Incarto n. 80.2008.137
Lugano 28 ottobre 2009
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 20 novembre 2008 contro la decisione del 29 ottobre 2008 in materia di IC e IFD 2006/2007.
Fatti
A. RI 1, di formazione elettronico, lavora alle dipendenze della __________, società attiva nel campo dell’elettronica, della meccanica, dell’elettroerosione e delle nuove tecnologie.
Nelle dichiarazioni fiscali 2006 e 2007, il contribuente faceva valere, fra le altre, spese di perfezionamento professionale di, rispettivamente, fr. 1'784.– (nel 2006) e fr. 1'912.– (nel 2007).
Alle tasse di iscrizione alla Scuola Universitaria Professionale della Svizzera Italiana, aggiungeva le spese di trasporto con il veicolo privato (fr. 6'903.– nel 2006 e fr. 11'641.50 nel 2007) e di doppia economia domestica (fr. 2'366.– nel 2006 e fr. 3'143.– nel 2007).
B. Notificandogli le tassazioni IC/IFD 2006 e 2007, con separate decisioni del 17 settembre 2008, l’Ufficio di tassazione di Locarno stralciava le spese di iscrizione e di trasporto, spiegando nelle motivazioni che difettavano i requisiti di legge, trattandosi di una nuova formazione e non di un semplice perfezionamento professionale. Ammetteva invece le spese di doppia economia domestica.
C. Il contribuente impugnava le suddette decisioni, con reclamo del 15 ottobre 2008, riproponendo la deduzione delle spese di iscrizione alla __________ (__________) e di trasferta.
L’autorità di tassazione respingeva nuovamente le richieste, con decisioni del 29 ottobre 2008 così motivate:
I costi per sostenere un postdiploma sono da considerare di formazione ulteriore e non sono deducibili. Detti costi non concernono infatti un semplice approfondimento nell’ambito della professione già appresa rispettivamente esercitata quanto piuttosto un’ulteriore formazione in vista di un avanzamento nella carriera professionale.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 sostiene che il ciclo di studi intrapreso presso la __________ è indispensabile per mantenere il proprio posto di lavoro. Chiede pertanto che gli vengano riconosciuti i postulati costi di iscrizione e di trasferta, così come già ammessi nel 2005.
Diritto
1. 1.1.
Sia secondo l’art. 25 cpv. 1 lett. d LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, dal reddito di un’attività lucrativa dipendente sono in particolare deducibili, a titolo di spese professionali, le spese per il perfezionamento e la riqualificazione connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale.
Tali spese devono essere giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE concernente l’imposizione delle persone fisiche, valido per il periodo fiscale 2006 e 2007; art. 8 Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente ai fini dell’imposta federale diretta del 10 febbraio 1993, RS 642.118.1). Non è invece ammessa la deduzione delle spese che riguardano la formazione vera e propria (art. 33 lett. b LT e 34 lett. b LIFD).
1.2.
Non sono quindi deducibili le spese per la formazione di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l’esercizio di una professione, per es. il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi superiori, ecc. (cfr. Locher, Kommentar zum DGB, Therwil/Basel 2001, n. 61 ad art. 26, p. 664; Circolare dell’Amministrazione federale delle contribuzioni n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1). Sono invece spese di perfezionamento quelle che permettono al contribuente di mantenersi aggiornato nella professione appresa, rispettivamente di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare nozioni già acquisite (per es. corsi di ripetizione o perfezionamento propri del settore, seminari, congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese inerenti al perfezionamento di una professione già appresa ed esercitata, come nel caso dell’impiegato di commercio che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di maestria (Circolare cit., n. 3.2).
2. 2.1.
In una sentenza del 18 dicembre 2003 (inc. 2A.277/2003 = RF 2004 p. 451) il Tribunale federale ha confermato che sono deducibili unicamente i costi di perfezionamento e riqualificazione che sono in relazione con l’attività esercitata e che appaiono indicati per mantenere il posto di lavoro, precisando nondimeno che un nesso causale diretto tra costi di formazione e attività esercitata sussiste solo se il perfezionamento si riferisce a conoscenze che vengono utilizzate nello svolgimento del lavoro. Esulano dal perfezionamento i costi di formazione veri e propri, come pure i costi di una formazione ulteriore, più avanzata, che consentono un avanzamento professionale rispetto all’attività svolta.
L’Alta Corte federale ha così negato il carattere di perfezionamento a un contribuente che aveva appreso il mestiere sul campo (“learning by doing on the job”) e che a seguito del suo avanzamento aveva dovuto seguire dei corsi pluriennali che gli avevano permesso di colmare le lacune nel campo delle conoscenze professionali che nel frattempo erano emerse. Questo corso formativo è infatti stato considerato come una vera e propria prima formazione professionale
2.2.
In una successiva sentenza del 28 aprile 2006 (inc. 2A.424/2005), il Tribunale federale ha nuovamente negato la deduzione per spese di perfezionamento professionale a un contribuente che, diplomato in economia aziendale presso la Scuola Superiore per i Quadri dell’Economia e dell’Amministrazione (SSQEA), aveva in seguito frequentato un corso di “International Wealth Management Executive MBA”, ottenendo nel 2003 il titolo di “Executive Master in Business Administration (International Wealth Management)”. L’Alta Corte ha in particolare osservato che i costi legati all’acquisizione delle conoscenze e delle capacità necessarie all’esercizio di una determinata professione non sono in principio deducibili nemmeno quando la formazione viene seguita contemporaneamente al lavoro. In effetti, quest’ultimo aspetto non è rilevante, mentre decisivo è il fatto che la formazione serva ad un avanzamento in una funzione chiaramente superiore rispetto all’attività svolta fino a quel momento.
2.3.
Questa Camera, sulla falsariga della recente giurisprudenza del Tribunale federale, ha negato che siano deducibili a titolo di spese di perfezionamento i costi affrontati per frequentare un master MBA (Master of Business Administration), trattandosi di una formazione che fornisce al partecipante le conoscenze necessarie per una carriera manageriale (CDT n. 80.2003.101 del 10 maggio 2004, in RtiD II-2004 n. 3t; ZStP 2001 p. 276; RF 2004 p. 451). La stessa autorità è giunta alle medesime conclusioni nel caso di una contribuente che, conseguito il diploma di commercio, il certificato cantonale di capacità d’esercente ed il diploma della scuola di informatica di gestione, aveva assunto la direzione di un ostello e frequentava a sua volta un MBA organizzato dalla SUPSI (CDT n. 80.2005.81 del 2 maggio 2006).
2.4.
Nello stesso senso si esprime anche la prassi degli altri cantoni. Il Tribunale amministrativo del Canton Zurigo, per esempio, ha negato la deduzione per spese di perfezionamento a un contribuente che, dopo aver ottenuto la maturità e lavorato come impiegato, è stato successivamente assunto come revisore in una fiduciaria e ha frequentato, parallelamente all’attività professionale, la facoltà di economia presso l’università di Zurigo, al fine di conseguire l’attestato di “Bachelor of Science in Business Administration” e di migliorare così le sue conoscenze (sentenza n. SB.2007.00034 del 22 agosto 2007).
Alla stessa conclusione è giunto anche il Tribunale amministrativo del Canton Lucerna. Ha considerato come spese di formazione (e non di perfezionamento o di riqualificazione professionale) i costi sostenuti da un contribuente che, già attivo nel settore dell’informatica (senza però aver seguito alcuna formazione specifica) e desideroso di assumere maggiori responsabilità manageriali e dirigenziali, ha frequentato una scuola universitaria professionale, per ottenere il Bachelor in ingegneria informatica (sentenza n. A 04 232 A 04 233_1 del 20 giugno 2005).
3. 3.1.
Venendo al caso in esame, dagli atti dell’incarto risulta anzitutto che il ricorrente, di formazione elettronico, è dipendente della __________ di __________. Per sua stessa ammissione, la sua posizione all’interno della ditta imponeva nondimeno una formazione supplementare. Nel 2005 si è quindi iscritto alla SUPSI, dove frequenta i moduli del corso di laurea in ingegneria informatica, parallelamente all’attività professionale (PAP).
Lo scopo di tale corso, denominato “Bachelor of Science SUP”, è quello di formare un ingegnere con conoscenze approfondite delle metodologie di concezione e sviluppo di sistemi software. La formazione pone l’accento sulle discipline fondamentali dell’informatica quali la programmazione, la progettazione di software, la telematica, le architetture e i sistemi di rete. Lo studio si articola su quattro anni e prevede una frequenza prevalentemente serale e indipendente, organizzata in modo da essere compatibile con un’attività giornaliera (cfr. art. 6 cpv. 1 LSUP, RS 414.71).
3.2.
Come accennato, il ricorrente sottolinea in particolar modo di essersi iscritto al corso per mantenere il proprio posto di lavoro, che in caso contrario “sarebbe stato messo in dubbio”. Pur comprendendo tali esigenze, decisiva rimane però la circostanza che il contribuente ha intrapreso un corso di laurea, che permette di conseguire l’attestato di Bachelor in ingegneria informatica. Una simile formazione complementare non configura certo un semplice approfondimento ed aggiornamento delle sue conoscenze di base, come potrebbe avvenire frequentando un singolo corso postdiploma oppure delle settimane di corsi di perfezionamento, ma gli permetterà di conseguire un titolo di studio riconosciuto e rispettato sul mondo del lavoro, che migliorerà considerevolmente le sue aspettative professionali (cfr. decisione TF n. 2A.424/2005 del 28 aprile 2006). Al termine del ciclo di studi, il ricorrente potrà infatti ambire a posizioni di maggiore responsabilità, non solo all’interno dell’attuale ditta ma anche in altre imprese (cfr., al proposito, art. 4 cpv. 2 LSUP).
3.3.
Da quanto precede, a questa Camera non resta quindi che concludere che i costi sostenuti dal ricorrente per il rilascio del titolo di Bachelor in ingegneria informatica costituiscono spese di formazione e non di perfezionamento, in quanto tali non deducibili dal reddito imponibile (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).
4. 4.1.
Il ricorrente lamenta poi la violazione del principio della parità di trattamento, sostenendo che la deduzione della tassa di iscrizione e delle diverse spese sostenute per parteciparvi sarebbe stata concessa ad altri contribuenti. A tale proposito, occorre evidenziare il fatto che la Camera di diritto tributario ha più volte interpellato la Divisione delle Contribuzioni, per conoscere le sue intenzioni circa la deduzione delle spese di partecipazione ad un corso simile a quello qui in oggetto. La Divisione ha sempre confermato che continuerà a valutare ogni caso singolarmente, negando così di aver concesso e di voler concedere nemmeno in futuro dei vantaggi illegali a dei contribuenti in nome del rispetto del principio costituzionale della parità di trattamento nell’illegalità. Del resto difetterebbero anche le ulteriori condizioni per poter invocare un simile principio costituzionale (cfr. DTF 108 Ia 214; Rivier, Droit fiscal suisse, p. 301 s.; in particolare Auer, L’égalité dans l’illégalité, in ZBl 79 p. 281 ss., num. 28/37 alle pp. 294-298), per cui la decisione dell’Ufficio di tassazione va senz’altro tutelata.
4.2.
Va infine rilevato che il ricorrente non può nemmeno trarre giovamento dalla circostanza che nel periodo fiscale precedente l’autorità di tassazione abbia concesso le deduzioni ora negate. Il principio della buona fede non vieta infatti alle autorità fiscali di giudicare diversamente, nell’ambito di un periodo fiscale ulteriore, una questione di diritto controversa che era stata anteriormente risolta in favore del contribuente (RDAF 56/2000 p. 217 = StE 2000 A 21.14 n. 13 = ASA 69 p. 793). Va d’altra parte rilevato che l’Ufficio di tassazione ha comunque mantenuto la deduzione per doppia economia domestica, facendo così prova di una certa generosità.
5. Il ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 300.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 380.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
- ; - ; - ; - .
Copia per conoscenza:
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: