Incarto n. 80.2009.144
Lugano 7 aprile 2010
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1 RI 2 entrambi rappresentati da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 25 settembre 2009 contro la decisione del 26 agosto 2009 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Con atto pubblico del 12 febbraio 1999, iscritto a Registro fondiario il 24 febbraio 1999, RI 2 e __________ scioglievano la comproprietà di tre appartamenti in proprietà per piani (PPP), sul fondo base n. __________ RFD di __________ e di due terreni a __________.
Per effetto di tale contratto, Mario Boggini diventava proprietario esclusivo delle unità di PPP n. __________ (di 83‰) e n. __________ (di 63‰), mentre a RI 2 veniva attribuita la proprietà esclusiva della PPP n. __________ (di 180‰) e dei mapp. n. __________ e __________ di __________.
Il contratto precisava che le parti non avrebbero versato né ricevuto alcun conguaglio, in quanto le rispettive quote si equivalevano.
Notificando a __________ la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari relativa alla cessione della metà della PPP n. __________ a RI 2, l’Ufficio di tassazione di Bellinzona commisurava l’utile imponibile in zero franchi. Quale valore di alienazione indicava l’importo di fr. 140'000.–, corrispondente al valore del mutuo ipotecario gravante sulla quota di PPP ceduta ed assunto dall’acquirente. Poiché il valore d’investimento era superiore (fr. 259’011.–), l’utile risultava nullo.
B. Con atto pubblico del 22 dicembre 2006, RI 2 vendeva a __________ __________ la PPP n. __________, al prezzo di fr. 533'800.–.
Notificando alla venditrice la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 27 aprile 2009, l’Ufficio di tassazione di Bellinzona commisurava l’utile imponibile in fr. 124'100.– e l’imposta in fr. 23'579.–. Il calcolo dell’utile era suddiviso in due metà, in considerazione del fatto che l’acquisto era avvenuto in due momenti distinti:
· per la metà acquistata nel 1989, non vi era alcun utile, essendo il valore d’investimento (fr. 281'688.–) superiore al valore di alienazione (fr. 266'900.–);
· per la metà acquistata nel 1999 dal comproprietario __________, l’utile era per contro stabilito in fr. 124'100.–, per il fatto che il valore di investimento preso in considerazione corrispondeva al valore di alienazione risultante dalla tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari accertata in occasione dello scioglimento di comproprietà (fr. 140'000.–), importo cui l’Ufficio aveva aggiunto spese di acquisto stimate in fr. 2'800.–.
C. La contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 20 maggio 2009, contestando il calcolo dell’utile imponibile.
Con decisione del 26 agosto 2009, l’Ufficio di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, riducendo l’utile imponibile a fr. 119'450.–, per effetto del riconoscimento di ulteriori spese di investimento per fr. 9'300.–, suddivise fra le due diverse durate del possesso.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 e RI 2 postulano l’annullamento della decisione su reclamo dell’Ufficio di tassazione, ritenendo ingiustificato il calcolo intrapreso da quest’ultimo, che si fonda sul valore di investimento di fr. 140'000.– per la parte acquistata al momento dello scioglimento della comproprietà. A loro avviso, si dovrebbe considerare un valore di investimento di fr. 281'688.–, pari alla somma del costo per l’acquisto del terreno e per la costruzione. In via subordinata, i ricorrenti chiedono che l’utile sulla parte acquistata con lo scioglimento di comproprietà sia almeno compensato con la perdita sull’altra parte.
Diritto
1. Essendo RI 2 unica debitrice dell’imposta sugli utili immobiliari, secondo l’art. 127 cpv. 1 LT, il ricorso presentato dal marito RI 1 è da ritenere pertanto irricevibile, essendovi carenza di legittimazione attiva di quest’ultimo.
2. 2.1.
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
2.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
3. 3.1.
Per l’art. 130 LT il valore di acquisto è quello accertato dalla precedente tassazione o, in assenza di questa, il prezzo risultante dai pubblici registri (art. 130 LT). Diversamente dalle leggi di altri cantoni, la LT non fa riferimento al prezzo di acquisto iscritto a Registro fondiario, ma considera tale criterio semplicemente sussidiario, per il caso in cui, cioè, non vi sia un prezzo accertato mediante la precedente tassazione (CDT n. 80.97.00020 del 25 marzo 1997, in RDAT II-1997 n. 11t; inoltre Soldini/Pedroli, op. cit., p. 199).
Per il calcolo dell’utile e la durata della proprietà dei trasferimenti avvenuti prima dell’entrata in vigore della legge la cui imposizione non è più oggetto di differimento secondo l’articolo 125 fa stato la situazione dell’ultimo trasferimento imponibile (art. 316 LT).
3.2.
Nel caso in esame, è contestato il valore di acquisto considerato nel calcolo parziale dell’utile immobiliare, che si riferisce alla metà della quota di PPP venduta che la ricorrente aveva acquistato al momento dello scioglimento della comproprietà.
In effetti, il calcolo in questione, così come si ricava dalla decisione di tassazione del 26 febbraio 2001, notificata a __________ nella sua qualità di venditore della quota di comproprietà di un mezzo della PPP n. __________ alla comproprietaria RI 2, considera valore di alienazione l’importo di fr. 140'000.–, che manifestamente non può corrispondere alla controprestazione per la cessione allora assoggettata all’imposta.
Come questa Camera ha già avuto occasione di stabilire, se due persone sono comproprietarie di due distinti fondi, in entrambi i casi nella misura di un mezzo ciascuno, e stipulano un contratto mediante il quale permutano le quote di comproprietà in modo tale da diventare proprietari esclusivi ognuno di un immobile, la transazione deve essere imposta come una permuta, cioè come una doppia compravendita avente per oggetto le due metà dei fondi. Non può per contro essere invocato il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare, previsto dall’art. 125 lett. c LT, per il fatto che esso si riferisce esclusivamente agli scioglimenti di proprietà collettive che avvengono in natura, cioè in forma di divisione di un unico immobile fra i comproprietari (cfr. RDAT II-2000 n. 11t e RtiD I-2009 n. 11t).
Ne consegue che, ai fini del calcolo dell’imponibile conseguito dal comproprietario che nel 1999 ha ceduto metà dell’appartamento in condominio alla ricorrente, il valore di alienazione era rappresentato non già dall’onere ipotecario gravante sull’oggetto ceduto, bensì dal valore di quanto ricevuto quale controprestazione, cioè in permuta. Se si tiene conto del fatto che, nel contratto di scioglimento di comproprietà, le parti riconoscevano di non doversi alcun conguaglio, “in quanto le rispettive quote si equivalgono”, è anche vero che metà del valore venale dell’appartamento ceduto alla ricorrente dovrebbe corrispondere al valore di alienazione dello stesso.
Se si considera il fatto che la costruzione è avvenuta nei primi anni novanta e che il valore d’investimento relativo all’appartamento in questione (180‰) si aggirava intorno ai 520'000 franchi e che le vendite subito intraprese avevano comportato utili ridotti – per quel poco che si può rilevare dalla documentazione agli atti – è verosimile che il valore fosse di poco superiore alla fine degli anni novanta.
In ogni caso, anche se si volesse ammettere che il valore dell’appartamento sia precipitato fra il 1992 e il 1999 – toccando i 280'000 franchi stabiliti dall’Ufficio di tassazione – non è assolutamente pensabile che poi possa essere lievitato nei successivi otto anni, fino a raggiungere fr. 533'800.–.
Ne consegue che il valore di alienazione stabilito nella tassazione relativa alla cessione avvenuta nel 1999 è certamente errato.
3.3.
Si tratta a questo punto di valutare se sia possibile scostarsene, nonostante quanto previsto dall’art. 130 LT.
Per sé la sola possibilità prevista dalla legge consisterebbe nella revisione della tassaz ione passata in giudicato, secondo l’art. 232 LT (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 199).
Quanto disposto dall’art. 130 LT non tiene tuttavia adeguatamente in considerazione la circostanza che, perché si possa opporre al venditore la forza di cosa giudicata della tassazione relativa al precedente trasferimento si richiederebbe che la stessa gli fosse stata notificata e che egli avesse potuto prender parte alla relativa procedura di accertamento. Ciò non si verifica tuttavia, per il fatto che è solo l’alienante a partecipare alla procedura di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari (cfr. art. 214 LT) ed in particolar modo è solo a lui che la tassazione viene notificata e che ha pertanto diritto di reclamo e di ricorso (art. 215 LT).
L’art. 130 LT è stato verosimilmente ispirato dalla prassi in vigore quando ancora veniva riscossa l’imposta sul maggior valore immobiliare (IMVI). In quel contesto tuttavia la tassazione era notificata anche all’acquirente, il quale aveva diritto di impugnare la decisione di accertamento (art. 19 dell’abrogata legge concernente l’imposta sul maggior valore immobiliare [LIMVI] del 17 dicembre 1964). Infatti, la LIMVI permetteva all’autorità di tassazione di stabilire d’ufficio il valore dell’alienazione “quando il prezzo indicato dalle parti sia manifestamente inferiore al valore reale” (art. 7 cpv. 2 LIMVI) e l’imposta su questa componente dell’utile era dovuta dall’acquirente (art. 4 cpv. 2 LIMVI). Inoltre, l’art. 4 cpv. 5 LIMVI stabiliva la responsabilità solidale dell'acquirente, precisando altresì che allo Stato non potevano essere opposti i rapporti di ripartizione interna, né di carattere legale, né di carattere convenzionale (cfr. RTT 1968 p. 123 s.; CDT n. 81 del 14 aprile 1986 in re C.C).
La portata di quanto stabilito dall’art. 130 LT deve pertanto essere esaminata anche alla luce dell’evoluzione descritta ed in particolare delle differenze fra IMVI e imposta sugli utili immobiliari.
D’altra parte, nella legislazione di altri cantoni la determinazione del valore di acquisto non è fatta dipendere dalla precedente tassazione, ma esso viene stabilito ex novo, in base al prezzo di acquisto ed alle altre prestazioni del precedente venditore (cfr. p. es. il § 220 cpv. 1 della legge tributaria del Canton Zurigo). La giurisprudenza e la dottrina hanno già avuto modo di sottolineare che, sebbene vi sia una corrispondenza concettuale, il valore di alienazione risultante dalla tassazione del venditore, già passata in giudicato, non è vincolante quale valore di acquisto ai fini della tassazione dell’utile immobiliare conseguito dall’acquirente al momento della successiva vendita dell’immobile (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2a ediz., Zurigo 2006, n. 13 ad § 220, p. 1618 e giurisprudenza cantonale citata).
3.4.
Nella fattispecie, sarebbero proponibili tre soluzioni: o modificare la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari che si riferisce allo scioglimento della comproprietà avvenuto nel 1999 – a prescindere dall’esistenza di un motivo di revisione – o lasciare inalterata la tassazione precedente ma discostarsi dal valore di alienazione stabilito in quell’occasione oppure ignorare del tutto tale tassazione, come se si fosse trattato di un differimento dell’imposizione. Nelle prime due varianti, si dovrebbe stabilire un valore di alienazione da attribuire alla metà dell’appartamento acquistata nel 1999, per poi calcolare l’utile immobiliare relativo a tale quota di un mezzo ed assoggettarlo all’imposta con l’aliquota del 19%. Nella terza variante, si potrebbe prendere in considerazione un unico valore di acquisto, risalente all’investimento iniziale, ed all’utile così determinato si applicherebbe l’aliquota del 5%.
Considerata la situazione concreta, la questione può essere lasciata aperta. Infatti, difficilmente risulterebbe un utile imponibile. Ritenuto che, secondo il calcolo dello stesso Ufficio di tassazione, sulla prima metà della comproprietà (quella appartenente alla ricorrente fin dal momento dell’acquisto del terreno) non vi è alcun utile imponibile, bensì una perdita di quasi 20'000 franchi, è improbabile che sulla seconda metà possa esser stato conseguito un guadagno. Come già rilevato, la sola ragione per cui dal calcolo contenuto nella decisione impugnata risulta un utile imponibile è da ricercare nel fatto che la precedente tassazione aveva considerato valore di alienazione un importo del tutto irrealistico, costituito dall’onere ipotecario gravante sull’appartamento. Se a quel momento fosse stato intrapreso un calcolo attendibile del valore di alienazione, verosimilmente sarebbe stato di poco superiore al valore di investimento (fr. 259’011.–) e si sarebbe avvicinato quindi al prezzo di vendita del 2007 (fr. 266'900.– per ogni metà).
Si giustifica di conseguenza la riforma della decisione impugnata, determinando l’utile in zero franchi.
4. Visto l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 26 agosto 2009 è riformata nel senso che l’utile imponibile è stabilito in zero franchi.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: