Incarti n. 80.2012.70 80.2012.71
Lugano 5 maggio 2012
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 RI 2
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 28 marzo 2012 contro la decisione del 29 febbraio 2012 in materia di IC/IFD 2009.
Fatti
A. RI 1, nato nel 1948, coniugato, già docente di storia e geografia alle scuole medie di __________, è pensionato dal 1° settembre 2008.
Attivo da oltre venti anni nel sindacato dei servizi pubblici VPOD/SSP, ancora oggi RI 1 esercita numerose attività sindacali, che lo hanno fra l’altro portato a diventare membro della Commissione paritetica della Cassa pensioni dei dipendenti dello Stato (CPDS), che definisce nel quadro della LPP i criteri di gestione della Cassa e del suo patrimonio ed esercita la funzione di vigilanza.
B. Nella dichiarazione fiscale 2009, il contribuente esponeva una pensione di fr. 80'184.–, alla quale andavano ancora aggiunte le indennità percepite quale membro della CPDS e quale membro della delegazione tributaria del Comune di __________, per un totale di fr. 687.–.
Per quanto concerne invece le attività sindacali, il contribuente chiedeva di poter dedurre dal totale dei redditi imponibili un importo di fr. 6'896.– a titolo di spese professionali, così composto:
altre spese professionali (forfait) fr. 2'500.–
spese di perfezionamento fr. 4'396.–
totale fr. 6'896.–
C. Notificandogli la tassazione IC/IFD 2009, con decisione del 29 dicembre 2011, l’Ufficio di tassazione di Mendrisio negava le postulate deduzioni, riconoscendogli unicamente un importo di fr. 687.– a titolo di spese per “attività accessoria dipendente”, pari alle indennità percepite quale membro della CPDS e della delegazione tributaria comunale. Nella motivazione allegata, l’autorità spiegava che “il totale delle spese professionali non può superare il totale dei redditi da attività dipendente”.
D. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 28 gennaio 2012, nel quale osservava in particolare che nei precedenti periodi fiscali era già stata ammessa la deduzione di spese professionali in relazione alla sua attività sindacale.
L’autorità di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 29 febbraio 2012, argomentando che l’attività sindacale era svolta a titolo gratuito, ragione per cui “le spese inerenti questo impegno di volontariato” non potevano trovare riconoscimento fiscale.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta anzitutto di svolgere un’attività di volontariato, sottolineando di sedere nella CPDS quale rappresentante VPOD/SSP. Ritiene poi inaccettabile che non si possano dedurre spese professionali in relazione alle attività svolte a titolo gratuito, ponendo l’accento sulle ingenti spese che le sue attività sindacali comportano e richiamando due esempi concreti.
Diritto
1. 1.1.
Sia secondo l’art. 24 LT sia secondo l’art. 25 LIFD, il reddito netto corrisponde ai proventi lordi meno le spese di acquisizione e le deduzioni generali.
La dottrina vigente prevede in realtà tre categorie di deduzioni possibili: le deduzioni organiche, che consistono nelle spese direttamente legate all’acquisizione del reddito (art. 25 ss. LT e 26 ss. LIFD); le deduzioni generali (o anorganiche), che costituiscono in quanto tali un’eccezione al principio secondo cui le spese legate all’utilizzo del reddito non sono di principio deducibili (art. 32 LT e 33 LIFD); infine, le deduzioni sociali, che prendono in considerazione la situazione personale del contribuente (art. 34 LT e 35 LIFD; cfr. Oberson, Droit fiscal suisse, 3a ediz., Basilea 2007, p. 137).
1.2.
Le spese professionali dei salariati (art. 25 LT e 26 LIFD) e degli indipendenti (art. 27 LT e 28 LIFD) rientrano pacificamente nella prima categoria di deduzioni possibili.
In virtù della concezione causale di spese oggi predominante, sono deducibili non soltanto i costi che il contribuente sostiene per conseguire il reddito del lavoro, ma anche tutte quelle spese che vengono occasionate dalla sua realizzazione (Noël, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 12 ad art. 25 LIFD, p. 437; Reich, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Basilea/Ginevra/ Monaco 2002, n. 8 ad art. 9 LAID, p. 163; Locher, Kommentar zum DGB, Therwil/Basel 2001, n. 13 ss. ad art. 25 LIFD, p. 631). Secondo la giurisprudenza, il concetto di necessità professionale di una spesa deve inoltre essere interpretato in senso relativamente ampio. Non occorre cioè dimostrare che il contribuente non potrebbe assolutamente realizzare il proprio reddito senza la spesa in questione né tanto meno è richiesto che quest’ultima sia effettuata in virtù di un obbligo legale. La sua necessità va piuttosto ammessa se, in base ad una valutazione economica, si può ritenere che la spesa favorisce l’acquisizione del reddito e se non è ragionevolmente esigibile che il contribuente vi rinunci (DTF 124 II 29 consid. 3a; sentenza 2A.60/1998 del 27 maggio 1999, in: ASA 69 pag. 872, consid. 2b).
In ogni caso, per loro stessa natura, le spese professionali dei salariati e degli indipendenti possono essere ammesse in deduzioni dal totale dei redditi imponibili solo se direttamente e strumentalmente connesse con il conseguimento del reddito derivante da un’attività lucrativa dipendente o indipendente, principale o accessoria.
1.3.
Secondo l’Amministrazione federale delle contribuzioni, al reddito da attività lucrativa dipendente o indipendente, da cui intraprendere la deduzione delle spese professionali, vanno assimilate le indennità per perdita di guadagno in caso di interruzione temporanea dell’attività lucrativa (servizio militare e civile, assicurazione maternità, indennità giornaliere dell’assicurazione contro la disoccupazione, contro le malattie e gli infortuni). Non invece altri redditi, quali in particolare le rendite derivanti dall’assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l’invalidità (1° pilastro), le prestazioni della previdenza professionale (2° pilastro) e della previdenza individuale vincolata (cfr. Circolare n. 30 del 21 dicembre 2010 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni sull’imposizione dei coniugi e della famiglia secondo la legge federale sull’imposta federale diretta, cifra 9.2).
1.4.
Come esposto in narrativa, nella fattispecie sotto esame il ricorrente non esercita più la professione di docente di storia e geografia. Gli unici redditi da attività lucrativa sono rappresentati dalle indennità percepite quale membro della CPDS (cfr. art. 27a del Regolamento della Cassa pensioni dei dipendenti dello Stato; RL 2.5.5.1.1), e quale membro della delegazione tributaria comunale.
In relazione alla sue attività e cariche in seno al sindacato dei servizi pubblici VPOD/SSP, il contribuente non ha invece dichiarato alcun reddito soggetto all’imposta. Senza con questo voler mettere in discussione la rilevanza sociale dell’attività sindacale e gli importanti oneri, in termini di tempo e finanziari, che essa inevitabilmente comporta, da un punto di vista prettamente fiscale l’assenza di una retribuzione della stessa impedisce di ammettere i relativi costi in deduzione dal totale dei redditi imponibili. Contrariamente a quanto sembra sostenere il ricorrente, poco importa stabilire se è stato effettivamente eletto nella CPDS in ragione delle sue numerose attività sindacali. Dal momento che gli unici redditi da attività lucrativa provengono dalle indennità versate dal Cantone Ticino (fr. 659.–) e dal Comune di __________ (fr. 28.–), i soli costi deducibili a titolo di spese professionali sono quelli che presentano un nesso causale diretto e organico (strumentale) con dette attività.
2. 2.1.
Sia secondo l’art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l’art. 26 LIFD, le spese professionali deducibili sono:
a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro;
b) le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni;
c) le altre spese necessarie per l’esercizio della professione;
d) le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio dell’attività professionale.
Tra gli altri costi e spese che non possono essere dedotti rientrano in particolare le spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT e 34 lett. b LIFD).
2.2.
Per l’esercizio di un’attività accessoria occasionale dipendente e in sostituzione delle spese professionali ammesse dagli articoli precedenti è concessa una deduzione complessiva di fr. 800.– l’anno. Per contro, se il contribuente fa valere spese più elevate, la totalità delle spese effettive e la loro necessità professionale devono essere giustificate (art. 10 del decreto esecutivo del 23 dicembre 2008 concernente l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2009).
A livello federale, l’art. 10 dell’Ordinanza del Dipartimento federale delle finanze sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente ai fini dell’imposta federale diretta del 10 febbraio 1993 (RS 642.118.1) prevede una deduzione forfetaria per le “spese professionali connesse con l’esercizio di un’attività lucrativa accessoria”, fatta salva la giustificazione di spese più elevate.
2.3.
Tornando al caso in esame, è anzitutto pacifico che le attività svolte dal ricorrente quale membro della CPDS e quale membro della delegazione tributaria comunale costituiscono attività accessorie occasionali. Lo dimostra inequivocabilmente l’entità delle indennità percepite, pari a fr. 687.–.
È quindi immediatamente evidente che le postulate spese di perfezionamento, per un importo complessivo di fr. 4'396.– ripreso direttamente dalle precedenti tassazioni, non hanno nessuna correlazione diretta e organica con dette attività. Per quanto concerne poi le spese forfettarie di fr. 2'500.–, è qui appena il caso di ricordare che la deduzione prevista dal reddito dell’attività accessoria occasionale non è cumulabile con le altre deduzioni per spese professionali. Lo afferma espressamente l’art. 10 del decreto esecutivo, quando precisa che la deduzione per attività accessoria dipendente è concessa “in sostituzione delle spese professionali ammesse dagli articoli precedenti”. Nello stesso senso si pronuncia anche l’Amministrazione federale delle contribuzioni, quando afferma che il forfait di fr. 800.– non è concesso per i redditi provenienti da un’attività lucrativa esercitata regolarmente a titolo di professione accessoria (ad es. un posto al 40%), nel qual caso si applicano le normali deduzioni per le spese di trasporto e le spese supplementari per pasti, congiuntamente alla deduzione forfetaria per altre spese professionali adeguatamente ridotta (Circolare n. 26 del 22 settembre 1995 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, par. 5).
2.4.
La decisione impugnata, con la quale l’autorità di tassazione ha concesso al contribuente la deduzione di un importo di fr. 687.– a titolo di spese per “attività accessoria dipendente”, azzerando di fatto le indennità provenienti dalle sue attività lucrative accessorie, non presta pertanto il fianco a critiche.
Del resto, secondo la già citata circolare dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, se il salario di un’attività accessoria occasionale non raggiunge la deduzione forfettaria prevista, è possibile dedurre soltanto l’importo effettivamente conseguito (Circolare n. 26 del 22 settembre 1995, par. 5). Con questa deduzione forfettaria vengono infatti già coperte tutte le spese professionali direttamente connesse con l’attività accessoria, comprese le eventuali spese di trasporto e le spese supplementari per pasti (Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2ª ediz., Zurigo 2009, n. 135 ad art. 26 LIFD, p. 474; cfr. anche CDT n. 80.2006.172 del 16 aprile 2007 consid. 4.2.).
2.5.
Il ricorrente non può infine trarre alcun giovamento dalla circostanza che in periodi fiscali precedenti l’Ufficio di tassazione gli abbia già concesso le postulate deduzione. In effetti, per costante giurisprudenza del Tribunale federale (StE 1997 B 93.4 n. 4), la tassazione, quale atto amministrativo limitato, produce effetti giuridici solo per il periodo fiscale di cui si tratta. Nel quadro di ogni nuova tassazione, l’autorità può pertanto riesaminare pienamente le circostanze di fatto e di diritto e decidere in modo difforme dai periodi precedenti, negando per esempio una voce di spesa litigiosa fin lì sempre ammessa (decisione TF del 3 maggio 1999, in: RDAF 56/2000 p. 217 = StE 2000 A 21.14 n. 13 = ASA 69 p. 793).
3. 3.1.
Si può anche comprendere l’auspicio del ricorrente, secondo cui le attività sindacali e, più in generale, qualsiasi attività di volontariato svolto nell’ambito di associazioni e organizzazioni andrebbero maggiormente sostenute e promosse. Si tratta però di un postulato che dovrebbe essere indirizzato alle autorità politiche piuttosto che a quelle fiscali o giudiziarie, poiché queste ultime sono vincolate al diritto vigente.
Proprio nelle scorse settimane (il 17 aprile 2012) il Gran Consiglio ticinese ha respinto un’iniziativa parlamentare generica che mirava a rendere deducibili fiscalmente le spese legate all’esercizio del volontariato. Il parlamento cantonale, pur riconoscendo il valore di questo tipo di attività, ha seguito le indicazioni della Commissione speciale tributaria del Gran Consiglio (Rapporto del 9 marzo 2012 sull’iniziativa parlamentare presentata nella forma generica da Lorenzo Quadri “Rendere deducibili fiscalmente le spese legate all’esercizio del volontariato”), secondo cui l’ordinamento tributario non sembra rappresentare lo strumento adeguato. Inoltre, all’introduzione di una deduzione fiscale nella legge tributaria cantonale si opporrebbe il diritto federale (cioè la Legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni).
3.2.
A tale riguardo, di nessun rilievo è il paragone proposto dal ricorrente con le attività filantropiche svolte per esempio dalle persone da lui indicate.
A differenza degli scopi solidaristici, di mutuo aiuto, di assistenza e di sostegno, che rientrano indiscutibilmente nella nozione di pubblica utilità, le attività sindacali del ricorrente e, più in generale, delle organizzazioni economiche o professionali non perseguono necessariamente fini meritevoli di promozione, ma tendono piuttosto a migliorare le condizioni dei loro aderenti (Mettrau, L’exonération fiscale des institutions d’utilité publique, tesi, Losanna 1992, p. 130 e note).
La differenza è determinante dal punto di vista fiscale: in primo luogo, le persone giuridiche che perseguono uno scopo pubblico o di pubblica utilità sono esenti dall’imposta sull’utile e sul capitale, per quanto concerne l’utile e il capitale esclusivamente e irrevocabilmente destinati a tali fini (cfr. articoli 65 lett. f LT e 56 lett. g LIFD); in secondo luogo, le persone fisiche hanno diritto alla deduzione dal loro reddito imponibile delle prestazioni volontarie in contanti e in altri beni a persone giuridiche con sede in Svizzera che sono esentate dalle imposte in virtù del loro scopo pubblico o di utilità pubblica (cfr. articoli 32 cpv. 1 lett. h LT e 33a LIFD).
Ora, se in relazione alle attività svolte a favore di una persona giuridica cui è stata riconosciuta l’esenzione per pubblica utilità ci si potrebbe effettivamente chiedere se una rinuncia al rimborso delle spese di viaggio e delle ulteriori spese vive sostenute dai collaboratori possa essere ammessa in deduzione dal totale dei redditi imponibili a titolo di liberalità, una simile conclusione va in ogni caso respinta in relazione alle attività sindacali del ricorrente, proprio perché svolte a favore di una cerchia determinata di destinatari e in modo non del tutto disinteressato.
3.3.
Nel suo già menzionato rapporto al Gran Consiglio ticinese, la Commissione speciale tributaria giustifica fra l’altro la sua posizione negativa nei confronti della proposta di introdurre una deduzione fiscale con l’argomento secondo cui “le donazioni volontarie sono deducibili fiscalmente solo sotto forma di prestazioni in denaro”, con la conseguenza che “le prestazioni lavorative gratuite e volontarie come le spese connesse a queste prestazioni non sembrano deducibili” (cfr. rapporto cit., p. 5).
In questo contesto, va sottolineato che, in base ai nuovi art. 33a LIFD e 32 cpv. 1 lett. h LT, dal periodo fiscale 2006 la prestazione volontaria non deve però necessariamente essere versata in contanti. Essa può anche essere realizzata sotto forma di “altri beni”, tra i quali figurano in particolare i beni mobili ed immobili, ma anche i capitali (compresi i crediti) e i diritti della proprietà intellettuale. Oltre all’elargizione di beni in natura (vestiti, scarpe, veicoli, attrezzature, mobilio, opere e oggetti d’arte, fondi, ecc.), entra in considerazione anche la remissione di crediti, ivi compresa la rinuncia al rimborso delle spese di viaggio e delle ulteriori spese vive sostenute a favore di una persona giuridica esentata dal pagamento delle imposte ordinarie (cfr. la sentenza CDT n. 80.2010.124 del 22 novembre 2011; inoltre Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2ª ediz., Zurigo 2009, n. 17 ad art. 33a LIFD, p. 585).
Per contro, le prestazioni di lavoro, anche se svolte a titolo gratuito o di volontariato, non sono deducibili. Un’unica eccezione potrebbe tutt’al più essere presa in considerazione se il volontario rinuncia ad una controprestazione prevista da un regolare contratto di lavoro (se dipendente) o di mandato (se indipendente) sottoscritto con una persona giuridica esentata dalle imposte ordinarie, a condizione tuttavia che lo stesso si assuma nel contempo il pagamento degli oneri sociali prelevati dalle assicurazioni sociali e delle imposte (cfr. la sentenza CDT n. 80.2010.124 del 22 novembre 2011, consid. 2.2, con riferimento a: Steuerbuch del Canton San Gallo, n. 4 ad art. 46 StB).
4. Il gravame è conseguentemente respinto.
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss LTF).
4. Intimazione a:
____________________.
Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: