Rechtsprechung Luzern
Instanz: Kantonsgericht Abteilung: 4. Abteilung Rechtsgebiet: Staats- und Gemeindesteuern / direkte Bundessteuer Entscheiddatum: 12.06.2018 Fallnummer: 7W 18 21 LGVE: 2018 IV Nr. 18 Gesetzesartikel: § 107 VRG; Art. 9 Abs. 1 DBG; Art. 3 Abs. 1 StHG; § 8 Abs. 1 StG. Leitsatz: Nichtigkeit der Verfügungen betreffend die gemeinsame Veranlagung eines im Ausland wohnhaften Ehepaars, bei dem lediglich der Ehemann einen wirtschaftlichen Anknüpfungspunkt (Liegenschaft) im Kanton Luzern hat. Aufhebung der Verfügungen und des vorinstanzlichen Einspracheentscheids aus Rechtssicherheitsgründen. Rechtskraft: Dieser Entscheid ist rechtskräftig. Entscheid: Das Ehepaar A-B und B-B (nachfolgend: Beschwerdeführer) ist in Z (Ausland) wohnhaft. Die Steuerbehörde der Gemeinde Y veranlagte die Beschwerdeführer als Steuerpflichtige zufolge wirtschaftlicher Zugehörigkeit (Grundeigentum im Kanton Luzern) nach Ermessen. Auf die dagegen erhobene Einsprache trat die Dienststelle Steuern, Steuerkommission, wegen des fehlenden Nachweises der offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessensveranlagung, nicht ein. Das angerufene Kantonsgericht trat auf die Verwaltungsgerichts- bzw. Bundessteuerbeschwerde nicht ein, hob jedoch die Veranlagungsverfügungen und den Einspracheentscheid auf. Aus den Erwägungen: 2. 2.1. Für das Beschwerdeverfahren betreffend die Staats- und Gemeindesteuern gelten die Bestimmungen des Verwaltungsrechtspflegegesetzes, soweit das Steuergesetz (StG; SRL Nr. 620) nichts anderes vorschreibt (§ 132 Abs. 2 StG). Hinsichtlich der direkten Bundessteuer gilt für das Verfahren das kantonale Recht sinngemäss, soweit das Bundesrecht und die Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (SRL Nr. 665) nichts Abweichendes vorschreiben (§ 9 der Verordnung). 2.2. Gemäss § 107 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SRL Nr. 40) prüft das Kantonsgericht von Amtes wegen, ob die Voraussetzungen für einen Sachentscheid erfüllt sind. Fehlt eine der (formellen) Voraussetzungen für den Sachentscheid, tritt die Behörde auf die Sache der betreffenden Partei nicht ein (§ 107 Abs. 3 VRG). Ein Sachentscheid setzt namentlich die frist- und formgerechte Rechtsvorkehr (§ 107 Abs. 2 lit. e) wie auch einen Anfechtungsgegenstand voraus. Gegenstand der Anfechtung in einem Rechtsmittelverfahren vor Kantonsgericht bildet nach ausdrücklicher gesetzlicher Vorschrift ein Entscheid (§ 128 VRG). Im vorliegenden Fall kann dahingestellt bleiben, ob die Verwaltungsgerichtsbeschwerde fristgerecht erhoben wurde. Denn fehlt es an einem Anfechtungsobjekt, ist auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde und die Bundessteuerbeschwerde (vgl. hinten E. 3.7) mangels Sachurteilsvoraussetzung – unter Vorbehalt der Geltendmachung der Rechtsverweigerung oder -verzögerung – ebenfalls nicht einzutreten. 2.3. Fehlerhafte Verwaltungsakte (Entscheide) sind praxisgemäss bloss anfechtbar und (nur) nichtig, wenn der ihnen anhaftende Mangel besonders schwer wiegt, wenn er offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist und wenn zudem die Rechtssicherheit durch die Annahme der Nichtigkeit nicht ernsthaft gefährdet wird. Inhaltliche Mängel einer Entscheidung führen nur ausnahmsweise zur Nichtigkeit. Als Nichtigkeitsgründe fallen vorab funktionelle und sachliche Unzuständigkeit der entscheidenden Behörden sowie gravierende Verfahrensfehler in Betracht. Nichtig sind auch Steuerveranlagungen, die sich gegen Personen richten, die nicht Steuersubjekt sind (BGer-Urteil 2C_255/2007 vom 28.4.2008 E. 3.3 f.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkomm. zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 116 DBG N 57; Looser in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl. 2017, Vor Art. 147-153a DBG N 7). Die Nichtigkeit eines Entscheids ist von sämtlichen rechtsanwendenden Behörden jederzeit von Amtes wegen zu beachten (zum Ganzen BGE 138 II 501 E. 3.1; aus der jüngeren Rechtsprechung BGer-Urteil 2C_252/2018 vom 27.4.2018 E. 3.2; LGVE 2015 VI Nr. 4). Die Nichtigkeit kann auch erst im Rechtsmittelverfahren festgestellt werden (BGE 136 II 415 E. 1.2). 3. 3.1. Da die Nichtigkeit die absolute Unwirksamkeit des angefochtenen Entscheids nach sich zieht, ist diese Frage vorab zu prüfen. 3.2. Die Gleichberechtigung von Mann und Frau gemäss Art. 8 Abs. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft (BV; SR 101) gebietet eine Gleichstellung der Ehegatten im Steuerverfahren. Demnach haben die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Ehepaare, die dem Steuerpflichtigen zukommenden Verfahrensrechte und -pflichten gemeinsam auszuüben. Aus der materiell-rechtlichen Regelung, wonach das Einkommen und Vermögen der in ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet wird (Art. 9 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]; Art. 3 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; § 16 Abs. 1 StG), ergibt sich zudem die Notwendigkeit der gemeinsamen Veranlagung. Die gemeinsame Veranlagung bedingt jedoch, dass beide Ehegatten in der Schweiz subjektiv steuerpflichtig sind und in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben (Casanova/Zweifel/Beusch/Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. Aufl. 2018, § 17 N 4; Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, Basel 2011, § 12 N 5). 3.3. Anders präsentiert sich die Rechtslage, wenn nur ein Ehegatte in der Schweiz ansässig ist und der andere Partner sein Hauptsteuerdomizil im Ausland hat. Einkommen und Vermögen dürfen in einem solchen Fall nicht zusammengerechnet werden, da eine Zusammenrechnung im Sinn von Art. 9 Abs. 1 DBG bzw. Art. 3 Abs. 3 StHG nur zulässig ist, wenn beide Eheleute der schweizerischen Steuerhoheit unterliegen. Für den in der Schweiz steuerpflichtigen Ehegatten besteht folglich eine selbständige Steuerpflicht. Lediglich zur Satzbestimmung wird – unter Anwendung des Verheiratetentarifs – auf das eheliche Gesamteinkommen abgestellt. Dies gilt nicht nur bei einer unbeschränkten Steuerpflicht eines der beiden Eheleute aufgrund persönlicher Zugehörigkeit, sondern auch, wenn bloss eine beschränkte Steuerpflicht aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit vorliegt (vgl. BGE 141 II 318 E. 2.2.3 mit zahlreichen Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 9 DBG N 30 f.). 3.4. Nach Art. 3 Abs. 1 DBG sind natürliche Personen aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz haben. Nach Art. 3 Abs. 1 StHG sind natürliche Personen aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz (oder im Gesetz qualifizierten Aufenthalt) im Kanton haben. Im Einklang mit den bundes- und harmonisierungsrechtlichen Bestimmungen zur Steuerpflicht statuiert das kantonale Recht in § 8 Abs. 1 StG, dass natürliche Personen aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig sind, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt im Kanton haben. Die Beschwerdeführer leben seit Ende 2008 in Z und hatten im streitbetroffenen Steuerjahr 2015 keinen Wohnsitz in der Schweiz. Hinweise für einen steuerpflichtbegründenden Aufenthalt im Jahr 2015 in der Schweiz im Allgemeinen und in der Gemeinde Y im Besonderen sind denn aus den Akten auch keine ersichtlich. Damit ist eine Steuerpflicht aufgrund persönlicher Zugehörigkeit nach Art. 3 Abs. 1 DBG, Art. 3 Abs. 1 StHG und § 8 Abs. 1 StG ausgeschlossen. Zu prüfen ist daher, ob die Beschwerdeführer im Jahr 2015 in der Schweiz beschränkt steuerpflichtig waren. 3.5. Natürliche Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz sind aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie an Grundstücken in der Schweiz Eigentum, dingliche oder diesen wirtschaftlich gleichkommende persönliche Nutzungsrechte haben (Art. 4 Abs. 1 lit. c DBG; Art. 4 Abs. 1 StHG; § 9 Abs. 1 lit. b StG). Gemäss dem Grundstücksinformationssystem des Kantons Luzern (GRAVIS) stehen die Liegenschaften im Alleineigentum des Beschwerdeführers 1. In der Steuererklärung 2015 werden diese denn auch als "Privatvermögen Ehemann" ausgewiesen. Des Weiteren lauten der Verlustschein sowie die Betreibung im Zusammenhang mit den Liegenschaften auf den Beschwerdeführer 1. Beim Beschwerdeführer 1 ist daher in der Schweiz eine beschränkte subjektive Steuerpflicht aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit (Grundeigentum im Kanton Luzern) zu bejahen. Die Beschwerdeführerin 2 indes verfügt laut GRAVIS über kein Eigentum an Grundstücken im Kanton Luzern. Andere Gründe, weshalb sie in der Schweiz beschränkt steuerpflichtig sein sollte, sind nicht ersichtlich. Folglich unterliegt sie – anders als der Beschwerdeführer 1 – im Steuerjahr 2015 nicht der (unbeschränkten oder beschränkten) Steuerhoheit des Kantons Luzern und der Schweizerischen Eidgenossenschaft und ist folglich nicht steuerpflichtig. 3.6. Wie dargelegt, setzt eine gemeinsame Veranlagung voraus, dass beide Ehegatten von der Steuerhoheit erfasst werden (vgl. vorne E. 3.2). Im vorliegenden Fall ist jedoch nur der Beschwerdeführer 1 in der Schweiz steuerpflichtig, weshalb die Beschwerdeführer nicht gemeinsam veranlagt werden können. Einzig für die Satzbestimmung dürfen Einkommen und Vermögen der Beschwerdeführerin 2 berücksichtigt werden (vgl. vorne E. 3.2). Infolgedessen ist allein der Beschwerdeführer 1 für die Staats- und Gemeindesteuer sowie die direkte Bundessteuer zu veranlagen. 3.7. Der Einspracheentscheid betreffend die Staats- und Gemeindesteuer und die direkt Bundessteuer 2015 betrifft die als Steuerpflichtige veranlagten "A-B" und "B-B". Ebenso war die Ermessensveranlagung für die Steuerperiode 2015 an die Ehegatten gemeinsam adressiert. Demzufolge wurden beide Beschwerdeführer gemeinsam veranlagt, obwohl die Beschwerdeführerin 2 in der Schweiz nicht steuerpflichtig ist. Die Veranlagung der Beschwerdeführerin 2, die in Luzern bzw. in der Schweiz nicht steuerpflichtig ist, stellt einen schweren Mangel des Veranlagungsentscheids dar. Für die Dienststelle Steuern wäre spätestens aufgrund der mit der Einsprache eingereichten Akten (inklusive Katasterschatzungen und Erfolgsrechnung) ersichtlich gewesen, dass die Beschwerdeführerin 2 nicht über Grundeigentum oder dingliche Rechte im Kanton Luzern verfügt. Sicherheit darüber hätte anhand der heute sogar elektronisch zugänglichen öffentlichen Register rasch gewonnen werden können. Schliesslich wird die Rechtssicherheit durch die Annahme der Nichtigkeit des Einspracheentscheids nicht ernsthaft infrage gestellt. Im Übrigen sind nach Rechtsprechung und Lehre Veranlagungen von nicht steuerpflichtigen Personen auf jeden Fall nichtig (vgl. vorne E. 2.3). Nach dem Gesagten erweist sich die gemeinsame Veranlagung der Eheleute B als nichtig, weshalb auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde und die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer zufolge Nichtigkeit der Veranlagungen, aber auch der Einspracheentscheid betreffend die beiden Steuern, welcher die Veranlagungen inhaltlich unangetastet lässt (und damit ihrer Wirkung nach bestätigt), nicht einzutreten ist. Die Nichtigkeit der Entscheide ist mit der vorliegenden Verfügung festzustellen. Sodann sind aus Gründen der Rechtssicherheit mit der vorliegenden Verfügung die Veranlagungen der Eheleute B für die Staats- und Gemeindesteuern und die direkte Bundessteuer 2015 sowie die zugehörigen Einspracheentscheide aufzuheben.