CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt du 16 mai 1995
sur le recours interjeté par A.________, à X.________
contre
la décision de l'Administration cantonale des impôts, du 8 octobre 1992, fixant son for fiscal à X.________.
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Composition de la section: M. P. Journot, président; M. V. Pelet et M. J. Koelliker, assesseurs. Greffier: M. J.-C. Perroud, sbt.
Vu les faits suivants:
A. A.________ et son épouse Mme A.________ se sont établis en 1967 à X.________ où ils sont propriétaires d'une villa de cinq pièces. En plus de cette propriété, les époux A.________ possèdent un petit appartement de 31 mètres carrés, situé à Y.________.
A.________ a une formation d'ingénieur ETS et exploite un bureau technique à X.________. Dans la même ville, son épouse exerce également une activité indépendante, puisqu'elle tient une boutique de ********.
B. Au début de l'année 1989, les époux A.________ ont annoncé aux autorités de X.________ leur départ pour Y.________. Au mois de novembre de la même année, le Contrôle des habitants et Bureau des étrangers de X.________ a fait remplir aux intéressés le questionnaire destiné aux personnes séjournant à X.________ mais conservant leur domicile légal et fiscal dans une autre commune. A.________ y a indiqué qu'il vivait en moyenne cinq jours par semaine à X.________ et résidait le reste du temps à Y.________. Il a ajouté, à titre d'autres motifs justifiant son déplacement de domicile à Y.________, qu'il n'avait pas reçu un seul mandat de la Commune de X.________, alors qu'il y exerçait une activité indépendante depuis près de huit ans.
C. Considérant que les époux A.________ avaient conservé, en dépit de leur déclaration, le centre de leurs intérêts à X.________, la Commission d'impôt et recette de district de X.________ a requis l'Administration cantonale des impôts de se prononcer, en application de l'art. 14 al. 6 LI. Par décision du 12 décembre 1989, cette autorité a jugé que les époux A.________ possédaient le centre de leurs intérêts moraux et matériels à X.________ et devaient donc l'impôt à cette commune. Elle a considéré en substance que l'appartement de Y.________ présentait le caractère d'une résidence secondaire qui, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, ne permettait pas de fonder un domicile.
Les époux A.________ n'ont pas recouru contre cette décision.
D. Au début de l'année 1991 (lettre du 13 février), A.________ a protesté auprès de l'Administration cantonale des impôts, expliquant qu'il n'admettait pas d'être entièrement assujetti à l'impôt à X.________. Il a indiqué qu'en raison de la baisse de ses affaires, il avait dû prendre un emploi auprès de l'Etat de Vaud (Centrale des autorisations du Département des travaux publics). A ses yeux, l'imposition du salaire provenant de cette activité devait se faire au profit de la Commune de Y.________.
E. Le 5 août 1992, A.________ a été entendu par des représentants de l'Administration cantonale des impôts, dans le but de mettre en évidence d'éventuels changements de sa situation depuis la décision du 12 décembre 1989. Au cours de cet entretien, le prénommé a expliqué qu'il passait désormais quatre nuits à Y.________, contre trois à X.________; en effet, il se rendait en montagne le mercredi soir et le samedi soir pour retourner en plaine respectivement le vendredi matin et le lundi matin. Il a également indiqué que son épouse ne l'accompagnait pas systématiquement à Y.________ et que ses deux enfants, B.________ et C.________, nés respectivement en 1968 et 1969, habitaient depuis le début de l'année 1991 à Lausanne.
F. Par décision du 8 octobre 1992, l'Administration cantonale des impôts a fixé le domicile fiscal des époux A.________ pour la période fiscale 1991-1992 à X.________. Elle a considéré en substance que la situation des intéressés n'avait pas fondamentalement changé depuis la précédente période fiscale; qu'en particulier, ils ne séjournaient toujours que deux jours par semaine à Y.________, soit les jeudis et les dimanches, ces journées correspondant à leur temps libre; que par ailleurs ils étaient atteignables par téléphone uniquement à X.________.
G. A.________ a recouru contre cette décision par lettre du 6 novembre 1992, complétée par un mémoire déposé le 13 novembre. S'il admet que ses revenus d'indépendant, ainsi que ceux de son épouse, doivent être imposés à X.________, il estime que le salaire provenant de son activité pour le compte de l'Etat de Vaud doit être taxé à Y.________. A propos de la ville de X.________, il n'évoque que ses relations avec les autorités dont il déplore le peu de propension à lui confier des mandats.
Dans ses déterminations du 11 juin 1993, l'Administration cantonale des impôts a conclu au rejet du recours. En plus des éléments contenus dans la décision attaquée, elle a relevé que les époux A.________ n'avaient jamais annoncé de changement d'adresse aux PTT, se fondant sur une attestation de la Régie fédérale du 24 mai 1993 qu'elle a produite.
Le recourant a déposé un mémoire complémentaire du 2 juillet 1993.
H. Délibérant à huis clos, le Tribunal administratif a décidé de compléter l'instruction. Constatant que dans sa décision du 12 décembre 1989, l'Administration cantonale des impôts paraissait prête à entrer en matière sur une répartition intercommunale (entre X.________ et Y.________) du produit de l'imposition du revenu acquis par A.________ en qualité de dépendant, le tribunal a invité l'autorité intimée à se déterminer sur une éventuelle application de l'art. 14 de la loi du 5 décembre 1956 sur les impôts communaux (LIC) qui prévoit une telle répartition lorsqu'un contribuable séjourne plus de nonante jours par an dans une autre commune que celle de son domicile, en y occupant un logement lui appartenant ou pris à bail pour une longue durée. L'Administration communale des impôts a répondu le 20 juillet 1993 en précisant qu'elle acceptait dans ce cas de mettre le recourant au bénéfice de l'art. 14 LIC (imposition prorata temporis) et qu'il fallait comprendre la décision attaquée comme portant sur ce point également.
I. Le tribunal a ensuite statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
1. Pour justifier la détermination de son for fiscal à Y.________, le recourant se fonde essentiellement sur l'allégation selon laquelle il passe la plupart de ses loisirs dans cette localité et y a ses meilleurs amis. Il oppose cette situation à celle qu'il vit à X.________ où il exploite un bureau technique sans recevoir de mandat de la part des autorités communales. Il paraît ainsi déduire que la Commune de Y.________ constitue pour lui un lieu plus agréable que la cité urbigène et que cette seule circonstance permet la fixation de son for fiscal à Y.________, en dépit du fait qu'il réside en moyenne cinq jours par semaine à X.________. De son côté, l'Administration cantonale des impôts se fonde sur la jurisprudence du Tribunal fédéral (Archives 35, 257) qui considère en substance que l'existence d'une résidence secondaire ne permet pas de fonder un domicile.
a) En principe, les personnes physiques sont soumises à l'impôt sur leur fortune mobilière et leurs revenus dans le canton où elles ont leur domicile, que ce soit en matière d'impôt cantonal et communal (art. 3 al. 1 ch. 1 let. a de la loi sur les impôts directs cantonaux, dans sa version en vigueur durant la période fiscale litigieuse, citée ci-après: aLI) ou en matière d'impôt fédéral direct (art. 3 ch. 1 let. a AIFD, remplacé dès le 1er janvier 1995 par l'art. 3 ch. 1 let. a LIFD). Selon l'art. 4 aLI, le domicile au sens de cette loi est déterminé par les art. 23 à 26 du Code civil suisse. Sur le plan intracantonal, le for fiscal se détermine également selon le critère du domicile (art. 14 al. 1 aLI).
b) Selon l'art. 23 al. 1 CC, le domicile de toute personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir, c'est-à-dire à l'endroit dont la personne fait le centre des ses intérêts vitaux (ATF 108 Ia 252 et les références citées). Ce n'est pas la volonté interne de la personne qui est déterminante, mais les circonstances reconnaissables pour les tiers, qui permettent de déduire cette intention (ATF 113 Ia 466; 97 II 3). L'ensemble des conditions de vie doit être pris en considération. Le lieu où les papiers d'identité ont été déposés ne constitue qu'un indice et n'entre pas en ligne de compte comparativement aux rapports et aux intérêts personnels, pas plus que l'indication d'un lieu figurant dans des décisions judiciaires et des publications officielles (Scyboz/Gilliéron, op. cit., notes ad. art. 23 al. 1 CC et les références citées; ATF 115 Ia 212, JT 1991 I 118).
c) Lorsque l'intéressé ne séjourne pas en un lieu unique et que son lieu de travail ne correspond pas au lieu de séjour de sa famille, le domicile est constitué par celui avec lequel il a les relations personnelles et familiales les plus étroites. S'agissant des personnes qui exercent une activité lucrative dépendante, il est admis que les liens familiaux et sociaux sont plus forts que ceux résultant de l'exercice de l'activité professionnelle et déterminent le domicile, aussi bien du point de vue fiscal que du point de vue du droit civil (ATF 111 Ia 43 et les arrêts non publiés cités in RDAF 1994, 22). Ainsi, les personnes qui n'exercent pas une fonction dirigeante doivent être imposées exclusivement au lieu distinct de celui où elles travaillent - où séjourne leur famille, où elles rentrent chaque jour ou près de laquelle elles passent régulièrement la fin de la semaine, la famille comprenant à cet égard le conjoint et les enfants ou, pour les jeunes adultes célibataires, les parents et les frères et soeurs (ATF du 23 octobre 1992 en la cause R. S. contre canton de Zurich).
d) En l'occurrence n'est pas en cause l'imposition du revenu acquis en qualité d'indépendants par les époux A.________, mais uniquement celui que A.________ tire de son activité de collaborateur auprès de la Centrale des autorisations du Département des travaux publics. Le recourant, qui n'est visiblement pas satisfait de ne pas recevoir de mandats de la part des édiles urbigènes, déclare avoir beaucoup plus de plaisir de résider à Y.________ et paraît ainsi déduire de la jurisprudence précitée que son domicile fiscal doit être fixé dans cette dernière localité. Cette manière de voir n'est pas correcte. Dans les causes susmentionnées, il s'agissait d'opter entre le lieu où le contribuable avait ses attaches professionnelles et celui où il avait ses liens familiaux et sociaux : la jurisprudence a accordé la prépondérance aux liens sociaux et familiaux. En l'occurrence, la question ne se pose pas de la même manière. Il s'agit de trancher entre le lieu où, en plus de l'exercice d'une activité professionnelle, le contribuable passe la plus grande partie de son temps avec son épouse (X.________, 5 jours sur 7 en moyenne) et celui où il se rend, la plupart du temps seul (v. mémoire de recours, p. 2) pour y passer ses moments de loisirs et y rencontrer des amis (Y.________). Or, entre les attaches familiales et les relations sociales, il ne fait pas de doute qu'il faut accorder plus d'importance aux premières. En l'espèce, cette solution s'impose d'autant plus que le lieu des attaches familiales correspond également à celui où chacun des époux exerce une activité indépendante. Au surplus, même si Mme A.________ accompagnait régulièrement son mari à Y.________ durant ses temps de loisir, la situation ne serait pas différente. La jurisprudence, dont il n'y a pas lieu de s'écarter, considère en effet que les personnes qui travaillent dans un endroit où elles habitent et se rendent dans un autre endroit (résidence secondaire) pour y passer leur temps libre, ne peuvent se constituer un domicile en ce lieu, même si elles s'y sont attachées (Archives 35, 257).
2. L'art. 14 LIC prévoit que le contribuable qui séjourne plus de nonante jours par an dans une autre commune que celle de son domicile, en y occupant un logement lui appartenant ou pris à bail pour une longue durée, paie l'impôt dans cette commune proportionnellement à la durée de son séjour, sous réserve des art. 10 et 11.
La décision de l'Administration cantonale des impôts du 8 octobre 1992 fixe le domicile principal du recourant à X.________ dès le 1er janvier 1991 mais n'entre pas en matière, pas plus que la réponse de l'autorité intimée du 11 juin 1993, sur une éventuelle répartition intercommunale au sens de l'art. 14 LIC cité ci-dessus. La décision du 8 octobre 1992 paraît ainsi emporter également le refus d'appliquer cette disposition au recourant. Interpellée sur la question de savoir si la décision du 8 octobre 1992 porte effectivement sur ce point, l'Administration cantonale des impôts a répondu positivement mais elle a précisé simultanément que le recourant pouvait être mis au bénéfice de l'art. 14 LIC. Afin de lever l'incertitude qui subsiste ainsi sur la portée de la décision attaquée, il convient d'annuler formellement cette dernière afin que l'autorité intimée puisse statuer expressément, sans que le présent arrêt ne préjuge sa décision sur ce point, sur la question de la répartition intercommunale.
3. Débouté sur la question de son domicile principal, que la décision attaquée fixe à juste titre à X.________, le recourant supportera un émolument réduit de 200 francs.
Par ces motifs le Tribunal administratif arrête:
I. Le recours est très partiellement admis.
II. La décision de l'Administration cantonale des impôts, du 8 octobre 1992, telle que précisée par les déterminations complémentaires du 20 juillet 1993, est annulée, la cause étant renvoyée à l'autorité intimée pour nouvelle décision dans le sens des considérants.
III. Un émolument de justice de 200 francs (deux cents francs) est mis à la charge du recourant, A.________.
mp/Lausanne, le 16 mai 1995
Le président: Le greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint