Incarto n. 80.2001.00014
Lugano 26 febbraio 2001
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 29 gennaio 2001
in materia di: imposta di bollo
presentato da:
__________ __________, __________. __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Il 17 marzo 1995, con rogito no. 401 del notaio __________ __________, __________ __________ e __________ __________ in società semplice vendevano a __________ __________ il foglio PPP __________, quota di 160/1000, non ancora edificata, del fondo base part. no. __________ di __________, al prezzo di fr. 660'000.-. Su questa base veniva calcolata e pagata la bolletta dell'Archivio notarile.
Successivamente, a causa dei ritardi nell'inizio della costruzione, le parti si accordavano per una riduzione del prezzo da fr. 660'000.-- a fr. 550'000.--, stipulata con rogito no. 14 del notaio __________ __________ del 12 novembre 1996. Ulteriori ritardi nell'avvio dei lavori inducevano poi il ricorrente a impugnare il contratto e a chiederne l'annullamento. I venditori riconoscevano la pretesa dell'acquirente e acconsentivano quindi ad annullare la vendita della quota di PPP, sottoscrivendo l'atto pubblico di annullamento e retrocessione immobiliare del notaio __________ del 5 aprile 2000, con conseguente iscrizione del trapasso a Registro fondiario.
2. Il 24 maggio 2000 l'Archivio notarile inviava al notaio __________ la bolletta, calcolandola sulla metà del valore di fr. 550'000.-- con l'aliquota del 3 o/oo ossia Fr. 825.--.
A seguito del reclamo presentato dal notaio, l'Ufficio dei registri agente in qualità di Archivista notarile il 27 dicembre 2000 annullava la bolletta sostituendola con una nuova in cui l'imposta di bollo veniva prelevata sull'intero importo di fr. 550'000.- e riformando così in pejus la precedente bolletta.
3. Con il presente, tempestivo ricorso il notaio __________ chiede l'annullamento della decisione impugnata con conseguente riduzione dell'imposta di bollo a fr. 50.-.
Dei motivi ricorsuali verrà detto in seguito, per quanto necessario.
4. Il ricorrente lamenta innanzi tutto la violazione del diritto d'essere sentito, poiché l'Ufficio dei registri non gli avrebbe concesso la facoltà di esprimersi sulla reformatio in pejus.
4.1.
L’accertamento del valore degli istromenti e la relativa tassazione sono eseguiti dall’ Archivista notarile (cfr. art. 42 cpv. 2 LB).
Contro gli accertamenti di valore e le tassazioni eseguiti dalla Divisione delle contribuzioni, dall’ Archivista notarile e dall’ Ufficiale dei registri in virtù della presente legge è data la facoltà di reclamo nel termine di 30 giorni (cfr. art. 44 cpv. 1 LB).
Ogni reclamo va presentato per iscritto all’ autorità competente per la tassazione che emanerà una decisione motivata; la procedura è retta per analogia dalle disposizioni della Legge tributaria (art. 44 cpv. 4 LB).
Secondo l’art. 207 cpv. 2 LT, non è concesso di ritirare il reclamo quando emerge dalle circostanze che la tassazione impugnata era insufficiente. Prima di procedere alla reformatio in pejus l’autorità fiscale dovrà nondimeno concedere al contribuente la facoltà di esprimersi in proposito (cfr. art. 208 cpv. 1 2a frase LT).
4.2.
La surriferita normativa fa discendere dal diritto di essere sentito il principio secondo cui l'autorità fiscale deve, nei casi in cui la legge consente la reformatio in pejus, avvertire il ricorrente dell'intenzione di riformare la decisione impugnata a danno del ricorrente stesso (DTF 110 Ib 319 consid. 8b; inoltre, Borghi/Corti, n. 2b ad art. 59 LPamm).
4.3.
Nel caso in esame, al reclamante non è stata data facoltà di esprimersi sulla reformatio in pejus. Ciò configura pacificamente una violazione del diritto d’essere sentito, espressamente garantito in questi casi dall’art. 208 cpv. 1 2a frase LT, applicabile quale diritto suppletorio in virtù del rimando di cui all’art. 44 cpv. 4 LB.
In linea di principio, tale difetto può essere tuttavia sanato in questa sede, a condizione che il contribuente abbia avuto la possibilità di esprimersi compiutamente in fatto e in diritto sulla fattispecie in contestazione, poiché la violazione del diritto d’essere sentito non gli ha provocato alcun pregiudizio irreparabile. Infatti, in caso di reformatio in pejus, gli sarebbe comunque stata preclusa la facoltà di ritirare il ricorso in virtù dell’art. 207 cpv. 2 LT, pure applicabile quale diritto suppletorio in virtù del rimando di cui all’art. 44 cpv. 4 LB e di far così passare in giudicato la bolletta dell’Archivio notarile.
4.4.
Nel caso in esame, la violazione del diritto di essere sentito è da considerarsi sanata. Il contribuente ha infatti potuto esprimersi compiutamente sull’oggetto della contestazione nel quadro di una procedura ricorsuale in cui la Camera di diritto tributario gode di un pieno potere di esame in fatto e in diritto e del resto non è nemmeno vincolata alle domande delle parti (cfr. per le molte, STF del 20 novembre 2000 in re D.G., consid. 2b, in cui si ammette la possibilità di rimediare al vizio di forma anche in sede di ricorso di diritto pubblico, a condizione che all'insorgente venga data facoltà di esprimersi compiutamente; inoltre, CDT n. 174 del 4 aprile 1984 in re E.B.; StE 1998 B 96.12 n. 9).
5. Il ricorrente invoca nel merito l'art. 9 lett. g LB, secondo cui, in caso di più stipulazioni contrattuali tra le stesse parti e relative al medesimo oggetto, il valore viene imposto una sola volta. Se una pattuizione complementare inerente al medesimo oggetto rappresenta un incremento di valore rispetto a precedenti pattuizioni bollate, sarà imponibile solo il valore aggiuntivo.
5.1.
Questa Camera ha ripetutamente avuto modo di considerare che l'imposta sul bollo è una vera e propria imposta sul documento che colpisce la confezione dell'atto. L'applicazione del bollo non dipende dal rapporto giuridico sostanziale su cui si fonda l'atto, ma dalla forma che il rapporto giuridico assume. Si tratta pertanto di un tributo prettamente formale, svincolato dalle cause e dai motivi che hanno indotto le parti a redigere il documento, dallo scopo che intendono conseguire o dagli effetti che ne scaturiscono (cfr. DTF 109 Ia 308 s.; STF II Corte di diritto pubblico, del 17 settembre 1985 in re H. SA; DTF 117 Ia 517 ss.; Messaggio del Consiglio di Stato concernente la revisione totale della legge sul bollo del 16 giugno 1966, del 15 gennaio 1986, n. 3009M, cifra 111 segg., in particolare 111.6).
5.2.
Circa la determinazione del valore degli istromenti, la legge stabilisce che viene fatta dall'archivista notarile (art. 22 cpv. 1 LB). Per i singoli contratti che vengono stipulati nella forma dell'atto pubblico, la stessa legge prevede poi delle regole (art. 22 cpv. 2 LB), le quali sono a loro volta completate dal rinvio alle disposizioni valide per la determinazione del valore dei contratti stipulati nella forma della scrittura privata (art. 22 cpv. 3 LB, che rinvia agli art. 9 e 10 LB).
L'art. 9 lett. g LB, in particolare, prevede che, in caso di più stipulazioni contrattuali fra le stesse parti e relative al medesimo oggetto, il valore viene imposto una sola volta ed aggiunge che, se una pattuizione complementare inerente al medesimo oggetto rappresenta un incremento di valore rispetto a precedenti pattuizioni bollate, sarà imponibile solo il valore aggiuntivo. Con questa disposizione, il legislatore del 1986 ha voluto introdurre nella nuova legge sul bollo una prassi già in uso vigente la vecchia legge. Lo scopo di tale norma è, secondo l'espressa volontà dello stesso legislatore, di scongiurare risultati manifestamente iniqui cui potrebbe indurre la natura documentale dell'imposta di bollo. Si vuole cioè evitare di imporre due o più volte le successive stesure di convenzioni-quadro, di più atti preliminari ecc. che preludono alla stipulazione di una pattuizione definitiva e particolareggiata oppure anche di più stipulazioni successive in materia di appalti edilizi (Messaggio cit., p. 48).
Gli esempi citati nel Messaggio del Consiglio di Stato si riferiscono manifestamente a rapporti contrattuali che vengono usualmente disciplinati nella forma della scrittura privata. Come detto, la disposizione in questione è tuttavia applicabile anche agli istromenti notarili, in virtù del rinvio contenuto all'art. 22 cpv. 3 LB.
5.3.
Questa Camera ha così avuto modo di ammettere che la stipulazione di un atto aggiuntivo costituisce un caso di «stipulazioni contrattuali fra le stesse parti e relative al medesimo oggetto», per le quali la stessa legge sul bollo stabilisce, come detto, che il valore viene imposto una sola volta a meno che la pattuizione complementare non rappresenti un incremento di valore rispetto a precedenti pattuizioni bollate, nel qual caso sarà imponibile solo il valore aggiuntivo.
5.4.
Al riguardo, deve essere tenuto presente che la Legge notarile (LN) consente solo eccezionalmente delle correzioni o delle variazioni e sempre seguendo apposite procedure. In particolare, dopo la sottoscrizione dell'atto sono ammesse variazioni soltanto mediante l'apposizione di postille, nel rispetto della procedura prevista dall'art. 53 cpv. 2 e 3 LN, a seconda che le parti siano o non siano ancora state licenziate dal notaio. Sono cioè consentite solo quelle rettifiche e integrazioni dell'atto pubblico che si può ritenere servano a rimuovere errori ortografici, mentre sono vietate quelle che comportano una modifica del contenuto sostanziale del negozio. Se deve essere modificato quest'ultimo, allora le parti contraenti devono stipulare un nuovo atto, in forma autentica se si richiede l'atto pubblico. Esso deve essere allestito quale atto aggiuntivo rispetto al documento che deve essere modificato oppure quale nuovo documento autonomo (Brückner, Schweizerisches Beurkundungsrecht, Zurigo 1993, pp. 378 e 641; Ruf, Notariatsrecht – Skriptum, Langenthal 1995, p. 378).
L'esigenza di procedere alla stipulazione di un nuovo atto pubblico per la correzione di un rogito discende dal principio dell'unità dell'atto e dal principio dell'identità e dell'esattezza contenutistica della formulazione (Ruf, Die Korrektur der öffentlichen Urkunde, in BN 1993 p. 70).
La necessità di una nuova stipulazione, rispettosa della forma dell'atto pubblico, anche se si tratta semplicemente di modificare una pattuizione precedente, è dunque la mera conseguenza delle rigorose esigenze poste dalla forma autentica richiesta per determinati atti giuridici.
5.5.
Questa Camera ritiene che nel caso in esame non ci si trovi in presenza di un caso d’applicazione dell’art. 9 lett. g LB nel senso voluto dal Legislatore.
Solo in apparenza si tratta di una stipulazione tra le stesse parti relativa al medesimo oggetto. La presente fattispecie è ben diversa da quelle sopra evocate (consid. 5.2.), in cui si voleva evitare di imporre ripetutamente uno stesso contratto tra le medesime parti e con il medesimo oggetto. Nel caso in discussione, invece, ci si trova in presenza di una nuova stipulazione contrattuale, in cui le parti sono le medesime, ma l’oggetto è diverso. Se nel primo atto pubblico era questione di trasferire “chiavi in mano” una quota di PPP non ancora edificata, nel presente caso, allo scopo di evitare una vertenza di natura civile, si tratta invece di retrocedere la quota di PPP sul nudo terreno che non è stato edificato o, meglio, proprio perché non è stato edificato per inadempienza dell’alienante di allora. In altre parole, si è in presenza di un vero e proprio atto di retrocessione.
In simili condizioni, non è quindi possibile invocare l’applicazione dell’ art. 9 lett. g LB allo scopo di ottenere una riduzione dell’ imposta di bollo, che - secondo il ricorrente - in assenza di un valore aggiuntivo darebbe luogo unicamente al prelievo di una tassa d'archivio da fr. 30.- a fr. 100.- conformemente all'art. 20 cpv. 2 LB.
5.6.
Il ricorso deve nondimeno essere accolto per ragioni diverse e, meglio, proprio in virtù del diverso oggetto della contrattazione oggetto d’imposizione.
Il valore dell’atto di retrocessione non è quello stabilito nella prima pattuizione, vale a dire nell’atto pubblico di compravendita “chiavi in mano” della quota di PPP, bensì il valore della quota di comproprietà virtuale sul nudo terreno.
Il valore della contrattazione per la retrocessione del nudo terreno corrisponde in concreto al valore della controprestazione ricevuta dall'alienante, vale a dire all’importo della caparra, pari a fr. 80'000.-, che gli viene retrocessa.
È quindi su questo importo che va calcolata l'imposta di bollo, la quale ammonterà pertanto a fr. 240.- (cfr. art. 21 cpv. 1 LB).
5.7.
Per quanto precede, non può nemmeno essere seguita l'ulteriore richiesta, affacciata dal ricorrente in conclusione al suo ricorso, di essere esentato dall'imposizione secondo l'art. 7 cpv. 2 LB.
Nessuna delle fattispecie di esenzione partitamente elencate dalla succitata norma si attaglia alla fattispecie in esame. In particolare non entra in considerazione la lett. a dell'art 7 cpv. 2 LB, che prevede l'esenzione per transazioni in procedure pendenti davanti a qualsiasi autorità giudiziaria o amministrativa o a tribunali giudiziari, poiché l'atto di retrocessione è stato pattuito nel deliberato intento di evitare una procedura giudiziaria civile e viene così a mancare una decisione di omologazione dell'accordo.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 44 cpv. 4 e 45 LB e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è parzialmente accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 27 dicembre 2000 è riformata nel senso che l'imposta di bollo viene prelevata su un valore di fr. 80'000.- e ammonta così a fr. 240.-
§§ Gli atti del procedimento sono pertanto retrocessi all'Ufficio del registri (Archivio notarile) perché emetta il nuovo conteggio.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
La controparte verserà al ricorrente fr. 400.- a titolo di ripetibili.
3. Intimazione alle parti.
4. Il presente giudizio è definitivo (art. 45 LB; art. 230 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: