Incarto n. 80.2008.142
Lugano 3 febbraio 2009
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 26 novembre 2008 contro la decisione del 27 ottobre 2008 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Il 19 febbraio 2002 RI 1, celibe, cittadino __________, acquistava la PPP n. __________ al fondo base part. __________ RFD di __________, per il prezzo di complessivi fr. 875'000.–. Tale appartamento costituiva la sua residenza primaria e, a contare dal mese di agosto del 2004, anche quella della sua compagna __________, che si era trasferita in Svizzera poco prima della nascita della figlia __________.
In data 5 dicembre 2007, il contribuente vendeva l’appartamento a __________ al prezzo di fr. 1'400'000.– ed il successivo 31 dicembre 2007 acquistava, in comproprietà con la convivente __________, la PPP n. __________ al fondo base part. __________ RFD di __________, per il prezzo complessivo di fr. 2'050'000.–.
B. Con decisione del 26 maggio 2008, l’Ufficio di tassazione di __________ notificava a RI 1 la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, commisurando l’utile imponibile in fr. 355'000.– e l’imposta in fr. 88'750.–.
Nella motivazione allegata alla decisione, l’autorità spiegava di avere concesso unicamente un differimento parziale dell’imposizione dell’utile immobiliare, per reinvestimento nell’abitazione primaria, in quanto l’acquisto sostitutivo era stato intrapreso dall’alienante in comproprietà con la compagna __________. Per effetto di tale situazione, il reinvestimento di un mezzo del prezzo di acquisto (fr. 1'045'000.–) risultava inferiore al valore di alienazione della casa primaria (fr. 1'400'000.–) ma superiore al suo valore di investimento (fr. 892'500.–), cosicché sussistevano i presupposti per un differimento parziale, pari a fr. 152'500.–.
C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione con reclamo del 26 giugno 2008, contestando la tesi di un mero reinvestimento parziale. Egli argomentava che la sua compagna, allora residente in __________ ma già intenzionata a trasferirsi in Svizzera, aveva partecipato al finanziamento dell’acquisto del primo appartamento con un importo di fr. 325'000.–, non potendo ancora acquistare una proprietà immobiliare in Svizzera in quanto domiciliata all’estero. A suo dire, il requisito dell’identità tra venditore della prima casa e acquirente della casa sostitutiva era dato non solo per il 50% di sua spettanza ma anche per il 37.14% (pari alla proporzione tra fr. 325'000.– e fr. 875'000.–) attribuibile, dal profilo puramente fiscale, a __________.
L’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 27 ottobre 2008, giudicando irrilevanti le modalità di finanziamento dell’acquisto della casa primaria.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta il riferimento esclusivamente formale alla carenza di identità oggettivamente riscontrabile a registro fondiario, riprendendo le considerazioni già sottoposte all’autorità di tassazione con il reclamo.
Diritto
1. 1.1.
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
Come esposto in narrativa, in data 5 dicembre 2007, il ricorrente ha venduto l’appartamento in cui abitava unitamente alla compagna __________ ed alla figlia __________, al prezzo di fr. 1'400'000.–. In questa sede, chiede di poter beneficiare dell’integrale differimento dell’imposizione, in applicazione dell’art. 125 lett. g LT, avendo impiegato l’utile così conseguito per finanziare l’acquisto, in comproprietà per un mezzo con la propria compagna, di un nuovo appartamento. Al proposito rileva che il requisito dell’identità tra venditore della prima casa e acquirente della casa sostitutiva è dato non solo per il 50% di sua spettanza ma anche per il 37.14% (pari alla proporzione tra l’importo di fr. 325'000.– versato a titolo di finanziamento e il prezzo complessivo di fr. 875'000.–) attribuibile, dal profilo puramente fiscale, a __________.
2.2.
Per l’art. 125 lett. g LT l’imposizione dell’utile immobiliare è differita in caso di alienazione di un’abitazione primaria (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all’uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un termine di due anni all’acquisto o alla costruzione, in Svizzera, di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
La citata disposizione della legge tributaria riprende, nella sostanza, l’art. 12 cpv. 3 lett. a LAID, precisando i limiti temporali entro i quali il reinvestimento deve essere effettuato.
Il legislatore ha introdotto tale norma, su suggerimento della commissione di esperti incaricata di redigere un progetto di imposta sugli utili immobiliari, nell’intento di evitare casi di rigore estremo, quando, ad esempio, il contribuente è costretto a trasferire il domicilio e vendere l’abitazione per ragioni professionali. Il Consiglio federale, nel Messaggio sull’armonizzazione, sottolineava a sua volta che al contribuente, spesso per l’elevata imposta sui guadagni immobiliari, non è possibile acquistare nel nuovo luogo di domicilio un’abitazione sostitutiva di ugual valore e che l’assenza di una tale possibilità di reinvestimento sostitutivo può nuocere alla mobilità professionale (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 131).
La dottrina è concorde nel considerare il motivo di differimento in esame come un’eccezione propria, giacché, se anche la vendita di un immobile privato fosse necessitata, nondimeno vi sarebbe realizzazione del relativo utile. La ratio della rinuncia ad imporre deve dunque ricercarsi non tanto nell’inesistenza di una componente dell’utile, bensì nelle modalità di impiego di quest’ultimo (Ochsner, Die Besteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1976, p. 105 s.; Mettler, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 137 ss.; Rumo, Die Liegenschaftsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friborgo 1993, p. 168). Alcuni autori ritengono pertanto che il legislatore abbia deciso di fare un uso extra-fiscale dell’imposta sugli utili immobiliari (Mettler, op. cit., p. 139; Rumo, op. cit., p. 170), cioè che abbia inteso promuovere, con tale mezzo, la proprietà dell’abitazione o la mobilità della popolazione (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 132).
2.3.
Le condizioni cui la legge subordina il differimento dell’imposizione, in virtù dell’art. 125 lett. g LT, sono le seguenti:
a) l’acquisto di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo: l’oggetto alienato e quello sostitutivo acquistato devono cioè fungere entrambi da abitazione personale;
b) l’uso personale deve essere esclusivo e durevole: l’abitazione alienata e quella acquistata non devono quindi essere locate a terzi o lasciate vuote, se non nei seguenti casi eccezionali:
· l’esistenza di motivi estrinseci (nessuna offerta di acquisto nonostante sforzi per vendere, trasloco improvviso per ragioni professionali o di salute), ma non invece considerazioni di carattere finanziario, quali il rinvio della vendita per conseguire un prezzo migliore o per sfruttare l’incremento di valore;
· la locazione con un contratto a termine di durata inferiore ad un anno, in particolare quando già al momento dell’inizio della locazione è nota la data della vendita, sicché si tratta di una semplice situazione transitoria; in casi eccezionali è ammessa una durata che supera l’anno, purché la durata dell’uso personale abbia comunque ecceduto quella della locazione;
c) deve trattarsi di “abitazione primaria”: è dunque escluso il differimento per le abitazioni secondarie e di vacanza;
d) limite temporale di due anni fra la vendita e l’acquisto o la costruzione dell’abitazione sostitutiva: si ammette tuttavia che il reinvestimento possa addirittura precedere la vendita;
e) il reinvestimento deve avvenire in Svizzera (Soldini/Pedroli, op. cit., pp. 132-134 e p. 137).
2.4.
Qualora, in seguito all’alienazione dell’abitazione primaria, solo una parte del ricavato venga impiegata per il reinvestimento oppure non vi sia perfetta identità fra venditore ed acquirente (p. es. il solo marito vende la propria casa, ma ne acquista una nuova insieme alla moglie), si è in presenza di un reinvestimento parziale (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 134 ss.).
Se dunque solo una parte del ricavato viene impiegata per acquistare l’immobile sostitutivo, si ha una quota di tale importo che rimane a disposizione dell’alienante; seguendo la prassi del Canton Berna, anche l’autorità ticinese impone quest’ultima quota, quale utile lordo, senza deduzione proporzionale dei costi di investimento (CDT n. 80.2002.20 del 13 marzo 2002, in: RDAT II-2002 n. 14t).
2.5.
Nella decisione impugnata, l’autorità di tassazione ha ammesso in linea di principio che, impiegando il ricavo della vendita della sua abitazione per acquistare un nuovo immobile destinato a fungere da abitazione primaria, il ricorrente abbia effettuato un reinvestimento che beneficia del differimento dell’imposizione ai sensi dell’art. 125 lett. g LT.
Ha tuttavia assoggettato all’imposta l’utile così conseguito, nella limitata misura di fr. 355'000.–, pari alla differenza tra il valore di alienazione (fr. 1'400'000.–) ed il valore di reinvestimento (sua quota parte di ½ all’importo complessivo di fr. 2'090'000.–), giudicando irrilevanti le modalità di finanziamento del primo appartamento.
3. 3.1.
È anzitutto pacifico che il ricorrente, avendo acquistato la nuova abitazione in comproprietà per un mezzo con la compagna, non può considerarsi unico acquirente e quindi unico beneficiario del reinvestimento. Questa Camera ha già ripetutamente deciso che, se un contribuente, venduta la propria abitazione, ne acquista una sostitutiva in comproprietà per un mezzo con la moglie, non può considerarsi unico acquirente e quindi unico beneficiario del reinvestimento. La legge tributaria ha peraltro espressamente previsto, all’art. 127 cpv. 2 LT, che il coniuge e i figli siano imposti separatamente per gli utili immobiliari da loro conseguiti, introducendo in tal modo una chiara deroga al principio della tassazione della famiglia, previsto dall’art. 8 LT (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 156). Di conseguenza, ai fini dell’assoggettamento all’imposta sugli utili immobiliari, sarà giustificato ammettere solo un reinvestimento parziale (RDAT II-2002 n. 14t).
La stessa soluzione si impone, a maggior ragione, nel caso in cui l’acquisto sostitutivo è fatto in comproprietà con una convivente non coniugata.
3.2.
Del tutto incomprensibili risultano poi le premesse su cui si fonda il calcolo del ricorrente, che vorrebbe sommare le quote di proprietà del nuovo appartamento (e meglio il 50% di sua spettanza) con asserite quote di proprietà del vecchio appartamento (ovvero il 37.14% di pertinenza della sua compagna).
Le ulteriori considerazioni in merito ad una prospettiva eccessivamente formalista dell’autorità di tassazione, non consentono una diversa soluzione. La sola circostanza che __________ avrebbe partecipato al finanziamento dell’acquisto del primo appartamento non significa certo che l’iscrizione della proprietà esclusiva del ricorrente a registro fondiario debba essere ignorata. Proprio in materia di immobili, infatti, si deve tener presente l’accresciuta efficacia probatoria propria dei registri pubblici e dei pubblici documenti (art. 9 cpv. 1 CCS). Del resto, per sua stessa ammissione, __________ vantava un semplice credito, che al momento della vendita del primo appartamento “non le è stato rimborsato”, quando invece solo rapporti di proprietà corrispondenti consentono un differimento integrale (Langenegger, Handbuch zur bernischen Vermögensgewinnsteuer, Berna 1999, p. 60).
Ma non solo. Indipendentemente dalle motivazioni che ne stanno all’origine, la forma giuridica scelta dalle parti, ovvero quella del mutuo, esclude per sé stessa la conclusione suggerita dal ricorrente. Un semplice finanziatore non può infatti vantare nessuna pretesa sull’utile derivante dalla vendita dell’oggetto che ha contribuito ad acquistare.
4. Il ricorso deve quindi essere respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
- ; - ; - .
Copia per conoscenza:
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: