canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
- ARRET du 11 août 1994
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sur le recours interjeté par la Commune de A.________
contre
la décision de l'Administration cantonale des impôts du 19 mai 1993 relative à la détermination du for fiscal de B.________ et de C.________.
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Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM. P. Journot, président S. Pichon, assesseur D. Malherbe, assesseur
Greffier : A.-C. Favre, sbt.
constate en fait :
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A. B.________ est né le ********. Célibataire, il est employé auprès de l'entreprise des PTT de X.________. Il occupe à D.________ un studio d'une pièce et demie, meublé par ses soins. Il y est atteignable par téléphone et y reçoit son courrier. Il participe à la vie sociale de cette localité et s'y est fait des connaissances. Il fait en particulier partie de la fanfare de D.________ et environs ainsi que de la société de Jeunesse D.________-A.________. Il est en outre officier au corps des sapeurs-pompiers de A.________.
C.________ est né le ********. Il est célibataire et exerce l'activité de chauffeur-livreur auprès de E.________ SA au Y.________; il a été inscrit au chômage à A.________ du 15 mars au 18 mai 1993. Il occupe à D.________ une pièce meublée par ses soins où il est atteignable par téléphone et reçoit son courrier. Il s'est également fait des connaissances dans cette ville. Il fait partie du corps des sapeurs-pompiers de A.________.
B.________ et C.________ ont chacun leur famille à A.________ qu'ils vont retrouver chaque jour. Ils mangent fréquemment chez leurs parents, mais n'y dorment pas. Tous deux sont inscrits au Contrôle des habitants de la Commune de A.________ et ont refusé de figurer sur celui de la Commune de D.________.
B. B.________ et C.________ ont tous deux déposé leur déclaration d'impôt pour la période de taxation 1993-1994 auprès de la Commune de A.________.
Le 24 mars 1992, la Municipalité de D.________ a signifié aux intéressés qu'elle considérait qu'ils avaient constitué leur domicile principal dans cette commune. Le 26 mai, elle leur a notifié une décision fixant leur domicile à D.________ avec effet au 1er juin 1992. Ensuite de l'opposition des intéressés et de la Commune de A.________, la Commune de D.________ a confirmé cette décision le 14 juillet 1992 et transmis le dossier à l'Administration cantonale des impôts, pour qu'elle statue en application de l'art. 14 al.6 de la loi sur les impôts directs cantonaux du 26 novembre 1956 (LI).
Par décision du 3 mai 1993, notifiée directement aux intéressés, l'Administration cantonale des impôts a fixé le domicile fiscal de C.________ et B.________ à D.________, considérant qu'en prenant un logement à proximité du lieu où réside leur famille, sans y être obligé pour des raisons professionelles, mais pour obtenir une certaine indépendance, ils se sont constitué un domicile propre et indépendant de celui de leur parents, même si l'intensité des relations qu'ils entretiennent avec ceux-ci est restée forte.
Selon les déclarations de la Municipalité de A.________, cette décision ne lui est pas parvenue, quand bien même le texte mentionne qu'une copie est adressée aux Communes de D.________ et A.________. Le 19 mai, l'Administration cantonale des impôts a adressé une nouvelle communication de la décision précitée aux deux intéressés et aux communes.
C. Le 2 juin 1992, B.________ a formé recours contre la décision du 3 mai 1993, que le juge instructeur, statuant le 14 juillet 1993, a déclaré irrecevable en raison de son défaut de motivation et de l'avance de frais non effectuée.
D. Par lettre du 10 juin 1993, la Commune de A.________ a recouru contre la décision qui lui a été notifiée le 19 mai 1993. Elle considère que le domicile fiscal de C.________ et B.________ doit être fixé à A.________, en fonction des importantes et étroites attaches familiales qu'ils y ont conservées et des activités sociales qu'ils y exercent.
Dans ses déterminations du 13 septembre 1993, l'Administration cantonale des impôts conclut à l'irrecevabilité du recours et subsidiairement à son rejet quant au fond, reprenant les motifs invoqués dans sa décision.
Dans une lettre du 3 février 1994, la Municipalité de A.________ conteste l'irrecevabilité de son recours, interjeté moins de 30 jours après réception de la seule communication de la décision lui ayant été adressée, le 19 mai 1993; elle rappelle en outre les motifs de son opposition à la fixation d'un domicile fiscal à D.________, en ajoutant aux arguments déjà soulevés le fait que si C.________ et B.________ ont loué un appartement dans cette localité, c'est uniquement en raison de l'impossibilité de trouver un logement à A.________ et dans l'idée de rester le plus près possible du centre de leurs intérêts.
E. Le Tribunal administratif a délibéré à huis clos.
et considère en droit :
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1. L'Administration cantonale des impôts a invoqué l'irrecevabilité du recours formé le 10 juin 1993 par la Commune de A.________, au motif qu'il serait tardif.
Cet argument serait fondé si la décision du 3 mai 1993 était parvenue à la recourante. Il incombe cependant à l'administration d'apporter cette preuve. La décision ayant été notifiée sous pli simple, aucun accusé de réception n'a pu être produit. Dans ces conditions, la communication du 19 mai 1993 - bien que ne constituant pas une décision nouvelle à l'égard de celle du 3 mai, mais uniquement une copie dont seule la date a été modifiée - a fait partir le délai de recours pour la Commune de A.________. Interjeté dans le délai de 30 jours prévu par l'art. 104 LI, le recours est par conséquent recevable.
2. En principe, les personnes physiques sont soumises à l'impôt sur leur fortune mobilière et leur revenu dans la canton où elles ont leur domicile, que ce soit en matière d'impôt cantonal et communal (art. 3 al. 1 lit. a LI), ou en matière d'impôt fédéral direct (art. 3 ch. 1 lit. a AIFD). Selon l'art. 4 LI, le domicile au sens de cette loi est déterminé par les art. 23 à 26 du Code civil suisse. Sur le plan intercantonal, le domicile fiscal se détermine également essentiellement sur la base des critères du droit civil (ATF 108 Ia 252 ss).
a) Selon l'art. 23 al. 1 CC, le domicile de toute personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir, c'est-à-dire à l'endroit dont la personne fait le centre des ses intérêts vitaux (ATF 108 Ia 252 et les références citées). Ce n'est pas la volonté interne de la personne qui est déterminante, mais les circonstances reconnaissables pour les tiers, qui permettent de déduire cette intention (ATF 113 Ia 466; 97 II 3). L'ensemble des conditions de vie doit être pris en considération. Le lieu où les papiers d'identité ont été déposés ne constitue qu'un indice et n'entre pas en ligne de compte comparativement aux rapports et aux intérêts personnels, pas plus que l'indication d'un lieu figurant dans des décisions judiciaires et des publications officielles (Scyboz/Gilliéron, op. cit., notes ad. art. 23 al. 1 CC et les références citées; ATF 115 Ia 212, JT 1991 I 118).
