KSGE 2015 Nr. 1
StG § 19 Abs. 1, DBG Art. 13 Abs. 1 und 2. Steuerpflicht, Mithaftung der Ehegatten für die Steuer, Haftungsverfügung.
Die Solidarhaftung der Ehegatten für die Steuer entfällt bei Trennung der Ehe oder bei Zahlungsunfähigkeit eines Ehegatten. Beweispflichtig für die Zahlungsunfähigkeit ist die Partei, die eine Haftungsverfügung beantragt. Bei der Bundessteuer entfällt bei Trennung der Ehe die Solidarhaftung für alle noch offenen Steuerschulden.
Sachverhalt:
1.1 Am 25. Juni 2013 liessen die Steuerpflichtigen A.X. und B.X. durch ihren Rechtsvertreter eine Haftungsverfügung beantragen, in welcher der jeweilige Anteil jedes Ehegatten am Gesamtsteuerbetrag festzulegen sei. Begründet wurde dieser Antrag mit einer Zahlungsunfähigkeit von A.X., gegen den 32 offene Verlustscheine im Betrag von CHF 747‘328.50 vorliegen würden. Gleichzeitig wurde um Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege an die Antragsteller unter Beiordnung ihres Rechtsvertreters als unentgeltlicher Rechtsbeistand ersucht. Das Kantonale Steueramt hatte gegen die Steuerpflichtigen am 17. April 2013 eine Sicherstellungsverfügung für bestehende Steuerausstände für die Jahre 1997-2012 von insgesamt CHF 756‘220.80 erlassen und gleichentags durch Arrestbefehle Vermögensgegenstände der Steuerpflichtigen verarrestiert.
1.2 Mit Verfügung vom 25. September 2013 wurde auf das Gesuch betreffend die Steuerperioden 2012 und 2013 nicht eingetreten, im Übrigen wurde es abgewiesen. Das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege und unentgeltlichen Rechtsbeistand wurde ebenfalls abgewiesen. Zur Begründung führte das Kantonale Steueramt im Wesentlichen zusammengefasst aus, dass die Steuerperioden 2012 und 2013 noch nicht rechtskräftig seien, weshalb sie nicht Grundlage einer Haftungsverfügung sein könnten. Im Hinblick auf die rechtskräftigen Steuerperioden wurde in materieller Hinsicht ausgeführt, dass 27 der 32 gegen den Steuerpflichtigen ausgestellten Verlustscheine Forderungen der öffentlichen Hand betreffen würden, insbesondere diejenigen aus jüngerer Zeit. Zudem stünden noch öffentlich-rechtliche Forderungen im höheren sechsstelligen Bereich im Raum. Des Weiteren verfüge der Steuerpflichtige über liquide Mittel von mindestens CHF 125‘000.00. Aus alledem folge, dass der Steuerpflichtige gegenüber der öffentlichen Hand eher zahlungsunwillig als zahlungsunfähig sei. Dies bestätige auch das Nachsteuerund Hinterziehungsverfahren bzw. der Bericht vom … 2011 der Abteilung Strafsachen und Untersuchungen (Bericht ASU) der Eidgenössischen Steuerverwaltung. Im Hinblick auf das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege bestritt das Steueramt insbesondere die Notwendigkeit der Verbeiständung, da im Verwaltungsverfahren der Untersuchungsgrundsatz herrsche und für die Darlegung des relevanten Sachverhaltes kein Rechtsvertreter erforderlich sei. Die Voraussetzung der Mittellosigkeit sei somit nicht zu prüfen, angesichts der gemeinsamen Einkommen der Gesuchsteller von rund CHF 8‘000.00 pro Monat könne diese jedoch ebenfalls in Frage gestellt werden.
1.3 Gegen diese Verfügung liessen die Steuerpflichtigen mit Schreiben vom 28. Oktober 2013 Einsprache einreichen und beantragten die Aufhebung der angefochtenen Verfügung sowie die Durchführung einer Einspracheverhandlung und den Erlass einer Haf-tungsverfügung. Wiederum wurde ein Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege und unentgeltlichen Rechtsbeistand gestellt. Zur Begründung wurde im Wesentlichen zusammengefasst unrichtige Rechtsanwendung und/oder Sachverhaltsfeststellung in Bezug auf die Zahlungsunfähigkeit des Steuerpflichtigen und zudem eine Verletzung verfassungsmässiger Rechte in Bezug auf die Bewilligung der unentgeltlichen Rechtspflege geltend gemacht. Innert der erstreckten Frist wurde die Einsprache mit Eingabe vom 22. November 2014 mit einer ausführlichen Begründung ergänzt. Darin wurde das Nichteintreten bezüglich der noch nicht rechtskräftigen Veranlagungsverfügungen anerkannt. Zur Zahlungsunfähigkeit des Steuerpflichtigen wurde geltend gemacht, dass allein die Verlustscheine der C. Bank als private Gläubigerin CHF 450‘000.00 ausmachen und zur Begründung der Zahlungsunfähigkeit ausreichen würden. Das liquide Guthaben des Ehemannes über CHF 125‘000.00 sei zudem verarrestiert, „selbst wenn der Ehemann Schulden zahlen wollte, könnte er nicht“. Die liquiden Mittel genügten zudem nicht zur Tilgung sämtlicher Steuerschulden. Dass die steuerpflichtige Ehefrau über Vermögenswerte verfüge, sei irrelevant, sie müsse nicht für die Schulden des Steuerpflichtigen haften und es bestehe seit längerer Zeit der Güterstand der Gütertrennung. Der Steuerpflichtige habe auch keine wertvermehrenden Investitionen in das Vermögen seiner Ehefrau vorgenommen. Die rechtliche Verbeiständung sei schliesslich aufgrund der Komplexität der Materie und aufgrund der Waffengleichheit erforderlich, so habe auch auf Seiten der Behörde ein juristischer Mitarbeiter die Verfügung verfasst.
Mit Eingabe vom 25. Februar 2014 nahmen die Steuerpflichtigen Bezug auf die Ein-spracheverhandlung vom 13. Januar 2014 und liessen dem Steueramt diverse zusätzliche Urkunden zukommen. Zudem wurde den Einsprechern Akteneinsicht gewährt. Daraufhin erfolgte am 11. April 2014 eine weitere Eingabe des Rechtsvertreters der Steuerpflichtigen mit weiteren Hinweisen und Unterlagen insbesondere zur Frage der Investitionen und Amortisationen betreffend die Liegenschaft der steuerpflichtigen Ehefrau.
1.4 Mit Verfügung vom 11. August 2014 wurde die Einsprache sowie das Gesuch um unentgeltliche Verbeiständung abgewiesen. Zur Begründung führte das Kantonale Steu-eramt im Wesentlichen zusammengefasst aus, Zahlungsunfähigkeit sei von Zahlungsunwilligkeit zu unterscheiden. Die Ehegatten hätten in den letzten rund 20 Jahren sehr oft nach Ermessen veranlagt werden müssen. Es falle auf, dass der überwiegende Teil der Forderungen aus dem Verlustscheinregister Steuerbehörden und Krankenversicherungen betreffen würden, die übrigen laufenden Verpflichtungen würden offensichtlich nach wie vor bezahlt. Die steuerpflichtige Ehefrau sei Alleineigentümerin der Liegenschaft GB D. Nr. 001, welche vorsichtig geschätzt einen Verkaufserlös nach Abzug der Hypothek von CHF 145‘000.00 habe, zudem verfüge sie über Geld- und Wertschriftenguthaben von ca. CHF 325‘000.00. Da sie nach Aussage der Einsprecher in der Eingabe vom 11. April 2014 beim Kauf der Liegenschaft nicht über Eigenmittel verfügt habe, müsse sie am ansehnlichen Einkommen des Steuerpflichtigen partizipiert haben um das heutige Vermögen zu äufnen. Zudem könne einem Kreditantrag an die Hypothekargläubigerin entnommen werden, dass Investitionen von rund CHF 100‘000.00 in die Liegenschaft vorgenommen worden seien.
2.1 Gegen diesen Entscheid erhoben die Steuerpflichtigen (nachfolgend: Rekurrenten) am 11. September 2014 Rekurs und beantragten die vollumfängliche Aufhebung des Einspracheentscheides vom 11. August 2014, den Erlass einer Haftungsverfügung und die Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege und Verbeiständung für das Gesuchs-, das Einspracheund das Rekursverfahren, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Im Wesentlichen zusammengefasst wird zur Begründung ausgeführt, die Schulden des Rekurrenten gegenüber der C. Bank und weiteren Finanzinstituten würden sämtliche Forderungen der öffentlichen Hand betragsmässig überwiegen. Solange keine Gläubi-gerbevorteilung nach SchKG vorliege, stehe es dem Schuldner frei, welche Schulden er bezahlen wolle und könne. Das Vermögen der Ehefrau sei irrelevant, es werde jedoch bestritten, dass Investitionen vom Vermögen des Ehemannes in dasjenige der Ehefrau getätigt worden seien. Die Beteiligung des Ehemannes an den Hypothekarzinsen und Amortisationen für die Liegenschaft sei nur gut und recht, da er auch in dieser Liegenschaft wohne. Die genauen Vermögensverhältnisse bei Eheabschluss und heute seien nicht festgehalten und belegt worden, da sie irrelevant seien. Investitionen in die Liegenschaft im Umfang von CHF 100‘000.00 seien nicht vorgenommen worden, die Bankunterlagen würden die Rekurrenten falsch zitieren, möglicherweise handle es sich auch um ein Missverständnis (CHF 100‘000.00 statt CHF 10‘000.00). Das Wertschriftendepot der Rekurrentin habe diese durch Gewinne an der Börse erwirtschaftet, das Grundkapital dafür entstamme einer Erbschaft von CHF 30‘000.00 aus dem Jahr 1987. Mit einem einzigen Titel hätten CHF 300‘740.05 erwirtschaftet werden können. Schliesslich sei nun während laufendem Verfahren ein echtes Novum eingetreten, die Ehegatten lebten getrennt. Die Rekurrenten hätten eine umfassende Ehescheidungskonvention unterzeichnet und einen Vorladungstermin erhalten. Somit entfalle die Solidarhaftung nach Art. 13 DBG und § 19 StG auch für alle noch offenen Steuerschulden. Zur unentgeltlichen Rechtspflege wird ausgeführt, bereits das Gesuch habe rechtlichen Beistand erfordert. Die Steuerbehörde habe den relevanten Sachverhalt gerade nicht selbst festgestellt. Auch die Mittellosigkeit sei gegeben. Die Arbeitgeberin des Rekurrenten sei mittlerweile insolvent. Sämtliches Vermögen der Ehegatten sei zudem verarrestiert und nach der Trennung der Ehegatten seien die Kosten noch gestiegen.
2.2 Mit Vernehmlassung vom 6. Oktober 2014 beantragte das Kantonale Steueramt (Vorinstanz) die kostenfällige Abweisung des Rekurses. Zur Begründung wird in erster Linie auf den Einspracheentscheid vom 11. August 2014 verwiesen. Darüber hinaus wird ausgeführt, die Rekurrenten bestätigten selbst ihre Grundhaltung, Forderungen der öffentlichen Hand nicht zu bezahlen. Das Gesuch an das Steueramt sei zudem erst nach der Arrestlegung erfolgt. Sowohl die Rückzahlung des Darlehens über CHF 75‘000.00 ab dem Jahr 2003 als auch die Finanzierung der Lebensversicherung könnten zudem nicht allein von der Ehefrau erfolgt sein. Aus dem im Rekursverfahren eingereichten Depotverzeichnis ergebe sich zudem, dass im Jahr 2005 Aktienzukäufe für CHF 122‘324.00 getätigt worden seien, bei Verkäufen von CHF 6‘960.00. Diese könnten nicht von der Ehefrau allein finanziert worden sein. Es bestünden aufgrund der Geldflüsse von Seiten des Ehemannes Rückerstattungsansprüche. Das Getrenntleben der Ehegatten sei bislang den Meldeverhältnissen nicht zu entnehmen, trotz entsprechender Verpflichtung unter Straffolge. Dies sei somit als reine Behauptung anzusehen. Die Steuerbehörde könne zudem nicht bestätigen, dass sämtliches Vermögen der Rekurrenten verarrestiert sei, da sie bis dahin keine vollständig und korrekt ausgefüllte Steuererklärung für die Steuerperiode 2013 eingereicht hätten.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.
2.3 Mit Verfügung vom 10. Oktober 2014 wurde den Rekurrenten Frist zur allfälligen Replik und zur Einreichung des Gesuchsformulars zur unentgeltlichen Rechtspflege (URP) gesetzt. Innert mehrmals erstreckter Frist ging am 9. Januar 2015 die Replik der Rekurrenten mit einem URP-Gesuchsformular der Rekurrentin ein. In ihrer Replik beantragen die Ehegatten neu unter Ziffer 3 eventualiter, es sei in Bezug auf die Bundessteuer aufgrund der Ehescheidung in jedem Fall eine Haftungsverfügung zu erlassen. Gleichzeitig wird das rechtskräftige Scheidungsurteil der Ehegatten vom 4. November 2014 eingereicht. Zur Begründung wird ergänzend im Wesentlichen zusammengefasst ausgeführt, auch das Kreisschreiben Nr. 30 der ESTV vom 21. Dezember 2010 verweise ausdrücklich auf den zivilrechtlichen Begriff der Zahlungsunfähigkeit. Es liege auf der Hand, dass der Schuldner zuerst für sein Existenzminimum aufkommen müsse. Dies entspreche auch der neuen Praxis der Gerichte, dass direkte Steuern im Notbedarf nicht mehr zu berücksichtigen seien. Die Ehefrau habe bereits bei der Eheschliessung über Vermögen verfügt. Vermögensverschiebungen vom Ehemann an die Ehefrau seien nicht erfolgt, und eine Ersatzforderung des Ehemannes bestehe nicht.
2.4 Am 13. Januar 2015 erging eine weitere Stellungnahme des Kantonalen Steueramtes. Darin weist dieses darauf hin, dass die Ehefrau gemäss dem Bericht ASU vom … 2011 Steuern hinterzogen hat bzw. daran mitwirkte, weshalb gemäss Art. 177 Abs. 1 DBG bzw. § 191 Abs. 1 StG eine Solidarhaftung für die hinterzogene Steuer bestehe.
Mit Triplik vom 30. Januar 2015 bestritten die Rekurrenten eine solche Steuerhinter-ziehung bzw. eine entsprechende Mitwirkung. Der entsprechende Bericht ASU ESTV sei dem Rechtsvertreter nicht bekannt.
Nachdem ihm mit Verfügung vom 24. Februar 2015 Einsicht in den Bericht gewährt worden war, nahm der Rechtsvertreter der Rekurrenten mit Eingabe vom 19. Mai 2015 dazu ausführlich Stellung und bestritt die Anwendbarkeit der entsprechenden Haftungsnormen, da die damalige Ehefrau nicht in die Steuerhinterziehung involviert gewesen sei. Der Bericht genüge nicht als Beweis und sei ohne Mitwirkung der Rekurrenten erlassen worden. Zudem genüge der pauschale Hinweis auf die entsprechenden Normen nicht, die unter Beteiligung der Ehefrau hinterzogene Steuer müsse genau aufgeschlüsselt werden.
2.5 Die Triplik wurde am 20. Mai 2015 dem Kantonalen Steueramt zur Kenntnisnahme zugestellt und der Schriftenwechsel abgeschlossen.
Aus den Erwägungen:
2. Gemäss § 19 Abs. 1 Satz 1 StG bzw. Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBG haften die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten solidarisch für die Gesamtsteuer. § 19 Abs. 1 Satz 2 StG bzw. Art. 13 Abs. 1 Satz 2 DBG halten fest, dass jeder Ehegatte jedoch nur für seinen Anteil an der Gesamtsteuer haftet, wenn einer von beiden zahlungsunfähig ist. Daraus ergibt sich, dass die Solidarhaft der Ehegatten entweder entfällt, wenn die Ehe - faktisch oder rechtlich - getrennt wird oder wenn einer der Ehegatten zahlungsunfähig ist. Art. 13 Abs. 2 DBG sieht sodann für die direkte Bundessteuer vor, dass bei rechtlich oder tatsächlich getrennter Ehe die Solidarhaftung auch für alle noch offenen Solidarschulden entfällt.
3. Die Rekurrenten beantragen die vollumfängliche Aufhebung der Verfügung vom 11. August 2014 (Rechtsbegehren Ziff. 1). Aus den Begründungen der Einsprache und des Rekurses geht jedoch hervor, dass das Nichteintreten bezüglich der im Zeitpunkt des Gesuches noch nicht rechtskräftigen Steuerperioden 2012 und 2013 nicht bemängelt wird. Näher einzugehen ist somit vorliegend auf die Steuerperioden 1996 bis 2011.
4. Die Rekurrenten begründeten das Gesuch um Erlass einer Haftungsverfügung vor der Vorinstanz mit einer Zahlungsunfähigkeit des Ehemannes. Mit dem Rekurs wird auch eine Trennung und Scheidung der Ehegatten vorgebracht. Der Replik vom 8. Januar 2015 ist ein vollstreckbar erklärtes Ehescheidungsurteil vom … 2014 beigelegt worden. Da in der fraglichen Zeit (oben Ziff. 3) die Ehe noch nicht geschieden war, werden nachfolgend weiterhin die Begriffe Ehegatten bzw. Ehefrau und Ehemann verwendet.
5.1 Zahlungsunfähigkeit liegt praxisgemäss vorab dann vor, wenn Verlustscheine bestehen, der Konkurs eröffnet ist oder ein Nachlassvertrag mit Vermögensabtretung abgeschlossen wurde. Sie wird ferner anerkannt, wenn andere schlüssige Merkmale nachgewiesen werden, die das dauernde Unvermögen des einen Ehegatten belegen, seinen finanziellen Verpflichtungen nachzukommen, so z.B. wenn der Betreffende auf unbestimmte Zeit nicht über ausreichende Mittel verfügt, um seine fälligen Verpflichtungen zu erfüllen. Andererseits ist bei einem kurzfristigen finanziellen Engpass noch keine Zahlungsunfähigkeit gegeben; es muss sich um einen dauerhaften Zustand handeln (vgl. KSGE 2013 Nr. 1, E. 2.2; Urteil des Bundesgerichts 2C_709/2008 vom 2.4.2009, E. 4.2; 2C_306/2007 vom 13.12.2007, E. 3.4; thomas a. müller, Die solidarische Mithaftung im Bundessteuerrecht, 1999, S. 211 Fn. 47; richner et al., Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, Art. 13 N 11). Zudem würde es Sinn und Zweck der Haftungsbeschränkung zuwiderlaufen, wenn sie durch eine Ehefrau beansprucht werden könnte, zu deren Gunsten der Gatte seine eigene Mittellosigkeit herbeigeführt hat (Urteil des Bundesgerichts 2C_709/2008 vom 2.4.2009, E. 4.2). Beweispflichtig für die steuermindernde Tatsache der Zahlungsunfähigkeit ist die antragstellende Partei (Bundesgericht, a.a.O., E. 4.3).
5.2 Gegen die Rekurrenten wurde bezüglich der Steuerjahre 2001-2005 ein Verfahren bezüglich Nachsteuern und Hinterziehung durchgeführt, welches nach einem Einspracheverfahren mit Nachsteuer- und Bussenbeträgen von CHF 215‘640.50 (Staat) und CHF 158‘605.95 (Bund) sowie Bussen von je CHF 2‘000 für Gehilfenschaft zur vollendeten und versuchten Steuerhinterziehung abgeschlossen wurde. Der zugrundeliegende Bericht ASU ESTV vom … 2011 legte offen, dass beide Ehegatten Einkommen nicht oder falsch deklariert hatten. Zudem hatten die Rekurrenten während Jahren einen getrennten Wohnsitz vorgetäuscht. Gemäss dem erwähnten Bericht hat der Rekurrent in den Jahren 2001-2008 aus Lohnausweisen ausgewiesene Einkommen im Umfang von CHF 2.8 Mio. (inkl. Spesen) erzielt. Von diesen Einkünften wurden (mangels aussagekräftiger Belege nach Ermessen) Berufskosten von rund 50 % zum Abzug zugelassen. Hinzu kamen weitere Einkünfte aus Versicherungen. Deklariert worden waren durch den Rekurrenten in den Jahren 2002-2006 (einzelbesteuert) Einkommen zwischen CHF 8‘700.00 und CHF 30‘700.00 pro Jahr.
Demgegenüber variieren die deklarierten Jahreseinkommen der Rekurrentin in den Jahren 2002-2007 zwischen CHF 23‘800.00 und CHF 48‘500.00. Hinzuzuzählen sind ebenfalls nicht deklarierte Einkommen aus Sozial- und Privatversicherungen, welche jedoch im Verhältnis zu den durch den Ehemann hinterzogenen Beträgen als geringfügig anzusehen sind. Entsprechend den von den Rekurrenten jeweils hinterzogenen Beträgen wurden die Haftungsanteile bezüglich Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahren mit Verfügung vom 23. November 2012 auf 92.29 % für den Ehemann und 7.71 % für die Ehefrau festgelegt.
Die genannten Zahlen zeigen, dass der Ehemann während Jahren ein Vielfaches der Ehefrau verdient hat. Vor diesem Hintergrund erstaunt es, wenn die Rekurrenten in ihrem Antrag auf Erlass einer Haftungsverfügung vom 25. Juni 2013 darlegen, dass das Vermögen der Ehefrau seit Beginn der Ehe einen Grossteil des ehelichen Vermögens ausmachte, und dies bis heute so geblieben sei. Angesichts der tatsächlichen Einkünfte wäre zu erwarten, dass der Ehemann entweder ein höheres Vermögen äufnet, oder seine Einkommen zur Rückzahlung der bestehenden Schulden verwendet. Eine transparente und vollständige Auflistung und Erläuterung der Einnahmen und Ausgaben des Rekurrenten in den relevanten Steuerperioden ist unterblieben.
5.3 Aus verschiedenen Unterlagen hat das Steueramt hingegen Indizien zusammengestellt, welche dafür sprechen, dass der Ehemann verschiedene Investitionen in Vermögen der Ehefrau getätigt hat. So wurden gemäss Kreditantrag der E. Bank vom … 2007 in die ehemals eheliche Liegenschaft (welche sich im Eigentum der Rekurrentin befand) Mittel von ca. CHF 100‘000 investiert). Die Ausführungen der Rekurrenten, es müsse sich um ein Missverständnis handeln bzw. sie seien falsch zitiert worden, erscheinen nicht glaubwürdig. Der Betrag ist im Kreditantragsdokument an zwei Stellen genannt. Zudem hat die Bank ein vitales Interesse daran, bei Kreditanträgen einen realistischen Wert der Liegenschaft zugrunde zu legen und getätigte Investitionen nicht zu hoch anzusetzen. Die zum Gegenbeweis angerufenen Urkunden (insbesondere die nicht datierte Schätzung in den Vorakten) vermögen dies nicht zu widerlegen. Auch wenn bereits ein Wintergarten bestand, bedeutet dies nicht, dass keine Mittel in diesen investiert worden sind. Dem Schreiben der E. Bank vom … 2014 können zudem verschiedene Amortisationen der Hypothekarschuld entnommen werden. Zwischen 2003 und 2011 wurden insgesamt CHF 174‘277.60 an Hypothekarschulden der Rekurrentin amortisiert, was pro Jahr CHF 19‘697.50 ausmacht. Gemäss Bericht ASU bestanden drei Versicherungen lautend auf die Rekurrentin, welche jährliche Prämienzahlungen von über CHF 20‘000.00 (welche offenbar zeitweise erlassen worden sind) erforderten. Zu Recht weist das Steueramt in der Stellungnahme auch auf namhafte Anfangsinvestitionen der Rekurrentin in Aktien im Jahr 2005 von über CHF 120‘000.00 hin. Woher diese Mittel stammen, konnte die Rekurrentin nicht glaubhaft darlegen. Jedenfalls scheint klar, dass die Rekurrentin die genannten Investitionen nicht mit ihren ausgewiesenen Einkommen alleine erwirtschaften konnte. Es ist somit festzuhalten, dass der entsprechende, den Rekurrenten obliegende Beweis nicht erbracht worden ist.
5.4 Wie bereits ausgeführt sind die Rekurrenten als Antragsteller beweispflichtig im Hinblick auf die geltend gemachte Zahlungsunfähigkeit des Ehemannes (Art. 8 ZGB). Dieser Beweis misslingt vorliegend. Zum einen ist der Verbleib erheblicher (ursprünglich nicht deklarierter) Einkommen des Ehemannes in den fraglichen Steuerperioden nicht nachvollziehbar dargelegt worden. Offensichtlich wurden sie weder zur Schuldentilgung verwendet, noch wurde damit (sichtbar) Vermögen geäufnet. Es ist deshalb gut möglich, dass neben den bekannten Vermögen der Rekurrenten weitere mit den genannten hohen Einkommen erwirtschaftete Mittel aktuell noch vorhanden sind, und dem Rekurrenten zur Verfügung stehen. Dieser hat keinen Hehl daraus gemacht, dass er kein Interesse daran hat, sämtliche Schulden abzuzahlen („selbst wenn der Ehemann Schulden zahlen wollte, könnte er nicht“). Vor diesem Hintergrund, dem rechtskräftigen Hinterziehungsverfahren gegen beide Rekurrenten und der aktenmässig ausgewiesenen schlechten Transparenz und Zahlungsmoral gegenüber den Steuerbehörden genügt der Nachweis bestehender Schulden nicht zum Nachweis einer Zahlungsunfähigkeit.
Zudem ist wie bereits dargelegt davon auszugehen, dass erhebliche Mittel des Ehemannes ins Vermögen der Ehefrau geflossen sind. Wie bereits dargelegt würde es Sinn und Zweck der Haftungsbeschränkung zuwiderlaufen, wenn sie durch eine Ehefrau beansprucht werden könnte, zu deren Gunsten der Gatte seine eigene Mittellosigkeit herbeigeführt hat (vgl. oben E. 5.1).
6.1 Wie bereits ausgeführt entfällt die solidarische Mithaftung der Ehegatten bei faktischer oder rechtlicher Trennung der Ehe. Bei der Staatssteuer gilt dies nur für die Zeit der getrennten Veranlagung (vgl. dazu KSGE 2001 Nr. 1, E. 5 mit weit. Hinw.). Das Ehescheidungsurteil vom … 2014 hat für die vorliegend relevanten Steuerperioden 1996 bis 2013 bezüglich Staatssteuer somit keine Auswirkungen. Demgegenüber sieht Art. 13 Abs. 2 DBG vor, dass bei rechtlich oder tatsächlich getrennter Ehe die Solidarhaftung auch für alle noch offenen Steuerschulden entfällt. Darauf ist das Eventualbegehren in Ziffer 3 der Replik der Rekurrenten vom 8. Januar 2015 ausgerichtet, wonach für die Bundessteuer in jedem Fall eine Haftungsverfügung zu erlassen sei.
6.2 Gemäss Art. 177 Abs. 1 DBG haftet solidarisch für die hinterzogene Steuer, wer vor-sätzlich zu einer Steuerhinterziehung anstiftet oder Hilfe leistet, und wer an einer solchen mitwirkt.
Im Bericht ASU vom … 2011 wurde festgestellt, dass beide Ehegatten in den Jahren 2001-2005 Steuern hinterzogen und bei der Steuerhinterziehung des jeweils anderen Ehegatten Gehilfenschaft geleistet haben. Durch die Vorspiegelung der getrennten Wohnsitze haben die Rekurrenten dazu beigetragen, dass die Einkommens- und Vermögensverhältnisse des jeweils anderen verschleiert wurden. Gestützt auf den Bericht wurde das Strafverfahren durch das Kantonale Steueramt durchgeführt und mit Verfügung vom 23. November 2012 rechtskräftig abgeschlossen. Gegen beide Ehegatten wurde in Anwendung von Art. 177 Abs. 2 DBG eine Busse wegen Gehilfenschaft zu vollendeter und versuchter Steuerhinterziehung ausgesprochen. Auf diese rechtskräftigen Verfügungen ist vorliegend abzustützen. Die dagegen durch die Rekurrenten vorgebrachten Mängel stossen ins Leere, haben sie doch mittels ihrer Einsprache ihren Widerspruch (ebenfalls durch eine Vertreterin) im entsprechenden Verfahren bereits eingebracht und die resultierende Einspracheverfügung vom 23. November 2012 nicht angefochten.
Gemäss der erwähnten rechtskräftigen Einspracheverfügung bezüglich Nachsteuern und Hinterziehung Steuerperiode 2001-2005 beträgt der hinterzogene Steuerbetrag bei
der direkten Bundessteuer inkl. Verzugszins CHF 92‘475.95 (zum Einschluss der Zinsen in die hinterzogene Steuer, vgl. Art. 151 Abs. 1 DBG und agner et al., Kommentar zum DBG, Ergänzungsband, vor Art. 174-195, S. 328 ff.). Bis zu diesem Betrag bleibt nach dem Ausgeführten die solidarische Mithaftung der Rekurrenten bestehen. Im Übrigen entfällt in Bezug auf die direkte Bundessteuer die solidarische Mithaftung der Rekurrenten für offene Steuerschulden.
6.3 Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass in Bezug auf die Staatssteuer die solidarische Haftung der Ehegatten in den in Frage stehenden Steuerperioden unverändert bleibt. Bezüglich der direkten Bundessteuer beschränkt sich die solidarische Mithaftung der Rekurrenten für noch offene Schulden auf den Betrag von CHF 92‘475.95.
7. Die Rekurrenten haben sowohl im vorliegenden Verfahren, als auch im Einspracheverfahren und für den Antrag auf Erlass einer Haftungsverfügung unentgeltliche Rechtspflege beantragt.
7.1 Der Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, einschliesslich unentgeltlicher Rechts-beistand, besteht nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts aufgrund von Art. 29 Abs. 3 der Bundesverfassung (BV; SR 101) in jedem staatlichen Verfahren, in welches die gesuchstellende Person einbezogen wird, oder dessen sie zur Wahrung ihrer Rechte bedarf. Vorausgesetzt sind Bedürftigkeit des Rechtsuchenden und die Nichtaussichtslosigkeit des verfolgten Verfahrensziels. Für die unentgeltliche Verbeiständung ist überdies erforderlich, dass diese im konkreten Fall sachlich geboten ist (BGE 132 V 200, E. 4.1, S. 200 f.; 127 I 202, E. 3b, S. 205; 125 V 32, E. 4b, S. 35 f.). Für den Bereich des Verwaltungs- und Verwaltungsgerichtsverfahrens verweisen § 58 und § 76 Abs. 4 des Gesetzes über den Rechtsschutz in Verwaltungssachen (VRG; BGS 124.11) auf die Bestimmungen der Schweizerischen Zivilprozessordnung (ZPO; SR 272), welche sich im Wesentlichen mit den obigen Regeln decken (vgl. Art. 117 ZPO). Es obliegt den Gesuchstellern, ihre Einkommens- und Vermögensverhältnisse umfassend darzustellen und soweit möglich auch zu belegen (Urteil des Bundesgerichts 5D_40/2009 E. 2.2 mit weit. Hinw.).
7.2 Als bedürftig im Sinne von Art. 29 Abs. 3 BV gilt eine Person dann, wenn sie die Kosten eines Prozesses nicht aufzubringen vermag, ohne jene Mittel anzugreifen, die für die Deckung des eigenen notwendigen Lebensunterhalts und desjenigen ihrer Familie erforderlich sind (BGE 128 I 225 E. 2.5.1 S. 232 mit Hinw.); in Betracht zu ziehen sind dabei nicht nur die Einkommens-, sondern auch die Vermögensverhältnisse (BGE 124 I 97 E. 3b S. 98 mit Hinw.). Gemäss dem im Verwaltungsverfahren eingereichten Gesuchsformular vom 21. Februar 2013 und den entsprechenden Beilagen standen Einnahmen der damaligen Gesuchsteller von CHF 8‘200.00-9‘200.00 einem Existenzminimum von CHF 4‘431.80 gegenüber (Grundbetrag CHF 1‘700.00, Hypozins inkl. NK CHF 1‘800.00, Krankenkasse KVG 469.80, Arbeitsweg für 12 km pro Weg CHF 252.00 und auswärtige Verpflegung CHF 210.00). Bei diesen Zahlen kann nach den erwähnten Regeln - auch unter Berücksichtigung der Schuldabzahlung (Lohnpfändung) des Rekurrenten von CHF 503.00 - nicht von einer Bedürftigkeit oder Mittellosigkeit ausgegangen werden, weshalb das Gesuch im Verwaltungs- und im Einspracheverfahren zu Recht abgewiesen worden ist. Auch das Fehlen anderweitiger Vermögenswerte ist unter Verweis auf die Ausführungen unter E. 5.2 und 5.4 nicht als nachgewiesen anzusehen. Es erübrigt sich deshalb die Prüfung der Notwendigkeit der Verbeiständung.
Im Rekursverfahren haben beide Ehegatten die unentgeltliche Rechtspflege beantragt, jedoch nur die Rekurrentin hat ein aktuelles Gesuchsformular eingereicht. Demnach beträgt ihr Einkommen neu CHF 4‘497.00. Diesem stehen nach eigenen Angaben Belastungen inkl. Grundbetrag von CHF 3‘819.90 gegenüber. Mit der monatlichen Differenz von rund CHF 680.00 kann die Rekurrentin ebenfalls die auf sie entfallenden Prozesskosten innert relativ kurzer Frist decken. Im Hinblick auf den Rekurrenten erweist sich mangels Vorlage der aktuellen Zahlen und ebenfalls unter Hinweis auf die Ausführungen unter E. 5.2 und 5.4 der Nachweis der Bedürftigkeit als nicht erbracht. Das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege und Verbeiständung ist somit auch für das vorliegende Verfahren abzuweisen.
8. Die Rekurrenten dringen nach dem Ausgeführten mit Rekurs und Beschwerde zu rund einem Sechstel durch: während offene Steuerschulden von insgesamt CHF 756‘220.80 bestehen (Bund, Kanton und Gemeinde), reduziert sich die solidarische Mithaftung der Rekurrenten für die direkte Bundessteuer von CHF 223‘440.90 um CHF 130‘964.95 auf CHF 92‘475.95.
Steuergericht, Urteil vom 24. August 2015 (SGSTA.2014.62; BST.2014.51)
(Die gegen dieses Urteil vor Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil 2C_882/2015, 2C_884/2015 vom 29.3.2016 abgewiesen, soweit darauf einzutreten war)