Incarto n. 80.2013.214
Lugano 9 ottobre 2013
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Ivano Ranzanici (in sostituzione di Stefano Bernasconi, assente)
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1 RI 2 entrambi rappresentati dall’ RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 22 agosto 2013 contro la decisione del 29 luglio 2013 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Con quattro contratti __________ nel corso del 2012, RI 1 eRI 2 hanno venduto tutte le quote di proprietà per piani (PPP) del fondo base n. __________ RFD di __________.
Con sei decisioni del 25 aprile 2013, l’RS 1 ha notificato ai venditori le seguenti tassazioni dell’imposta __________
B. I contribuenti hanno impugnato le suddette decisioni, con reclamo del 27 maggio 2013, nel quale hanno chiesto che l’operazione fosse considerata come un’unica vendita, dalla quale era scaturita una perdita. Infatti, la somma dei ricavi era inferiore al valore d’investimento totale.
Il 2 luglio 2013 si è tenuta un’udienza, nel corso della quale i reclamanti hanno confermato la contestazione.
Con decisioni del 29 luglio 2013, l’Ufficio di tassazione ha respinto il reclamo, escludendo che l’art. 134 della legge tributaria (LT) consenta di compensare le perdite con gli utili nell’ambito dell’imposta sugli utili immobiliari. Ha poi respinto la richiesta di considerare le transazioni, avvenute con quattro diversi contratti, come un’unica vendita.
C. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 e RI 2 postulano nuovamente la compensazione degli utili e delle perdite scaturiti dalle vendite delle quote di PPP, in considerazione del breve lasso di tempo in cui sono avvenute. Sottolineata la circostanza che hanno subito una perdita complessiva, gli insorgenti chiedono, in via subordinata, che le perdite possano essere dedotte dall’imposta sul reddito.
D.Nelle sue osservazioni del 27 agosto 2013, l’Ufficio di tassazione propone di respingere il ricorso. In primo luogo, rileva che non sono adempiute le condizioni cui l’art. 134 cpv. 4 e 5 LT subordina la compensazione delle perdite. Quanto alla richiesta di compensare le perdite con il reddito soggetto all’imposta ordinaria, ritiene che la questione sia prematura, non essendo le dichiarazioni d’imposta 2012 ancora state inoltrate.
Diritto
1. Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
L'art. 134 cpv. 4 LT prevede che le perdite e gli utili derivanti da alienazioni di quote di comproprietà o di proprietà per piani in un unico immobile oppure di case a schiera facenti parte di un unico complesso immobiliare possono essere compensati a condizione che si riferiscano alle alienazioni avvenute entro l'anno dal rilascio del primo permesso di abitabilità anche parziale. Per la determinazione delle perdite compensabili l'autorità fiscale stabilisce d'ufficio il valore d'alienazione quando il prezzo indicato dalle parti è manifestamente inferiore al valore reale. Le perdite compensate non possono essere fatte valere nell'imposta ordinaria sul reddito e sull'utile.
2.2.
Fino alla fine del 1994, vigente l'abrogata LIMVI, per definire il prezzo di acquisto e le spese che si riferivano alla singola PPP venduta, si prendevano in considerazione le quote di valore risultanti dal Registro fondiario. Tale soluzione era d'altronde in sintonia con la giurisprudenza della Camera di diritto tributario, per la quale sono "fondi" quelli così definiti dal diritto civile, dunque anche le quote di comproprietà, ivi comprese quelle costituite in PPP (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 271 e giurisprudenza citata). La Commissione per la revisione della LIMVI, per rispondere soprattutto a un'esigenza reale e particolarmente avvertita nel quadro dell'alienazione di quote di PPP, aveva rilevato che la natura giuridica dell'imposta sull'utile immobiliare non escludeva categoricamente la possibilità di dedurre le perdite. La Commissione aveva suggerito di consentire una deduzione limitata delle perdite, ponendo limiti ben precisi, idonei a conferire all'imposta reale tratti soggettivi compatibili con la sua natura giuridica, senza snaturarla. Un primo limite veniva ravvisato nella connessione stretta dal profilo economico dei negozi sui quali le perdite avrebbero potuto essere riportate, indicando quale caso tipico quello dell'edificazione e della vendita di un immobile costituito in proprietà per piani o di quote di comproprietà. Un secondo limite, di natura temporale, veniva indicato nella necessità di limitare la deduzione a un solo anno dalla concessione del permesso di abitabilità, poco importa se parziale o definitivo. In pratica, ponendo questi limiti (materiali e temporali), la compensazione delle perdite veniva limitata agli investimenti che si configuravano economicamente come un'operazione immobiliare unitaria, in altre parole come un investimento unico.
2.3.
Il limite di tempo posto dalla legge alla compensazione delle perdite è di un anno dal rilascio del primo permesso d'abitabilità. Il dies a quo per stabilire il termine massimo della compensazione delle perdite è dunque rappresentato dal primo permesso d'abitabilità. Non occorre che il permesso riguardi l'intero complesso, ma basta che riguardi una singola unità abitativa, che sia, in altre parole, parziale. Con ciò il legislatore ha chiaramente inteso porre un limite temporale ben preciso alla compensazione delle perdite.
2.4.
Per la compensazione entrano dunque in considerazione tutte le alienazioni effettuate entro il termine massimo posto dalla legge e non soltanto quelle effettuate nell'anno successivo al rilascio del primo, anche parziale, permesso di abitabilità. Possono quindi essere compensate con gli utili anche perdite su alienazioni effettuate sotto costo, ad esempio a scopi promozionali, prima dell'inizio o durante i lavori di costruzione. Tutte le perdite sull'investimento sono quindi considerate in modo uguale, purché si siano verificate entro il termine legale massimo (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 274).
3. È immediatamente evidente che, come ha stabilito l’Ufficio di tassazione nelle decisioni impugnate, l’art. 134 cpv. 4 non può entrare in considerazione. Le quote di PPP vendute dagli insorgenti si riferiscono infatti ad una costruzione esistente da molti anni, come si evince dal fatto stesso che il regolamento d’amministrazione e d’uso della PPP risale al 1973. È dunque escluso, né peraltro i ricorrenti lo sostengono, che le vendite litigiose siano avvenute “entro l'anno dal rilascio del primo permesso di abitabilità anche parziale”.
Tanto basta ad escludere che sia applicabile l’art. 134 cpv. 4 LT.
Né può evidentemente entrare in considerazione l’art. 134 cpv. 5 LT, che concerne la deduzione delle “perdite subite nella gestione dell’immobile durante il primo anno di abitabilità anche parziale“.
4. 4.1.
In via subordinata, i ricorrenti chiedono di poter compensare le perdite scaturite dalle operazioni immobiliari con i proventi soggetti all’imposta sul reddito.
4.2.
A tale riguardo, la legge tributaria non prevede alcuna possibilità di dedurre perdite immobiliari dal reddito imponibile. La Camera di diritto tributario, tuttavia, nel 2010 ha ammesso la compensazione dell’utile immobiliare con una perdita d’esercizio (sentenza del 19 maggio 2010, n. 80.2009.143, in RtiD II-2010 n. 15t). La pronuncia di questa Corte era stata determinata da una modifica della giurisprudenza del Tribunale federale in materia di doppia imposizione intercantonale, in conseguenza della quale, a partire dal 2004, l’impresa che ha conseguito un utile immobiliare in un cantone può ormai compensarlo con la perdita d’esercizio in un altro cantone, anche nel caso in cui il cantone di situazione dell’immobile preveda l’assoggettamento degli utili immobiliari ad un’imposta speciale di carattere reale. Secondo l’Alta Corte, infatti, il diritto del cantone di situazione dell’immobile di imporre gli utili realizzati su immobili aziendali non può permettere al medesimo di ignorare la situazione generale dell’azienda e di imporre integralmente l’utile immobiliare anche quando la società chiude complessivamente in perdita (DTF 131 I 249 consid. 6.3). Già nella sentenza menzionata la regola della deducibilità delle perdite in altri cantoni è stata ritenuta applicabile agli immobili aziendali non solo di commercianti professionali di immobili, ma, in generale, di tutte le società intercantonali, nel senso del diritto in materia di doppia imposizione (DTF 131 I 249 consid. 6.5). Nel medesimo intento di evitare perdite di ripartizione, lo stesso principio è poi stato coerentemente applicato anche agli immobili destinati all’investimento di capitali di una persona fisica (DTF 131 I 285 consid. 4.1) e di una persona giuridica (RtiD I-2009 n. 18t consid. 6.3. e rinvii). Sebbene la sentenza del 2004 si riferisse esclusivamente a casi intercantonali, il Tribunale federale aveva tuttavia già preso in considerazione l’obiezione fondata sulla parità di trattamento delle imprese cantonali ed intercantonali. Aveva allora ricordato come il diritto della doppia imposizione non faccia sorgere alcuna pretesa fiscale, ma si limiti a delimitare fra loro le sovranità fiscali. Se è necessario, il cantone deve pertanto provvedere, nel caso concreto oppure mediante regole generali ed astratte, ad evitare che imprese puramente cantonali siano discriminate rispetto alle imprese intercantonali (DTF 131 I 249 consid. 6.4). Nella sentenza del 19 maggio 2010, dunque, questa Camera ha stabilito che il principio di uguaglianza esige che la compensazione delle perdite relative all’attività dell’impresa con gli utili immobiliari sia ammessa anche nel caso delle imprese imponibili in un unico cantone ed anche se quest’ultimo assoggetta i guadagni immobiliari ad un’imposta speciale nell’ambito del sistema monistico. Aveva così riconosciuto ad una società con sede nel Canton Ticino la facoltà di chiedere la revisione dell’imposta sugli utili immobiliari, relativa alla vendita di un immobile di sua proprietà, una volta che fosse passata in giudicato la tassazione dell’imposta sul reddito o sull’utile, che avrebbe accertato in modo definitivo una perdita d’esercizio (RtiD II-2010 n. 15t).
4.3.
Tornando alla fattispecie in esame, non è noto se i ricorrenti esercitino un’attività lucrativa indipendente e se gli immobili rientrino nella loro sostanza commerciale.
In ogni caso, come ha rilevato l’autorità fiscale nelle sue osservazioni al ricorso, la tassazione dell’imposta cantonale 2012 dei contribuenti non è ancora stata eseguita ed anzi essi non hanno neppure ancora inoltrato la dichiarazione d’imposta. In tal modo, non sono adempiuti i presupposti per una compensazione delle perdite con un eventuale reddito dell’attività lucrativa indipendente.
Comunque, anche nel caso già citato di cui si è occupata questa Camera nel 2010, quando ha ammesso la deduzione delle perdite in virtù del principio di uguaglianza, la decisione di tassazione dell’imposta cantonale non era ancora passata in giudicato. Pertanto, la Camera aveva respinto il ricorso, indicando espressamente che il ricorrente avrebbe poi potuto inoltrare un’istanza di revisione della tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari (RtiD II-2010 n. 15t consid. 5).
4.4.
Se e quando la tassazione dell’imposta sul reddito dei ricorrenti sarà passata in giudicato, essi potranno valutare se siano dati i presupposti per chiedere una revisione delle tassazioni dell’imposta sugli utili immobiliari.
5. Il ricorso è pertanto respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 1’000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 1’100.–
sono a carico dei ricorrenti.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: