Incarto n. 80.2001.00053
Lugano 22 maggio 2001
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 26 marzo 2001
in materia di: IC/IFD 99/00
presentato da:
__________ __________, __________ __________, rappr. da__________ __________ __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. 1.1.
__________ __________ è stato alle dipendenze del __________ __________, da ultimo in qualità di responsabile delle pubbliche relazioni, dal 4 febbraio 1991 al 31 gennaio 1998. Ha poi subito iniziato a svolgere attività di consulente in proprio, affiancata da altre attività nel campo dell’insegnamento per conto del Cantone e del __________ __________ __________. Già nel corso del 1997 __________ __________ aveva svolto un’attività accessoria a favore della __________.
1.2.
Il 25 settembre 2000 l’Ufficio di tassazione notificava a __________ __________ e alla moglie __________ la tassazione IC/IFD 1999-2000, esponendo loro in media annua i redditi, in parte da attività dipendente in parte da attività indipendente, conseguiti negli anni di computo 1997-98. Il reddito da attività dipendente veniva stabilito come a dichiarazione, quello da attività indipendente veniva valutato in fr. 25'000.di media annua.
Il successivo 9 ottobre l’Ufficio di tassazione notificava poi ai coniugi __________ anche la tassazione IC/IFD 1997-98, in cui esponeva loro il reddito del lavoro conseguito negli anni di computo 1995-96, conformemente a quanto denunciato nella dichiarazione d’imposta.
1.3.
Con reclamo del 3 ottobre 2000 i contribuenti, assistiti da __________ __________ __________, insorgevano contro la tassazione IC/IFD 1999-2000 e con reclamo del 10 ottobre contro la tassazione IC/IFD 1997-98.
Dal verbale di audizione davanti all’Ufficio di tassazione del 9 febbraio 2001 si evince che in sostanza i coniugi __________ chiedono di essere posti al beneficio della tassazione intermedia per mutamento della professione.
Con due distinte decisioni, entrambe datate 26 febbraio 2001, l’Ufficio di tassazione respingeva i reclami.
Respingendo il reclamo in materia di IC/IFD 1997-98 l’Ufficio di tassazione rilevava che l'attività dipendente era continuata anche nel corso degli anni 1998 e successivi, seppur in misura minore. Respingendo quello in materia di IC/IFD 1999-2000, l’Ufficio di tassazione rilevava che, non essendo stati ravvisati i presupposti della tassazione intermedia dal 1° febbraio 1998, andavano esposti in media annua i redditi conseguiti negli anni di computo 1997-98.
2.Con il presente, tempestivo ricorso, i coniugi __________, sempre assistiti da __________ __________ __________ postulano nuovamente la concessione della tassazione intermedia dal 1° febbraio 1998. Dei motivi ricorsuali verrà detto in seguito, per quanto comprensibili e attinenti all’oggetto del contendere.
3. 3.1.
Di regola il reddito imponibile è calcolato in base al reddito medio del biennio civile precedente il periodo fiscale (artt. 43 cpv. 1 LIFD, 52 cpvv. 1 e 2 LT 1994).
All'inizio dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato: a) per il periodo fiscale in corso:
• per l'imposta federale diretta, in base al reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento alla fine del periodo fiscale, calcolato su dodici mesi (art. 44 cpv. 1 lett. a LIFD);
• per l'imposta cantonale, in base al reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (art. 53 cpv. 1 lett. a LT 1994).
b) per il periodo fiscale successivo, in base al reddito conseguito nel periodo di computo e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1 lett. b LIFD, 53 cpv. 1 lett. b LT).
La base di calcolo temporale applicabile ai casi di inizio dell'assoggettamento vale anche per i casi di tassazione intermedia (artt. 46 cpv. 3 LIFD, 56 cpv. 3 LT 1994), limitatamente però agli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla modifica (artt. 46 cpv. 2 LIFD, 56 cpv. 2 LT 1994).
3.2.
La tassazione biennale praenumerando, cioè fondata sui redditi del passato, si regge sulla presunzione che i redditi percepiti nel periodo fiscale corrispondano essenzialmente al reddito medio del periodo di computo biennale che precede (ASA 38 p. 385). Proprio per questa ragione, la legge stabilisce che, in presenza di ben precisi presupposti, ci si discosta da tale presunzione e si impone il reddito effettivamente conseguito nel corso del periodo fiscale (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 164; Reich, Zeitliche Bemessung, in: Höhn/Athanas (a cura di), Das neue Bun-desrecht über die direkten Steuern – Direkte Bundessteuer und Steuerharmonisierung, Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 323 s.; Triebold, Zwischenveranlagung und Rechtsgleicheit in den harmonisierten Bundessteuererlassen, in ASA 64 p. 278).
Si procede dunque ad una tassazione intermedia solo in presenza di uno dei presupposti seguenti:
a) divorzio o separazione duratura, legale o di fatto, dei coniugi;
b) mutamento duraturo e essenziale delle basi dell'attività lucrativa in seguito a assunzione o cessazione della stessa o a cambiamento di professione;
c) devoluzione per causa di morte
(cfr. artt. 45 LIFD, 55 LT 1994).
Per la sola imposta cantonale sul reddito, inoltre, si intraprende una tassazione intermedia in caso di modifica delle basi determinanti per l'imposizione nei rapporti intercantonali o internazionali (art. 55 lett. e LT 1994).
3.3.
In linea generale, una tassazione intermedia è da eseguire una volta sola all’entrata nella vita lavorativa e al momento della cessazione dell’attività lucrativa a causa dell’età o di malattia (cfr. DTF 109 Ib 10; ASA 53, 188; RTT 1988, 27). «Si può evidentemente immaginare che un contribuente muti professione diverse volte; è legittima però una tassazione intermedia solo quando si ha a che fare con un cambiamento radicale dell’attività (come per esempio il passaggio da un’attività dipendente ad un’attività indipendente e viceversa; STF 101 Ib 403 consid. 2b; Känzig, Wehrsteuer, 2. ediz., n. 26 ad art. 42 DIFD con citazioni) oppure quando, nel caso di mutamento profondo dell’attività, subentra una variazione sostanziale particolarmente incisiva e durevole del reddito (STF 101 Ib 403 consid. 2b; cfr. anche ASA 53, 190/191 consid. 3b)» (cfr. RTT 1980, p. 27).
In breve, il Tribunale federale ha più volte affermato il principio che una tassazione intermedia per inizio o cessazione dell’ attività lucrativa, come pure per mutamento di professione, presuppone un cambiamento profondo della situazione professionale complessiva, tale che non si giustificherebbe più il mantenimento della tassazione ordinaria.
3.4.
Si ha un mutamento di professione quando il contribuente diventa attivo in un altro settore professionale, ove non può più sfruttare le conoscenze e le esperienze acquisite nella professione fino ad allora esercitata oppure quando in seguito ad una profonda modificazione dell' attività subentra una modifica della struttura del reddito particolarmente incisiva e duratura. I criteri della modifica sostanziale e strutturale devono essere adempiuti solo alternativamente per intraprendere una tassazione intermedia (StE 1996 B 63.13 n. 50).
3.5.
Se il passaggio da un’attività dipendente ad un’attività indipendente e viceversa costituisce per così dire per definizione un cambiamento radicale dell'attività, che dà sempre luogo a tassazione intermedia, meno evidente è in determinati casi la definizione di attività dipendente.
Vero è che senza motivi fondati, non vi è ragione di operare in diritto fiscale una distinzione fra attività dipendente e indipendente diversa da quella vigente nell' ambito dei contributi AVS (RF 1998 p. 345 = ZStP 1998 p. 123 = RDAF 55 / 1999 p. 191). Esistono tuttavia molte attività che si situano in una zona al confine tra attività dipendente e indipendente. Così, dal profilo dell' AVS, l'attività medica privata dei primari e dei medici dirigenti in un ospedale è considerata dipendente (DTF 122 V 281; cfr. anche STCA 30.95.00037-38 del 13 luglio 1995 in re dott. C.). Lo stesso vale per l'attività di consigliere d' amministrazione di un avvocato, ancorché strettamente connessa con l'esercizio dell'attività professionale indipendente (StE 1997 B 22.3 n. 60 = ZStP 1997 p. 204 = RF 52 / 1997 p. 542).
4. 4.1.
Orbene, nel caso in esame, per quanto è dato ricavare dagli atti dell'incarto e da quanto è emerso nel corso dell'audizione, il ricorrente è stato alle dipendenze del __________ __________ per sette anni in qualità di responsabile alle relazioni pubbliche dell'istituto bancario con i mass-media, segnatamente con la stampa di lingua italiana. Il suo luogo di lavoro era a __________, ma doveva spesso recarsi a __________, dove si svolgevano le riunioni del gruppo di lavoro della banca.
Dal 1° febbraio 1998 svolge in proprio attività di consulente nel campo delle relazioni pubbliche. In questo ambito, oltre a effettuare vera e propria attività di consulenza, per la quale emette regolari fatture, svolge anche attività di insegnamento, sempre nel settore delle relazioni pubbliche, per enti pubblici diversi, p. es. la __________, il __________ __________, la __________ superiore dei quadri __________, per la quale viene retribuito secondo le modalità imposte dallo Stato, che rimunera tali prestazioni erogando un salario orario sul quale effettua le trattenute AVS/AI con le aliquote dei salariati. L'occupazione quale docente nel campo delle relazioni pubbliche oscilla di anno in anno, a seconda delle esigenze dei rispettivi enti "datori di lavoro".
La Cassa cantonale di compensazione AVS/AI, dopo prolungate discussioni, ha comunicato al proprio affiliato che lo considerava dal 1° febbraio 1998 come "assicurato esercitante attività lucrativa indipendente principale quale consulente e docente" (n.d.r.: in grassetto nel testo della lettera della Cassa del 17 aprile 2001).
Anche questa Camera ritiene che siano chiaramente preponderanti gli elementi che inducono a considerare il ricorrente alla stregua di un indipendente dal 1° febbraio 1998, non appena si consideri, da una parte, che l'attività di docenza non riveste caratteristiche di stabilità, ma soggiace alle mutevoli richieste dei diversi "datori di lavoro" e, dall'altro, che le modalità di rimunerazione dipendono sostanzialmente dalle esigenze dell'ente pubblico per il quale il ricorrente fornisce le prestazioni, al punto che la stessa Cassa cantonale di compensazione, applicando la prassi in materia di AVS/AI, non certo incline a considerare con facilità come attività indipendente determinate prestazioni, ha considerato, come si è visto, il proprio affiliato alla stregua di un indipendente anche per l'attività di docente.
Certo, nel corso del 1999 - a differenza del 1998, in cui l'attività indipendente nel senso stretto del termine era nettamente preponderante dal profilo delle entrate, come documentato dalle fatture prodotte - l'attività di docente è aumentata fino a raggiungere se non addirittura a superare a livello di entrate quella di consulente in senso stretto.
A mente di questa Camera, ciò non muta tuttavia, per quanto si è detto in precedenza, la sostanza delle cose. Dimostra tutt'al più la stretta interdipendenza delle due attività, che si confermano essere in buona sostanza le due facce di una stessa medaglia, due diverse modalità con cui il ricorrente svolge la propria attività di consulente indipendente nell'ambito delle relazioni pubbliche.
Alla modalità di rimunerazione in uso in uno dei due settori di attività per esigenze interne dell'ente pubblico, che non accetta la fatturazione, non può essere attribuita rilevanza determinante, non solo perché è l'ente pubblico a stabilire le condizioni del versamento del compenso, ma anche e non da ultimo perché non vi è alcun rapporto di lavoro (incarico) stabile, che garantisca un orario di lavoro minimo a tempo indeterminato o comunque per una certa durata, tanto meno tale da apparire chiaramente preponderante rispetto all'attività di consulente vero e proprio per privati.
4.2.
Certo a questa Camera non sfuggono, come d'altronde __________ __________, i problemi connessi con la concessione della tassazione intermedia per cambiamento di professione, segnatamente l'imposizione della liquidazione ricevuta dal __________ __________ nel gennaio del 1998 e gli eventuali problemi che dovranno essere affrontati dall'ente pubblico retrospettivamente per effetto della recente decisione della Cassa di compensazione AVS/AI.
Ciò non può e non deve tuttavia dispensare questa Camera dall'applicare la legge, quando il passaggio a indipendente appare chiaramente preponderante. Eventuali effetti indesiderati dell'intermedia (vuoto di tassazione di certi fattori di reddito) sono questioni che devono preoccupare semmai il Legislatore e non prioritariamente chi è preposto, poco importa in quale istanza ,ad applicare la legge.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto.
§ Di conseguenza le decisioni in materia di IC e di IFD del 26 febbraio 2001 sono annullate e il contribuente viene posto al beneficio della tassazione intermedia per passaggio da attività dipendente ad attività indipendente dal 1° febbraio 1998.
§§ Gli atti del procedimento vengono retrocessi all'Ufficio di tassazione per le decisioni di sua competenza.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Lo Stato verserà al ricorrente fr. 500.- a titolo di ripetibili.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: