention de la Justice de Paix, alors que le justiciable, qui, lui, demande la révision de son dossier sur la base de faits qui étaient aussi nouveaux pour lui, puisqu'ils n'avaient jamais à les faire antérieurement. [...]"
Il résulte des déterminations de l'ACI du 6 février 1995 que le recourant fait allusion à des rappels d'impôts dus à la découverte, au moment de l'inventaire des biens de son épouse décédée, d'un compte-salaire et d'un compte d'épargne non déclarés, faits constitutifs d'une soustraction fiscale. L'ACI explique que ces éléments, qui n'avaient pas été annoncés auparavant, représentaient bien un fait nouveau. Le tribunal n'est pas saisi de cette affaire et il n'a pas à se prononcer sur le bien-fondé des rappels d'impôts auxquels l'autorité fiscale a procédé ni sur la fixation d'une pénalité. Il peut toutefois constater que, par définition, des comptes non déclarés représentent des faits nouveaux, ce qui n'est pas le cas des frais d'entretien que le recourant a omis de mentionner dans sa déclaration d'impôts, ainsi qu'exposé ci-dessus sous chiffre 1 b. Dans ces conditions, force est de constater que le recourant n'a pas été traité de façon inéquitable et que la position de l'autorité fiscale, conforme à la loi et à la jurisprudence, échappe à la critique.
2. Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours. Conformément à l'art. 55 LJPA, il se justifie de mettre à la charge du recourant qui succombe un émolument que le tribunal arrête à Fr. 750.-.
Par ces motifs le Tribunal administratif arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision rendue le 15 décembre 1994 par l'Administration cantonale des impôts, confirmant sur réclamation la décison de la Commission d'impôts du district d'Avenches du 29 septembre 1993 rejetant la demande de révision de la taxation pour la période 1991-1992, est maintenue.
III. Un émolument de justice de Fr. 750.- (sept cent cinquante francs) est mis à la charge du recourant.
Lausanne, le 5 décembre 1995
Le président: Le greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.