Lorsque l'intéressé ne séjourne pas en un lieu unique et que son lieu de travail ne correspond pas au lieu de séjour de sa famille, le domicile est constitué par celui avec lequel l'intéressé a les relations personelles et familiales les plus étroites. S'agissant des personnes qui exercent une activité lucrative dépendante, il est admis que les liens familiaux et sociaux sont plus forts que ceux résultant de l'exercice de l'activité professionnelle et déterminent le domicile, aussi bien du point de vue fiscal que du point de vue du droit civil (ATF 111 Ia 43 et les arrêts non publiés cités in RDAF 1994, 22). Les personnes qui n'exercent pas une fonction dirigeante doivent être imposées exclusivement au lieu - distinct de celui où elles travaillent - où séjourne leur famille, où elles rentrent chaque jour ou près de laquelle elles passent régulièrement la fin de la semaine, la famille comprenant à cet égard le conjoint et les enfants ou, pour les jeunes adultes célibataires, les parents et les frères et soeurs (ATF du 23 octobre 1992 en la cause R.S. c. Canton de Zürich). Il en va notamment ainsi des jeunes célibataires qui se rendent à leur lieu de travail durant la semaine mais reviennent le week-end et les jours fériés régulièrement chez leurs parents (ATF 111 Ia 42) ou de jeunes mariés qui ne travaillent pas où réside leur famille (ATF du 11 octobre 1985 cité in RDAF 1994, 23); dans de tel cas, le centre des intérêts vitaux, et par là le domicile fiscal de ces personnes peut se trouver auprès de leurs parents, dans la mesure où elles quittent la maison paternelle pour la première fois, afin de travailler ailleurs, et rentrent chez elles chaque fois qu'elles le peuvent. La situation est toutefois différente pour les contribuables de condition dépendante qui séjournent durablement ou pour une durée indéterminée sur leur lieu de travail en vue d'exercer une activité lucrative : le lieu d'exercice de l'activité professionnelle constitue alors l'endroit déterminant pour la fixation du domicile du point de vue du droit civil et dans tous les cas également du point de vue fiscal, pour autant que l'exercice d'une activité lucrative en vue de subvenir à ses besoins soit de nature durable. Cela vaut aussi lorsque le contribuable a l'intention de repartir ultérieurement et de gagner sa vie dans un autre endroit; cette intention n'exclut pas la constitution d'un domicile au lieu de travail (Archives 52 p. 659, repris pour l'essentiel dans l'arrêt du Tribunal fédéral le 23 octobre 1992 précité). Une limite quant à la durée au-delà de laquelle le contribuable ne peut plus prétendre vivre dans une localité différente de celle où se trouve sa famille sans y avoir forcément transféré le centre de son existence n'a pas été fixée par le Tribunal fédéral; en principe, le fait de vivre plus d'une décennie dans une ville est cependant considéré comme constitutif d'un domicile fiscal, même si le contribuable retourne fréquemment auprès de ses parents (ATF du 11 octobre 1985 cité in RDAF 1994, 23).
Il est vrai que dans différents arrêts (notamment Y. Du. du 29 janvier 1987, Revue fiscale 1989 p. 454; P.-L. Ro. du 27 décembre 1989; J.-F. Je., du même jour), la Commission cantonale de recours en matière d'impôt avait cru pouvoir déduire de la jurisprudence du Tribunal fédéral (Archives 31 p. 94, Archives 35 p. 257, Archives 52 p. 659) la conclusion que le critère du lieu de travail est très important pour déterminer le domicile d'une personne. A vrai dire, quand bien même le Tribunal fédéral a d'abord posé pour règle que le lieu de travail est prépondérant pour déterminer le domicile d'une personne dépendante (Archives 31 p. 94), ce principe était nuancé par une série d'exceptions, telles que le caractère passager de l'activité ou encore la force des attaches familiales en un autre lieu que celui du travail (ATF 79 I 26; 78 I 313; 69 I 77; 68 I 139). Plus tard, le Tribunal fédéral a érigé en principe le fait que lorsque l'intéressé ne séjourne pas en un lieu unique et que son lieu de travail ne correspond pas au lieu de séjour de sa famille, ses relations personnelles et familiales priment dans la détermination du centre de ses intérêts vitaux (v. p. ex. Archives 52 p. 659, spéc. milieu du considérant 2 p. 661). Les arrêts récents du Tribunal administratif soulignent d'ailleurs cette prépondérance et rappellent que ce n'est que dans des cas exceptionnels que l'on considérera que les relations économiques sont plus importantes que les relations personnelles (arrêts FI 91/037 du 18 mars 1993; FI 90/056 et 92/143 du 6 août 1993, avec les références citées par ces arrêts). On peut d'ailleurs relever - quand bien même ces dispositions ne sont pas applicables en l'espèce - que l'art. 3 al. 1 et 2 de la nouvelle loi fédérale sur l'impôt fédéral direct (LIFD), ainsi que l'art. 3 al. 1 et 2 de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID), toutes deux du 14 décembre 1990, déterminent l'assujettissement à l'impôt à raison du rattachement personnel à l'aide d'une disposition indépendante du droit civil mais qui reprend néanmoins l'essentiel des principes de ce dernier (Archives 61 p. 9, Innovations apportées par la LIFD en matière d'impôt fédéral direct communication de l'Administration fédérale des contributions; Rivier, L'assujettissement à l'impôt des personnes physiques, Archives 61 p. 284).
b) Selon les principes qui viennent d'être dégagés de la jurisprudence ci-dessus, la condition d'un retour régulier et fréquent au domicile familial pour y déterminer le domicile fiscal est d'autant plus exigée que la distance entre le lieu de travail et celui de la famille est faible. L'étroitesse des attaches familiales perd cependant de son poids lorsque la distance entre le lieu où l'intéressé prend un logement et celui où réside sa famille - ou que les frais et le temps consacrés à un retour à la maison - deviennent si peu importants que l'on ne peut plus prétendre que le domicile constitué sur le lieu de travail est nécessaire pour exercer son activité durant la semaine. Dans ces circonstances, on considère que l'intéressé a montré sa volonté de se constituer un domicile propre, indépendant de celui où se trouve celui de sa famille, quelle que soit l'intensité des relations familiales qu'il entretient avec ses proches (ATF 113 Ia 465 ss).
L'autorité intimée se fonde sur l'arrêt précité pour justifier sa décision. La recourante considère au contraire que l'on doit faire application des principes généraux relatifs au domicile des personnes dépendantes et que le centre des intérêts des deux contribuables en cause se trouve à A.________ où se situent leurs familles.
Il est vrai que tant C.________ que B.________ ont conservé des relations étroites avec la Commune de A.________. Le premier, âgé de 24 ans, et le second, de 27 ans, le 1er janvier 1993, date à laquelle la décision attaquée fixe leur domicile fiscal à D.________, ont tous deux des contacts réguliers, voire journaliers avec leurs parents domiciliés à A.________ chez lesquels ils vont fréquemment manger. Il participent à la vie locale de cette localité en faisant tous deux partie du corps des sapeurs-pompiers; B.________ est en outre membre de la société de Jeunesse de D.________-A.________, dont le président est domicilié à A.________. En prenant un logement séparé de leur famille, non justifié pour des besoins professionnels, les intéressés ont cependant manifesté leur volonté d'être indépendants de leurs proches et de se constituer un nouveau centre de relations. Tout en cherchant à ne pas rester trop éloigné de leur famille qui subvient encore largement à leur entretien, ils ont pris un domicile distinct où ils passent toutes leurs nuits, y reçoivent leur courrier et leurs appels téléphoniques. Dans ces conditions, le seul fait de rentrer régulièrement chez leurs parents pour y manger n'est pas suffisant pour maintenir leur domicile à A.________. Le fait que les intéressés aient été contraints de prendre un logement à D.________ plutôt qu'à A.________ où aucun appartement n'est disponible est plausible, mais n'est pas relevant. A suivre une telle argumentation on pourrait également se prévaloir du fait de ne pas avoir trouvé de logement à un prix abordable dans la localité où se trouve le centre de ses intérêts, ce qui créerait une brèche inacceptable au principe selon lequel le domicile fiscal n'est pas déterminé par la volonté interne de la personne, mais par les circonstances reconnaissables pour les tiers.
3. Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours interjeté par la Commune de A.________. La commune ayant exercé son droit de recours dans le cadre de l'exercice de sa puissance publique, il n'y a pas lieu de mettre un émolument à sa charge.
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
arrête :
I. Le recours est rejeté.
II. La décision de l'Administration cantonale des impôts du 19 mai 1993 fixant le for fiscal de B.________ et de C.________ à D.________ dès le 1er janvier 1993 est confirmée.
III. L'arrêt est rendu sans frais.
sa/Lausanne, le 11 août 1994
Au nom du Tribunal administratif :
Le président : Le greffier :
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.