Incarto n. 80.2001.00124
Lugano 11 ottobre 2001
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 20 agosto 2001
in materia di: IC/IFD 99/00
presentato da:
__________ __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. __________ __________, domiciliato a __________, è attivo nel campo dell’organizzazione di tombole. Nella dichiarazione d’imposta IC/IFD 1999-2000 egli denunciava un reddito aziendale di fr. 90'714.- di media annua.
L’Ufficio di tassazione di Bellinzona esponeva al contribuente in via di apprezzamento, in assenza di ogni e qualsiasi documentazione contabile malgrado la multa disciplinare inflittagli di fr. 1'200.-, confermata da questa Camera con sentenza del 31 agosto 1999, un reddito aziendale di fr. 250'000.- (cfr. notifica della tassazione del 17 aprile 2001).
2. __________ __________ presentava reclamo in tempo utile, affermando che la valutazione dell’Ufficio di tassazione non terrebbe in considerazione quanto dichiarato e negando che i dati da lui presentati siano incompleti.
Il 18 maggio 2001 l’Ufficio di tassazione gli inviava una convocazione con la richiesta di produrre la documentazione già sollecitatagli in sede di tassazione, sia per raccomandata sia per lettera semplice, alla quale non dava alcun seguito.
Pertanto l’Ufficio di tassazione con decisione del 23 luglio 2001 dichiarava irricevibile il reclamo. Nemmeno questa decisione, spedita per lettera raccomandata, veniva ritirata. Gli veniva pertanto rispedita per posta semplice.
3.Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________, contesta la decisione su reclamo dell’Ufficio di tassazione, considerando assurdo il reddito aziendale espostogli.
4. Imposta federale diretta
4.1.
L’art. 130 cpv. 2 LIFD consente all’autorità di tassazione di procedere ad una tassazione d’ufficio se, nonostante diffida, il contribuente non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. In tale sede può tener conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del contribuente. La legge precisa ancora che l’autorità deve effettuare una «valutazione coscienziosa».
La tassazione d’ufficio sostituisce quella ordinaria, che si fonda su di un esauriente accertamento dei fatti. La valutazione cui procede l’autorità fiscale si basa invece su considerazioni di verosimiglianza, il più possibile vicine alla verità (Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zurigo 1989, p. 120 ss.; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. III, Basilea 1992, n. 3 ad art. 92 DIFD, p. 163).
La tassazione d'ufficio può quindi intervenire anche al termine della procedura d’accertamento, quando non sono chiariti o rimangono incerti i fatti essenziali per la determinazione degli elementi imponibili e quando i dati forniti dal contribuente sono insufficienti, oppure non suffragati o suffragati in modo non convincente da validi documenti probatori (cfr. Rep. 1984 p. 92, cons. 4 a).
Condizione imprescindibile per intraprendere una tassazione per apprezzamento è dunque l’incertezza delle circostanze di fatto, sia che essa sia determinata da una insoddisfacente collaborazione del contribuente sia che abbia un’altra causa, come per esempio l’inosservanza degli obblighi di collaborazione di un terzo obbligato (il datore di lavoro che non compila il certificato di salario). L’autorità di tassazione deve però avere prima esaurito tutti gli strumenti di indagine che potevano condurre ad un accertamento dei fatti (Zweifel, op. cit., p. 129; Känzig/Behnisch, op. cit., n. 9 ad art. 92 DIFD, p. 166).
4.2.
Per l’art. 132 cpv. 3 LIFD, il contribuente può impugnare la tassazione operata d’ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta; il reclamo deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova.
La legge pone due condizioni: in primo luogo, il contribuente deve contestare la “manifesta inesattezza” della tassazione e, in secondo luogo, il reclamo deve essere motivato.
Dall'esame dei materiali legislativi (cfr. Messaggio del Consiglio federale a sostegno delle leggi federali sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull'imposta federale diretta, in FF 1983, vol. III, p. 133) e delle dottrina relativa a legislazioni cantonali che esigono dal contribuente la prova dell’inesattezza della tassazione d’ufficio, analogamente all'art. 132 cpv. 3 LIFD (cfr. Zweifel, Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren, in ASA 61 p. 437) emerge che con ciò si è voluta stabilire un’inversione dell’onere della prova (Weidmann/Gross-mann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 4a ediz., Berna 1987, pp. 130 e 254; Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung, cit., p. 139; Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, 2a ediz., Zurigo 1997, n. 10 ad § 90 LT-ZH, p. 647).
Per contestare con successo una tassazione d’ufficio, occorre, in altri termini, che siano rimosse le condizioni che l’avevano determinata, cioè le difficoltà nell’indagine per l’autorità di tassazione o l’incertezza circa i fatti. È necessario, in particolare, che il contribuente ponga in essere gli atti di collaborazione trascurati in precedenza. Se tale esigenza è adempiuta, rinasce anche l’obbligo per l’autorità fiscale di effettuare indagini d’ufficio, nell’intento di ricostruire il vero.
4.3.
Ne consegue che, se il contribuente apporta la prova dell’ inesattezza dell’apprezzamento effettuato, la tassazione d’ufficio è annullata e deve esserne intrapresa una “ordinaria” (Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung, cit., p. 143). La tassazione d’ufficio apparirà infatti in ogni caso “manifestamente inesatta”, se è stato possibile accertare la vera situazione di fatto, nell’ambito della procedura di reclamo (Zweifel, Verfahrensgrundsätze, op. cit., p. 437; Meister, Rechtsmittelsystem der Steuerharmonisierung – Der Rechtsschutz nach StHG und DBG, Berna/Stoccarda/ Vienna 1995, p. 144 s.). Se invece la prova dell’inesattezza della tassazione non è stata portata, la tassazione d’ufficio rimane in linea di principio in vigore, mentre l’obbligo per l’autorità di tassazione di procedere ad indagini d’ufficio non rinasce. Ciò non toglie, tuttavia, che l’autorità di tassazione, facendo uso del proprio potere di apprezzamento, possa sottoporre ad una verifica la tassazione d’ufficio. Alla luce di una simile verifica, condotta sulla base degli atti, una tassazione per apprezzamento apparirà “manifestamente inesatta”, quando la stima effettuata si sarà rivelata in contrasto coi fatti ed in particolare quando è evidente che essa si fonda su basi, su metodi o su strumenti di valutazione errati o comunque inconciliabili con la situazione del singolo caso (Zweifel, Verfahrensgrundsätze, op. cit., p. 437 s.; Meister, op. cit., p. 145).
4.4.
L'Ufficio di tassazione è stato costretto a emettere una tassazione d'ufficio per il biennio 1999-2000, poiché il contribuente, malgrado una multa disciplinare inflittagli per la mancata presentazione della dichiarazione d'imposta e i diversi inviti rivoltigli dopo l'inoltro della dichiarazione, non ha presentato la documentazione contabile richiestagli.
Nemmeno in sede di reclamo, al cospetto di una tassazione d'ufficio, emessa dopo aver chiesto all'Ispettorato fiscale di esprimersi, il contribuente ha presentato una documentazione contabile tale da permettere una migliore valutazione.
Il medesimo scenario si è ripresentato invariato in questa sede. Il ricorrente si è infatti limitato a sostenere che il reddito espostogli dall'Ufficio di tassazione è manifestamente eccessivo.
4.5.
Come detto, l’art. 132 cpv. 3 LIFD esige che il contribuente apporti la prova della “manifesta inesattezza” della tassazione d’ufficio e richiede espressamente che il reclamo sia motivato e indichi eventuali mezzi di prova. Tali requisiti del reclamo rappresentano non meri presupposti sostanziali per la rimozione della tassazione per apprezzamento, bensì prescrizioni di validità del gravame, in mancanza dei quali l’autorità non deve neppure entrare nel merito (STF del 21 novembre 1997, in RDAT I 1998 n. 22t).
4.6.
Il Tribunale federale ha peraltro precisato che, siccome la necessità di motivare il reclamo e di indicare mezzi di prova non è prevista per i reclami contro tassazioni ordinarie, l’autorità fiscale dovrebbe indicare, nella decisione di tassazione per apprezzamento, quanto disposto dall’art. 132 cpv. 3 LIFD e le conseguenze in caso di inottemperanza. Vi è infatti il rischio che il contribuente non cognito di diritto ometta di motivare in modo sufficiente l’impugnativa, provocandone l’inammissibilità. In mancanza di un’espressa menzione, contenuta nell’indicazione dei rimedi giuridici della tassazione d’ufficio, l’autorità fiscale può comunque rimediarvi, dopo l’inoltro del reclamo da parte del contribuente, invitando quest’ultimo a emendare il gravame, conformemente ai requisiti dell’art. 132 cpv. 3 LIFD, con la comminatoria di dichiarare irricevibile l’impugnativa (RDAT I 1998 n. 22t, consid. 4f).
4.7.
Nel caso in esame, notificando al contribuente la tassazione d’ufficio, l’autorità fiscale non ha indicato l’esistenza dei requisiti dell’art. 132 cpv. 3 LIFD.
Vero è che al ricorrente sono stati rivolti ripetuti inviti a presentare la documentazione contabile in modo da permettere una puntuale valutazione del suo reddito aziendale e che nella richiesta di documentazione del 21 settembre 2000 è stata attirata l'attenzione sia sulle penalità previste dagli art. 257 LT e 174 LIFD sia sulle conseguenze, segnatamente sulla tassazione d'ufficio secondo gli art. 204 cpv. 2 LT e 130 cpv. 2 LIFD, ma mai il contribuente è stato esplicitamente avvertito del contenuto dell'art. 132 cpv. 3 LIFD e, meglio, che egli avrebbe potuto impugnare la tassazione d'ufficio solo provandone la manifesta inesattezza, motivando il reclamo e indicando i mezzi di prova, con la comminatoria, in caso di inadempienza dei suddetti presupposti formali, dell'irricevibilità del reclamo.
Tale avvertimento, per quanto risulti a questa Camera, non è contenuto nemmeno della motivazione della decisione su reclamo (i codici menzionati nella copia della decisione si reclamo contenuta nell'incarto dell'amministrazione fanno riferimento unicamente al reddito aziendale, ai contributi previdenziali e agli oneri assicurativi).
In simili condizioni l'Ufficio di tassazione non poteva dichiarare puramente e semplicemente irricevibile il ricorso.
5. Imposta cantonale
5.1.
Anche l’art. 204 cpv. 2 LT consente all’autorità di tassazione di eseguire la tassazione d’ufficio in base a una valutazione coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. A tal fine, può tener conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del contribuente.
5.2.
Analogamente all'art. 132 cpv. 3 LIFD, l'art. 206 cpv. 3 LT, prevede che il contribuente può impugnare la tassazione operata d'ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova.
5.3.
Vale pertanto anche per il diritto cantonale (nella versione in vigore dal 1° gennaio 2001) quando esposto in precedenza per il diritto federale.
Si impone pertanto la medesima conclusione, nel senso che l'Ufficio di tassazione non poteva dichiarare puramente e semplicemente irricevibile il ricorso.
6. Ricorso in materia di imposta cantonale e imposta federale diretta
6.1.
Il giudice delegato, trovandosi comunque al cospetto di una tassazione d'ufficio, ha ricordato al ricorrente quali siano i requisiti formali e sostanziali che permettono di impugnarla, con la comminatoria, avvertendolo cioè nel contempo che, in assenza dei requisiti procedurali, il ricorso sarebbe stato dichiarato irricevibile.
La lettera, munita della comminatoria di legge, è stata spedita al ricorrente per lettera raccomandata. La stessa non è tuttavia stata ritirata ed è stata retrocessa dalla posta al mittente.
6.2.
Occorre al riguardo ricordare che, per costante giurisprudenza, se il destinatario non ritira una raccomandata e viene lasciato l' avviso nella bucalettere, vale comunque un termine di ritiro di 7 giorni. In caso di mancato ritiro entro tale termine, l' invio si considera recapitato l' ultimo giorno, se il destinatario avrebbe dovuto aspettarsi la notificazione. La finzione di notificazione vale anche se il ritiro è ammesso in un termine più lungo oppure in base ad altri accordi con la posta o nei casi in cui la posta ha omesso di prevedere un termine di ritiro (StE 2001 __________ n. 8; DTF 127 I 31).
6.3.
Non ritirando la raccomandata il ricorrente ha mancato l'ultima occasione concessagli dalla Camera di diritto tributario per provare la manifesta inesattezza della tassazione d'ufficio e per indicare (e finalmente esibire) i necessari mezzi di prova.
Questa Camera non può quindi far altro che dichiarare irricevibile il ricorso.
6.4.
Giova comunque rilevare che la valutazione dell'Autorità fiscale non è puramente e semplicemente campata in aria, come parrebbe credere il contribuente, ma si fonda sul parere espresso dall'Ispettore fiscale, il quale dopo aver invano cercato ripetutamente di contattare il contribuente, non aveva potuto far altro che partire dal reddito aziendale imposto nel periodo 1995-96 e adeguarlo al numero di cartelle acquistate, che era sensibilmente lievitato rispetto al periodo precedente, al punto da considerare addirittura prudenziale l'importo di fr. 250'000.-.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è irricevibile.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico de ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: