Incarto n. 80.2019.267
Lugano 11 novembre 2020
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Mara Regazzoni
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 21 agosto 2019 contro la decisione del 25 agosto 2019 in materia di multa per violazione degli obblighi di procedura.
Fatti
A. A fronte del mancato inoltro della dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale 2018, l’Ufficio circondariale di tassazione __________ (in seguito, UT) aveva dapprima richiamato (15 maggio 2019), poi diffidato (19 giugno 2019), e quindi inflitto a RI 1, con decisione del 16 luglio 2019, una multa disciplinare di fr. 1'000.per violazione degli obblighi procedurali. Contestualmente alla decisione in questione, l’autorità fiscale aveva nuovamente diffidato il contribuente a presentare gli atti richiesti entro un termine di venti giorni, con la relativa avvertenza che, decorso infruttuosamente tale termine, si sarebbe proceduto con una tassazione d’ufficio ai sensi degli artt. 204 LT e 130 LIFD.
B. Con reclamo del 19/22 luglio 2019, RI 1 aveva riferito di aver ignorato la diffida del 19 giugno 2019 siccome il 9 luglio 2019 diceva di aver trasmesso una richiesta di proroga del termine per la presentazione della dichiarazione d’imposta 2018, visto che non era ancora in possesso di tutta la documentazione. Al contempo, egli aveva comunque richiesto una proroga per poter completare la dichiarazione fiscale con tutti i documenti necessari.
C. Con decisione del 25 luglio 2019, l’UT respingeva il reclamo e confermava la multa sulla scorta delle seguenti motivazioni:
L’autorità fiscale può infliggere una multa per violazione di obblighi procedurali ai sensi dell’art. 257 LT risp. art. 174 LIFD quando si realizzano due condizioni distinte, l’una soggettiva (azione o omissione intenzionale o per semplice negligenza da parte del contribuente) e l’altra oggettiva (diffida rivolta al contribuente da parte dell’autorità fiscale). Nella fattispecie, il contribuente ha omesso in modo negligente di consegnare la dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale 2018 e gli allegati di cui questa deve essere corredata, nonostante la diffida del 19.06.2019, con cui l’autorità di tassazione lo invitava a collaborare. Non avendo dato seguito alla diffida, l’autorità di tassazione ha inflitto al contribuente una multa di CHF 1'100 con decreto no. 23777/205 del 16.07.2019, calcolata in base al dovuto d’imposta cantonale relativo all’ultima decisione di tassazione cresciuta in giudicato, ossia quella risalente al periodo fiscale 2017 per il quale tale importo era stato stabilito definitivamente in CHF 40'578.05 (v. Circolare n. 12/2013 del 22 novembre 2013).
Il termine per presentare la dichiarazione d’imposta 2018 era il 30.04.2019. In data 15.05.2019 è stato inviato un richiamo e il 19.06.2019 è stata intimata una diffida. Nel termine assegnato tramite diffida non è stata presentata la dichiarazione d’imposta né alcuna richiesta volta ad ottenere una proroga.
La multa comminata in data 16.07.2019 è pertanto giustificata.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, il contribuente contesta la decisione impugnata. Egli ritiene in particolare che l’autorità inferiore non avrebbe debitamente considerato i motivi che gli avrebbero impedito di presentare tempestivamente la dichiarazione d’imposta 2018. Dopo aver brevemente argomentato che nel corso dell’anno fiscale rilevante fossero intervenuti diversi cambiamenti, il contribuente ha ribadito di non possedere ancora tutta la documentazione necessaria ai fini della compilazione della dichiarazione fiscale. RI 1 sostiene inoltre di aver inviato il 7 luglio 2019 una richiesta di proroga del termine per la consegna della dichiarazione d’imposta 2018. L’UT, a dire del ricorrente, gli avrebbe telefonicamente riferito non di aver mai ricevuto tale scritto, ma gli avrebbe suggerito di scrivere una lettera di motivazione che avrebbe giustificato una proroga del termine e l’annullamento della multa.
Egli precisava infine che “il fatto di non aver presentato la dichiarazione è sostanzialmente quello di non essere in possesso di tutta la documentazione e non un rifiuto a presentare tale documentazione e di aver cercato di informare l’ufficio di tassazione che, peró, non ha preso in considerazione le mie motivazioni nella decisione sul reclamo del 25.7.19”.
E. Il 4 settembre 2019 l’UT comunicava di non avere osservazioni da presentare.
Diritto
1. 1.1.
La multa disciplinare è basata sugli artt. 257 cpv. 1 LT e 174 LIFD.
1.2.
Secondo l’art. 257 cpv. 1 LT [obblighi procedurali] chiunque, nonostante diffida, viola intenzionalmente o per negligenza un obbligo che gli incombe giusta la presente legge oppure una disposizione presa in applicazione di quest’ultima, in particolare:
a) non consegna la dichiarazione d’imposta o gli allegati;
b) non adempie all’obbligo di fornire attestazioni, informazioni o comunicazioni;
c) viola gli obblighi che gli incombono come erede o terzo nella procedura d’inventario;
d) non versa il deposito o non presta la garanzia bancaria irrevocabile previsti dall’articolo 253a;
è punito con la multa.
Il capoverso 2 prevede che la multa è al massimo di fr. 1'000.--, mentre nei casi gravi o di recidiva può arrivare fino a un massimo di fr. 10'000.--.
Di tenore sostanzialmente uguale è l’art. 174 LIFD.
1.3.
Affinché l’autorità fiscale possa infliggere una multa, devono essere realizzate due condizioni distinte:
- la prima soggettiva, che consiste nella colpa del contribuente, vale a dire in una sua azione oppure omissione intenzionale, o anche per semplice negligenza;
- e la seconda oggettiva, vale a dire la diffida che l’autorità fiscale deve rivolgere al contribuente invitandolo a collaborare (cfr. CDT 80.2017.228 del 2 marzo 2018, consid. 1.3, con rimandi).
L’Alta Corte ha inoltre precisato che la multa per violazione di obblighi di procedura da parte del contribuente non rappresenta un mero mezzo coercitivo dell’amministrazione, bensì detiene anche carattere penale, sicché il contribuente può essere punito anche se compie l’atto ordinato dall’autorità solo dopo la scadenza del termine impartitogli (RF 51/1996 p. 481 = StE 1997 B 101.1 n. 9; CDT 80.2017.4 del 6 marzo 2017, consid. 1.3).
2. 2.1.
Nel caso in disamina, al ricorrente è stata inflitta la multa disciplinare per non aver consegnato all’autorità fiscale, entro l’ultimo termine impartitogli, e nonostante la diffida, la dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale 2018.
2.2.
Secondo l’art. 198 LT, di analogo tenore all’art. 124 LIFD:
- i contribuenti sono invitati, mediante notificazione pubblica o invio del modulo, a presentare la dichiarazione d’imposta. Coloro che non hanno ricevuto il modulo devono chiederlo all’autorità competente (cpv. 1);
- il contribuente deve compilare il modulo in modo completo e veritiero, firmarlo personalmente e inviarlo, con gli allegati prescritti, all’autorità competente entro il termine stabilito (cpv. 2);
- il contribuente, che omette di inviare la dichiarazione d’imposta o che presenta un modulo incompleto, è diffidato a rimediarvi entro un congruo termine (cpv. 3).
2.3.
Giusta l’art. 266 cpv. 1 LT, le multe per violazione di obblighi procedurali di cui all’art. 257 LT sono pronunciate dall’autorità fiscale competente.
Secondo il capoverso 4 di questa norma, alle procedure per violazione degli obblighi di procedura e a quelle per sottrazione d’imposta, sono applicabili le norme della procedura di tassazione e di ricorso.
Di tenore analogo è l’art. 182 LIFD.
3. 3.1.
Nel caso di specie, l’insorgente ha omesso di inoltrare la dichiarazione d’imposta 2018 entro il termine attribuitogli con la diffida del 19 giugno 2019. Egli non afferma di aver inoltrato tempestivamente la dichiarazione d’imposta, bensì lamenta che l’UT non avrebbe considerato la proroga richiesta per la presentazione della dichiarazione.
3.2.
Nel caso d’invio tardivo della dichiarazione d’imposta e, se la dichiarazione è stata restituita al contribuente per completamento, di rinvio tardivo, l'inosservanza del termine dev’essere scusata qualora il contribuente provi che, per servizio militare o servizio civile, assenza dal Paese, malattia o altri motivi rilevanti, è stato impedito di presentarla o di rinviarla in tempo e di avervi provvisto entro 30 giorni o al momento in cui gli impedimenti sono cessati (artt. 124 cpv. 4 LIFD e 192 cpv. 5 LT).
3.3.
È da subito evidente che i motivi addotti nel ricorso non rientrano tra quelli per i quali la legge ammette la restituzione dei termini.
Il fatto che il ricorrente abbia cambiato casa e si sia trasferito nel 2018, come pure la decisione di costituire una società, non rientra palesemente tra quegli impedimenti che giustificano l’inosservanza del termine per l’inoltro della dichiarazione.
Il fatto che il contribuente abbia “avuto diversi cambiamenti nel 2018” (nonostante non siano stati documentati), e che ciò gli abbia reso più complicato allestire la dichiarazione fiscale per l’anno in discussione, non è un motivo per non adempiere ai propri obblighi procedurali. Tale giustificazione appare peraltro difficilmente conciliabile con la circostanza che il ricorrente sia stato multato per lo stesso motivo anche nei due periodi fiscali precedenti.
3.4.
Il ricorrente sostiene inoltre di aver richiesto la proroga del termine di presentazione della dichiarazione con uno scritto del 7 luglio 2019, inviato tuttavia il 9 luglio 2019, che l’UT non avrebbe però considerato nemmeno con la richiesta (recte: reclamo) del 19 luglio 2019.
3.4.1.
Ai sensi dell’art. 119 cpv. 1 LIFD, i termini stabiliti dalla legge sono perentori.
Secondo il capoverso 2 di questa norma, un termine stabilito dall’autorità può essere prorogato se esistono motivi sufficienti (“motivi fondati” secondo l’art. 192 cpv. 1 seconda frase LT) e la domanda di proroga è presentata prima della scadenza. Quest’ultimo requisito costituisce una condizione di validità della domanda stessa (Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3a ediz., Basilea 2017, n. 11 ad art. 119 LIFD). Di analogo tenore l’art. 192 cpv. 1 LT.
In considerazione della formulazione potestativa delle disposizioni citate (“può essere prorogato”), l’autorità gode di un potere di apprezzamento, nel cui esercizio è limitata dall’abuso di potere (Masmejan-Fey, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008, n. 8 ad art. 119 LIFD, p. 1178).
3.4.2.
Ora, il ricorrente sostiene di aver richiesto una proroga con uno scritto del 7/9 luglio 2019 che, se così fosse, sarebbe antecedente alla scadenza imposta con diffida del 19 giugno 2019.
A tale riguardo va innanzitutto rilevato che la lettera del 7/9 luglio 2019 non è presente agli atti. L’insorgente pretenderebbe di provarne l’avvenuto invio allegando al ricorso copia della ricevuta della __________ del 9 luglio 2019. La stessa non prova tuttavia alcunché, limitandosi a dimostrare che alle 15.04 del 9.7.2019 qualcuno ha consegnato per l’invio mediante posta A due lettere di diverso formato (una midi e una standard) e diverso peso. Non trattandosi di un invio raccomandato (o perlomeno APlus), non risulta chi sia il destinatario.
Tenuto conto del fatto che il preteso invio della domanda di proroga sarebbe avvenuto proprio l’ultimo giorno del termine attribuitogli con la diffida, il contribuente si sarebbe chiaramente assunto un considerevole rischio, procedendo all’invio per posta semplice.
3.4.3.
Il contribuente sostiene di essersi rivolto all’UT, il 19 luglio 2019, “in quanto non capiv[a] se la lettera fosse giunta a destinazione” oppure se la richiesta fosse stata respinta o “se effettivamente ci fosse stato un problema con l’invio della [sua] lettera”. Appreso che l’autorità non era mai entrata in possesso di tale richiesta, avrebbe allora inviato una raccomandata.
La raccomandata in questione è tuttavia successiva non solo alla scadenza del termine attribuito al contribuente con la diffida ma anche alla notificazione della decisione con cui, il 16 luglio 2019, l’Ufficio di tassazione gli ha inflitto la multa per violazione degli obblighi procedurali. La stessa è infatti stata considerata dall’autorità di tassazione reclamo contro la multa.
In queste circostanze, lo scritto in questione non basta certo per rimettere in discussione i presupposti per la sanzione.
4. 4.1.
Per quanto attiene all’ammontare della multa, nella decisione su reclamo il fisco ha correttamente citato la Circolare n. 12/2013 del 22 novembre 2013 della Divisione delle contribuzioni.
In base a quanto si evince dagli atti prodotti dall’UT, al contribuente era già stata inflitta una multa per violazione degli obblighi procedurali sia nell’anno precedente, 2017, che in quello antecedente, 2016. Oltretutto, va pure rilevato che RI 1 ha beneficiato di (almeno) una proroga all’anno per tutti i periodi fiscali far tempo dal 2010, eccezion fatta per il 2014, anno in cui ha comunque consegnato la dichiarazione con 12 giorni di ritardo.
4.2.
Secondo il capitolo 5.2.3 (Recidiva) della Circolare 12/2013, se il contribuente, nei periodi fiscali precedenti o in quello in corso, è già stato oggetto di multe disciplinari, l’ulteriore multa sarà determinata secondo la seguente progressione:
I. recidiva multa base x 2
II. recidiva multa base x 3
III. recidiva multa base x 4
e così di seguito fino all’importo massimo complessivo di 20'000 franchi (IC + IFD).
La multa base va inoltre determinata in base alla tabella allegata alla Circolare, secondo la quale, per l’importo totale dell’imposta cantonale annua dovuta nell’anno precedente (2017) da fr. 30'001.-- a fr. 45'000.--, la multa base per i contribuenti imponibili illimitatamente nel cantone ammonta a fr. 1'100.--.
4.3.
Come visto, il qui ricorrente è stato oggetto di multe disciplinari in entrambi gli anni precedenti (2016 e 2017), di modo che si giustificava già nel 2017 l’aumento della multa a fr. 2’200.-- (fr. 1’100.-- x 2), mentre per l’anno fiscale qui in esame la multa avrebbe dovuto essere di fr. 3'300.-- (fr. 1'100.-- x 3).
Tenuto conto quindi della circostanza che il ricorrente è già recidivo, vi sarebbero i presupposti per una modifica della multa per violazione degli obblighi procedurali a svantaggio dell’insorgente.
Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, tuttavia, una reformatio in peius nell’ambito della procedura di ricorso è subordinata a due condizioni:
- in primo luogo, la decisione dev’essere manifestamente incompatibile con le disposizioni applicabili;
- in secondo luogo, la correzione della decisione deve rivestire un’importanza rilevante e deve imporsi (STF 2C_12/2017 e 2C_13/2017 del 23 marzo 2018).
Nella fattispecie in questione, tuttavia, la correzione della decisione impugnata non appare di tale importanza da adempiere i presupposti menzionati, di modo che si prescinde di conseguenza alla modifica della tassazione a sfavore del ricorrente.
Tuttavia, si rende attento lo stesso al fatto che, laddove per gli anni futuri egli incorresse nuovamente nella violazione dei propri obblighi procedurali, l’autorità fiscale sarà legittimata ad infliggergli una multa maggiorata in base al numero di anni in cui il contribuente è stato recidivo, fino a un importo massimo complessivo di fr. 20'000.--.
5. Il ricorso, per le motivazioni antecedenti, è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
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per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: