KSGE 2000 Nr. 8
StG § 41 Abs. 1 Bst. k, DBG Art. 33 Abs. 1 Bst. h - Abzüge, Krankheitskosten.
Bei medizinisch verordnetem Kurzaufenthalt in Pflegeheimen sind auch die Pensionskosten abzugsberechtigt, soweit sie die Vergütungen der Krankenkasse oder sonstiger Versicherungen und die im Haushalt erzielten Einsparungen übersteigen. In diesem Fall muss sich der Steuerpflichte die Hilflosenentschädigung anrechnen lassen.
Urteil St 2000/66; BSt 2000/20 vom 21.8.2000
Sachverhalt:
1. Das Ehepaar X. wohnt in der eigenen Wohnung in O.. Aus medizinischen Gründen muss die Ehefrau jährlich einige Wochen in einer Pflegeabteilung betreut werden. So befand sie sich in der Zeit vom 28. Oktober 1998 bis 26. November 1998 in einem Alters- und Pflegeheim. Die Kosten für diesen Aufenthalt betrugen Fr. 4'900.-und setzten sich wie folgt zusammen:
Pensionstaxe 30 Tage à Fr. 77.-- Fr. 2'310.--
Pflegetaxe 30 Tage à Fr 82.-- Fr. 2'460.--
Pflegematerial 30 Tage à Fr. 3.-- Fr 90.--
Übrige Leistungen Fr. 40.--
Total Kosten Pflegeheim Fr. 4'900.--
Die Krankenkasse übernimmt gemäss
Auskunft der Steuerpflichtigen Fr. 1'240.--
Beitrag Hilflosenentschädigung Fr. 796.--
Bleibt zur Bezahlung durch die Steuerpflichtigen Fr. 2'864.--
Diesen Betrag wollten die Steuerpflichtigen zusammen mit übrigen Krankheitskosten in Abzug bringen. In der definitiven Veranlagung der Staatssteuer 1999 und der Bundessteuer 1999/2000 vom 13. September 1999 (Eröffnungsdatum) wurde dieser Betrag um Fr. 2'440.-- auf Fr. 424.-- gekürzt. Dabei ging die Veranlagungsbehörde von folgender Rechnung aus:
Totalbetrag gemäss Rechnung des Pflegeheims Fr. 4'900.--
./. nicht abzugsberechtigte Pensionskosten Fr. 2'310.--
./. Beitrag Krankenkasse Fr. 1'330.--
./. Leistungen Coiffeur Fr. 40.--
./.Hilflosenentschädigung Fr. 796.--
Abzugsberechtigte Krankheitskosten Fr. 424.--
2. Gegen die definitive Veranlagung der Staats- und Bundessteuern erhoben die Steuerpflichtigen mit Schreiben vom 12. Oktober 1999 Einsprache, welche von der Veranlagungsbehörde mit Verfügung vom 3. März 2000 (Eröffnungsdatum) abgewiesen wurde.
3. Mit Schreiben vom 3. April 2000 erhoben die Steuerpflichtigen Rekurs bzw. Beschwerde an das Kantonale Steuergericht mit dem Antrag, die Kürzung der Krankheitskosten um die Pensionskosten im Pflegeheim sei nicht vorzunehmen oder so tief anzusetzen, dass sie der Wirklichkeit entspricht. Zur Begründung wird folgendes geltend gemacht: Bei der Anrechnung der Pensionskosten habe die Vorinstanz keinen Unterschied gemacht zwischen Dauerinsassen eines Pflegeheims und sich nur vorübergehend dort aufhaltende Personen. Eine Person, die aus medizinischen Gründen für einige Wochen im Pflegeheim weile, wohne nicht dort. Ihre normalen Lebenshaltungskosten pro Person würden weniger als 15 Franken ausmachen.
Erwägungen:
1. ...
2. Angefochten ist die Veranlagung sowohl der Staatssteuer wie auch der Bundessteuer. Bei beiden Steuerarten geht es um die Frage der Anrechnung von Pensionskosten bei einem medizinisch indizierten, zeitlich beschränkten Aufenthalt in einem Pflegeheim.
3. Staatssteuer
a) Gemäss § 41 Abs. 1 Bst. k StG werden von den Einkünften die nachgewiesenen Krankheits-, Unfallund Invaliditätskosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen abgezogen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 % des Reineinkommens übersteigen. Nicht abziehbar sind insbesondere die Lebenshaltungskosten (vgl. Abs. 4).
Unter Krankeitskosten werden die Ausgaben für medizinische Behandlungen, d.h. die Kosten für Massnahmen zur Erhaltung und Wiederherstellung der körperlichen oder psychischen Gesundheit, insbesondere die Kosten für ärztliche Behandlungen, Spitalkosten, medizinische Apparate, Brillen etc. gerechnet (vgl. Zweifel/Athanas, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, N. 32 zu Art. 33 DBG). Gemäss Lehre und Rechtssprechung ist bei Insassen von Pflegeheimen zwischen Pflegekosten und Pensionskosten zu unterscheiden, wobei die Pensionskosten nicht in Abzug gebracht werden können. So hat das Kantonale Steuergericht erst letzthin wieder entschieden (KSGE vom 8. Mai 2000 i.S. H.-M.). Bei dieser Praxis geht man von dauernden Patienten in Pflegeheimen aus, die ihre eigene Wohnung für immer oder zumindest für unbestimmte Zeit verlassen haben. Das solothurnische Veranlagungshandbuch geht deshalb ebenfalls davon aus, dass Pensionskosten nicht zu den abzugsberechtigten Krankheitskosten zu zählen sind. Dagegen gelten etwa als Krankheitskosten auch "die Auslagen für einen ärztlich verordneten Kur- und Erholungsaufenthalt, soweit diese Auslagen die Vergütungen der Krankenkasse oder sonstiger Versicherungen und die im Haushalt erzielten Einsparungen übersteigen" (Zweifel/Athanas, a.a.O.). Sicher zählen dagegen Kuraufenthalte bzw. die dabei entstehenden Pensionskosten dann nicht zu den abzugsberechtigten Krankheitskosten, wenn sie nicht medizinisch verordnet sind.
b) Die Vorinstanz geht nun davon aus, dass Pensionskosten im Gegensatz zu den Pflegekosten nie abzugsberechtigt sind, unabhängig davon, ob der Steuerpflichtige sich dauernd oder nur für eine bestimmte Zeit in einem Pflegeheim befindet und auch unabhängig davon, ob der Aufenthalt medizinisch indiziert ist. Damit entstehen aber schwierige Abgrenzungsprobleme zwischen Aufenthalten in Spitälern, Kurund Erholungsaufenthalte einerseits und Aufenthalte im Pflegeheim andrerseits.
Nun gibt es aber tatsächlich markante Unterschiede zwischen einem Daueraufenthalt oder einem medizinisch indizierten kürzeren Aufenthalt in einem Pflegeheim: Erstens einmal dient der Kurzaufenthalt zur Verbesserung des Gesundheitszustandes des Steuerpflichtigen oder zumindest einer derartigen Erhaltung der Gesundheit, dass ein Daueraufenthalt oder Spitalaufenthalt vermieden werden kann. Indirekt dient der Aufenthalt damit auch der Verringerung der Krankheitskosten. Dagegen wird beim Dauerinsassen in der Regel ein lebenswürdiges Leben angestrebt, ohne wesentliche Hoffnung auf Wiederherstellung der Gesundheit. Zweitens behält der Kurzaufenthalter seine Wohnung. Die fixen Lebenshaltungskosten bleiben somit auch während des Aufenthaltes bestehen, so etwa die Miete, Versicherungen, diverse Gebühren und Abonnemente. Ja selbst Teile der variablen Kosten wie z.B. Heizungskosten können anfallen. Auch nach dem verfassungsmässigen Grundsatz, wonach alle Steuerpflichtigen im Verhältnis ihrer Mittel an die Ausgaben des Kantons beitragen sollen (vgl. Art. 133 Kantonsverfassung), drängt sich hier eine unterschiedliche steuerliche Behandlung auf. Das Steuergericht kommt deshalb zum Schluss, dass bei medizinisch verordnetem Kurzaufenthalt in Pflegeheimen auch die Pensionskosten abzugsberechtigt sind, soweit sie die Vergütungen der Krankenkasse oder sonstiger Versicherungen und die im Haushalt erzielten Einsparungen übersteigen. Die Einsparungen bestehen im wesentlichen aus den nicht notwendigen Ausgaben für die Verpflegung. Der von den Rekurrenten/Beschwerdeführern in diesem Zusammenhang erwähnte Betrag von Fr. 15.-- erscheint dem Gericht angemessen.
c) Es stellt sich weiter die Frage, ob die Hilflosenentschädigung angerechnet werden muss, wie dies die Vorinstanz getan hat. Die Hilflosenentschädigung soll die generellen Aufwendungen Pflegebedürftiger ausgleichen helfen. Damit sind nicht bloss die medizinischen Aufwendungen gemeint, sondern die notwendige Pflege allgemein. Die Hilflosenentschädigung richtet sich an in schwerem Grad Hilflose (vgl. Art. 43bis AHVG). Einen direkten Zusammenhang bloss zwischen den Krankheitskosten und der Hilflosenentschädigung besteht nicht. Die Hilflosenentschädigung berechnet sich nach dem Grad der Hilflosigkeit, nicht nach dem Aufwand für Krankheitskosten. Wenn nun aber bei einem Kurzaufenthalt die gesamten Mehrkosten, d.h. Pflege- wie Pensionskosten, in Abzug gebracht werden können, und die Hilfslosenentschädigung genau diese Mehrkosten ausgleichen helfen sollen, so ist diese Entschädigung anzurechnen, bzw. von den Krankheitskosten in Abzug zu bringen.
d) Damit ergibt sich für den vorliegenden Fall folgende Rechnung:
Totalbetrag gemäss Rechnung des Pflegeheims Fr. 4'900.-- (ohne Tel.Gebühren)
./. Leistungen Coiffeur Fr. 40.--
./. Einsparungen Lebensunterhalt (30 x 15.--) Fr. 450.--
./. Beitrag Krankenkasse Fr. 1'240.--
./. Hilflosenentschädigung Fr. 796.--
Abzugsberechtigte Krankheitskosten Fr. 2'374.--
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In teilweiser Gutheissung des Rekurses erhöht sich somit der Betrag, welcher abgezogen werden kann.
4. Bundessteuer
Die Abzugsfähigkeit von Krankheitskosten ist im Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG) praktisch identisch geregelt wie für die Staatssteuer (vgl. Art. 33 Abs. 1 Bst. h DBG). Dennoch gibt es je nach Sachlage Unterschiede in der Praxis (vgl. etwa KSGE vom 8. Mai 2000 i.S. H.-E.). Anwendung findet insbesondere das Kreisschreiben Nr. 16 der Eidg. Steuerverwaltung vom 14. Dezember 1994 betreffend Abzug von Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten. Für den vorliegenden Fall können jedoch die zur Staatssteuer gemachten Überlegungen vollumfänglich übernommen werden. Auch hier ist ist die Beschwerde fast vollständig gutzuheissen.
Steuergericht, Urteil vom 21. August 2000