Graubünden Verwaltungsgericht 4. Kammer 22.01.2019 A 2018 46

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI A 18 46 4. Kammer Vorsitz Racioppi Richter Meisser, von Salis Aktuar Ott URTEIL vom 22. Januar 2019 in der Streitsache A._____, vertreten durch Rechtsanwalt Dr. iur. Marco Möhr, Beschwerdeführerin gegen Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Beschwerdegegnerin betreffend Verrechnungssteuer

- 2 - 1. Die Hotel B._____ AG mit Sitz in X._____ beschloss an der Generalversammlung vom 24. April 2017, A._____, wohnhaft in X._____, für das Geschäftsjahr 2015/2016 (Zeitraum: 1. Dezember 2015 bis 30. November 2016) eine Dividende von brutto Fr. 60'000.-- mit Fälligkeit per 24. April 2017 auszuschütten. 2. Im Wertschriften- und Guthabenverzeichnis der Steuererklärung 2017 von A._____, datiert auf den 16. Mai 2018, wurden zwar die 100 Aktien der Hotel B._____ AG deklariert, nicht hingegen die am 24. April 2017 ausgeschüttete Dividende im Bruttobetrag von Fr. 60'000.--. 3. Nach Korrespondenz zwischen der Steuerverwaltung des Kantons Graubünden (nachfolgend kantonale Steuerverwaltung) und der in der Steuererklärung als Rückfrageadresse angegebenen C._____ AG sowie auf dessen Initiative hin mit dem Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin im vorliegenden Verfahren, erliess die kantonale Steuerverwaltung die Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 für das Fälligkeitsjahr 2017. Darin wurde A._____ insbesondere darauf hingewiesen, dass der Bruttoertrag von Fr. 60'000.-- aus den 100 Aktien (der) Hotel B._____ AG nicht bzw. erst auf Nachfrage hin deklariert worden sei. Gestützt auf Art. 23 VStG sowie des Kreisschreibens Nr. 40 der eidgenössischen Steuerverwaltung vom 11. März 2017 sei damit der Verrechnungssteueranspruch verwirkt und die genannten Einkünfte würden von Amtes wegen in die Kolonne B (Keine Rückerstattung) aufgenommen und der genannte Bruttoertrag sei im Rahmen der noch vorzunehmenden Veranlagung der Einkommens- und Vermögenssteuer als steuerbares Einkommen aufzurechnen. Die Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 wurde an die Adresse von A._____ adressiert. 4. Am 10. August 2018 erhob Rechtsanwalt Dr. iur. Marco Möhr bei der kantonalen Steuerverwaltung vorsorglich Einsprache gegen "die von ihnen am 25. Juni 2018 zugestellte Verfügung", welche er erst jetzt erhalten habe.

- 3 - Zur Begründung verwies er vorerst auf das E-Mail vom 6. Juni 2018. Er werde noch einige Abklärungen treffen und die Begründung dann ergänzen, wobei es insbesondere um die laufende Revision des VStG gehe. 5. Mit Einspracheentscheid vom 24. August 2018 trat die kantonale Steuerverwaltung auf die Einsprache vom 10. August 2018 (Postaufgabe) gegen die Verfügung über die Verrechnungssteuer für das Fälligkeitsjahr 2017 infolge Nichteinhaltung der 30-tägigen Einsprachefrist nicht ein. Die Verrechnungssteuerverfügung trage das Datum vom 25. Juni 2018. Die Einsprachefrist habe unter Mitberücksichtigung der Zustelltage am 30. Juni 2018 zu laufen begonnen und am 30. Juli 2018 geendet. Weil die Einsprache den Poststempel vom 10. August 2018 trage und am 13. August bei der kantonalen Steuerverwaltung eingegangen sei, könne auf die Einsprache infolge der gesetzlichen Bestimmungen nicht eingetreten werden. 6. Mit E-Mail vom 4. September 2018 gelangte Rechtsanwalt Dr. iur. Marco Möhr im Zusammenhang mit dem Einspracheentscheid vom 24. August 2018 erneut an die kantonale Steuerverwaltung und verlangte einen Nachweis über den Zeitpunkt der Zustellung der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 und machte geltend, dass die Beweislast dafür bei der kantonalen Steuerverwaltung liege. 7. Mit Beschwerde vom 24. September 2018 erhob A._____ (nachfolgend Beschwerdeführerin), vertreten durch Rechtsanwalt Dr. iur. Marco Möhr, Beschwerde gegen den Einsprache- bzw. Nichteintretensentscheid der kantonalen Steuerverwaltung vom 24. August 2018. Darin beantragt sie die ersatzlose Aufhebung des angefochtenen Einspracheentscheides unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der kantonalen Steuerverwaltung sowie die Durchführung eines zweiten Schriftenwechsels. Die kantonale Steuerverwaltung habe ihm auf seine E-Mail vom 4. September 2018 hin vor einigen Tagen mitgeteilt, dass am Einspracheentscheid vom 24. August 2018 ohne zusätzliche Begründung festgehalten werde. Zur Begrün-

- 4 dung wies die Beschwerdeführerin im Wesentlichen auf die allgemeine Beweislastregel hin, wonach die kantonale Steuerverwaltung den Zeitpunkt der Zustellung der Verfügung vom 25. Juni 2018 nachzuweisen habe. Dabei sei auf die Angaben der steuerpflichtigen Person abzustellen, wenn keine Indizien für eine frühere Zustellung vorlägen. Weil der kantonalen Steuerverwaltung dieser Nachweis nicht gelinge, sei zugunsten der Beschwerdeführerin von einer rechtzeitigen Einreichung der Einsprache vom 10. August 2018 auszugehen. 8. In der Vernehmlassung der kantonalen Steuerverwaltung (nachfolgend Beschwerdegegnerin) vom 12. Oktober 2018, beantragt sie die vollumfängliche, kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde. Zur Begründung führte sie aus, dass vorliegend einzig die Frage zu klären sei, ob die kantonale Steuerverwaltung infolge Nichteinhaltung der Einsprachefrist zu Recht auf die Einsprache der Steuerpflichtigen nicht eingetreten sei. Nicht Verfahrensgegenstand bilde hingegen die Frage, ob der Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer verwirkt sei. Die Beschwerdegegnerin legte Eingangs im Wesentlichen die allgemeinen Grundsätze über die Form der Zustellung von (Veranlagungs-)Verfügungen sowie der Beweislast für den Vollzug sowie den Zeitpunkt der Zustellung dar. In Anwendung dieser Grundsätze sei die Beschwerdegegnerin in der vorliegenden Angelegenheit zu Recht von einer Nichteinhaltung der 30-tägigen Einsprachefrist ausgegangen. Insbesondere sei die Einsprache auch bei Annahme einer überlangen Laufzeit einer B-Postsendung verspätet erfolgt und die Beschwerdeführerin habe weder den Erhalt noch den Zeitpunkt der Zustellung bestritten, sondern stelle sich bloss auf den Standpunkt, dass die Beschwerdegegnerin den Zeitpunkt der Zustellung nicht beweisen könne und darum zu Gunsten der Beschwerdeführerin von einer rechtzeitig erhobenen Einsprache auszugehen sei. Wann der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin die Verrechnungssteuerverfügung erhalten habe, sei nicht relevant. Entscheidend sei, wann die Verfügung in den Machtbereich der Steuerpflichtigen, an die sie im Übrigen auch adressiert gewesen sei, gelangt sei. Zu

- 5 diesem Thema äussere sich die Beschwerdeführerin aber mit keinem Wort. Angesichts des Zeitraumes seit dem Versand der Verfügung vom 25. Juni 2018 sowie der ordentlichen Laufzeit für B-Postsendungen von drei (Arbeits-)Tagen, sei es sehr unwahrscheinlich, dass die an die Beschwerdeführerin adressierte Verfügung vom 25. Juni 2016 ihr erst in dem Zeitpunkt zugestellt wurde, als auch deren Rechtsvertreter – nach seinen Angaben – am 10. August 2018 Kenntnis davon erhielt. Schliesslich sei eine verspätete Zustellung weder in der Einsprache vom 10. August 2018 noch der E-Mail vom 4. September 2018 oder der Beschwerde vom 24. September 2018 behauptet worden. 9. Am 5. November 2018 repliziert die Beschwerdeführerin innert erstreckter Frist. Dabei betonte sie unter Hinweis auf Literatur und Rechtsprechung, dass für eine grössere Verspätung bei der Postzustellung eine gewisse Wahrscheinlichkeit bestehe, diese aber im Einzelfall mittels Indizien und aufgrund der gesamten Umstände ausgeschlossen bzw. widerlegt werden könne. Vorliegend gehe es aber im Unterschied zu dem in VGU A 98 911 beurteilten Sachverhalt nicht um eine zeitliche Verzögerung von (deutlich) über einem Monat, sondern bloss von einigen Tagen. Andere Indizien oder Umstände, welche für eine ordentliche Zustellung der gewöhnlichen Postsendung sprächen, gäbe es nicht. In der kurz gefassten Beschwerde vom 24. September 2018 sei der Schluss gezogen worden, dass zu Gunsten der Beschwerdeführerin von einer rechtzeitigen Einreichung der Einsprache auszugehen sei, weil der Beschwerdegegnerin der Zustellnachweis nicht gelinge. Damit sei zumindest sinngemäss auch das Zustelldatum bestritten worden, welches die Beschwerdegegnerin im angefochtenen Einspracheentscheid auf den 29. Juni 2018 (Fristenlauf ab 30. Juni 2018) festgelegt habe. 10. In der Duplik vom 19. November 2018 hielt die Beschwerdegegnerin an ihren Rechtsbegehren fest. Die Beschwerdegegnerin vertiefte ihre Ausführungen hinsichtlich des Umstandes, dass der Rechtsvertreter der Be-

- 6 schwerdeführerin in der Einsprache vom 10. August 2018 explizit ausgeführt habe, dass er die Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 erst jetzt erhalten habe. Sei erstellt, dass die Steuerpflichtige eine Mitteilung mit einfacher Briefpost erhalten habe, sei nach Lehre und Rechtsprechung zu vermuten, dass diese Zustellung unter normalen Umständen erfolgt sei. Bis zur Replik sei der Zeitpunkt der Zustellung nie in Frage gestellt worden, sondern lediglich vorgebracht worden, dass die Verrechnungssteuerverfügung dem Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin erst am 10. August 2018 und somit verspätet übergeben worden sei. Dies sei aber völlig irrelevant und die Ausführungen des Rechtsvertreters der Beschwerdeführerin vermochten die Vermutung einer Zustellung unter normalen Bedingungen nicht zu widerlegen. Sofern sich der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin nun auf den Standpunkt stellen wolle, dass auch die Beschwerdeführerin die Verrechnungssteuerverfügung erst am 10. August 2018 erhalten habe, müsse dem entgegengehalten werden, dass unter Hinweis auf VGU A 98 911 E.2 eine Zustelldauer von (über) einem Monat nicht glaubhaft erscheine. Die Beschwerdegegnerin beantragt ferner noch die Befragung der Beschwerdeführerin zum Zeitpunkt des Erhalts der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018. Im Ergebnis habe der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin weder die Zustellung bestritten noch geltend gemacht, dass die Zustellung (an die Steuerpflichtige) nach dem 2. Juli 2018 erfolgt sei. Der Zeitpunkt der Übergabe der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 an ihren Rechtsvertreter sei für die Frage der (fristauslösenden) Zustellung ohne Relevanz. 11. Am 14. Dezember 2018 beantwortete der zuständige Instruktionsrichter die von der Beschwerdeführerin gestellte Frage hinsichtlich des (möglichen) Ablaufs der von der Beschwerdegegnerin beantragten Befragung der Beschwerdeführerin im Hinblick auf den Zeitpunkt des Erhalts der Verrechnungssteuerverfügung.

- 7 - 12. Am 9. Januar 2019 ersuchte die Beschwerdeführerin das Verwaltungsgericht um Sistierung des laufenden Verfahrens bis zum 28. Februar 2019. Dies weil noch einige ergänzende Abklärungen beabsichtigt seien. Allenfalls erfolge ein Rückzug der Beschwerde. Mit verfahrensleitender Verfügung vom 10. Januar 2019 wies der zuständige Instruktionsrichter angesichts des Standes des Verfahrens sowie des Streitgegenstandes das Sistierungsbegehren ab. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften sowie die weiteren Akten, wird, sofern erforderlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt ist der Einspracheentscheid der Steuerverwaltung des Kantons Graubünden vom 24. August 2018, worin sie auf die am 10. August 2018 (Datum der Postaufgabe) erhobene Einsprache gegen die Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 aufgrund der zwischenzeitlich abgelaufenen 30-tägigen Einsprachefrist nicht eintrat. Das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden ist gemäss Art. 35 Abs. 2 und Art. 54 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Verrechnungssteuer (VStG; SR 642.21) i.V.m. Art. 166 Abs. 3 des Steuergesetzes für den Kanton Graubünden (StG; BR 720.000) zur Anhandnahme der vorliegenden Streitsache zuständig (siehe Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Graubünden [VGU] A 16 50 vom 9. März 2017 E.1a; siehe auch Art. 49 Abs. 1 lit. b bzw. lit. g des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege [VRG; BR 370.100]). Als formelle und materielle Adressatin des angefochtenen Einspracheentscheids vom 24. August 2018 ist die Beschwerdeführerin berührt und weist ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung auf (vgl. Art. 50 VRG sowie Art. 48 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG;

- 8 - SR 172.021]). Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten (vgl. dazu Art. 54 Abs. 1 VStG). 2. Vorgängig ist noch auf den Antrag der Beschwerdegegnerin einzugehen, wonach die Beschwerdeführerin zum (genauen) Zeitpunkt des Erhalts der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 zu befragen sei. Dieser Beweisantrag wird auch von der Beschwerdeführerin unterstützt. 2.1. Gemäss Art. 54 Abs. 2 VStG trifft die kantonale Rekurskommission, vorliegend gemäss Art. 166 Abs. 3 StG das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden, die erforderlichen Untersuchungsmassnahmen, wobei Art. 48 bis 50 VStG sinngemäss anwendbar sind. Der sinngemäss anzuwendende Art. 50 Abs. 3 VStG sieht vor, dass die kantonale Behörde von den ihr als Veranlagungsbehörde eingeräumten Befugnissen Gebrauch machen kann (vgl. dazu Art. 46 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinde [StHG; SR 642.14] und Art. 130 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]; vgl. auch Art. 126a Abs. 3 und Art. 130a StG). Art. 39 VStG sieht eine Auskunftspflicht für die steuerpflichtige Person gegenüber der eidgenössischen Steuerverwaltung vor, wohingegen die Art. 14 ff. VwVG über die Zeugeneinvernahme gemäss Art. 2 Abs. 1 VwVG auf Steuerverfahren keine Anwendung finden. Allerdings erkannte das Bundesgericht im Urteil 2C_188/2010, 2C_194/2010 vom 24. Januar 2011, dass auch Einvernahmen oder Befragungen von hierzu bereiten (Dritt-)Personen oder die Einholung schriftlicher Auskünfte möglich seien. Denn aus dem verfassungsmässigen Anspruch auf rechtliches Gehör ergebe sich im beurteilten Fall, dass angebotene Beweise abzunehmen seien, soweit sie geeignet seien, die rechtserheblichen Tatsachen festzustellen (Urteil 2C_188/2010, 2C_194/2010 vom 24. Januar 2011 E.6.5; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018 = StE 2018 B 93.3 Nr. 15 betreffend den Anspruch eines Steuerpflichtigen auf Durchführung der Einvernahme von Drittperson in einem Veranlagungsverfahren

- 9 der direkten Bundessteuer). Keine Verletzung des rechtlichen Gehörs liegt hingegen vor, wenn das Gericht auf die Abnahme eines beantragten Beweismittels verzichtet, weil es aufgrund von bereits abgenommenen Beweismitteln seine Überzeugung gebildet hat und ohne Willkür in vorweggenommener Beweiswürdigung annehmen kann, dass seine Überzeugung durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert würde (Urteil des Bundesgerichts 2C_546/2017 vom 16. Juli 2018 = StE 2018 B 93.3 Nr. 15 E.2.2 m.H.a. BGE 140 I 285 E.6.3.1 und BGE 136 I 229 E.5.3). Gegenstand des vorliegenden Verfahrens ist nur die Rechtzeitigkeit der Einsprache vom 10. August 2018 (siehe WYSS/PFUND/SALZGEBER/STOCKAR, in: STOCKAR/ HOCHREUTNER [Hrsg.], Praxis der Bundessteuern, 2. Teil: Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, Band 2, Therwil 2000, VStG Art. 54 Rz. 5). Insofern stellt sich die Frage, inwiefern die Befragung der Beschwerdeführerin zum genauen Zeitpunkt des Erhalts der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 zur Klärung der vorliegend strittigen Frage beitragen könnte. 2.2. Als direkt in das Verfahren involvierte Person ist die allfällige Befragung der Beschwerdeführerin nicht mit dem Erkenntnisgewinn einer Zeugeneinvernahme eines nicht direkt am Verfahren beteiligten Dritten vergleichbar. Der objektivierbare Erkenntnisgewinn aus der Befragung der Beschwerdeführerin erscheint vorliegend im Vergleich zur Zeugenbefragung eines unbeteiligten Dritten gering. Denn die Beschwerdeführerin bzw. ihr Rechtsvertreter haben weder in der Einsprache vom 10. August 2010 oder im Rahmen der späteren Stellungnahmen ausdrücklich eine ausserordentlich lange Dauer der Zustellung der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 vorgebracht. Vielmehr führte der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin in der Einsprache vom 10. August 2018 aus, dass er "Gegen die von ihnen am 25. Juni 2018 zugestellte Verfügung, die ich erst jetzt erhalten habe, …" vorsorglich Einsprache erhebe. Zur Begründung wurde auf das E-Mail vom 6. Juni 2018 verwiesen, worin auf die dazumal hängige Revision des VStG hinsichtlich der Verwirkung des Anspruchs von natürli-

- 10 chen Personen auf Rückerstattung infolge unzureichender Deklaration gegenüber der Veranlagungsbehörde hingewiesen wurde. Es könne doch nicht sein, dass heute verweigert werde, was "morgen" möglich sein werde. Auch der E-Mail vom 4. September 2018, worin im Nachgang zum Erlass des Einspracheentscheides vom 24. August 2018 die Nennung von (weiteren) Nachweisen für eine Zustellung am 30. Juni 2018 verlangt wurde, lässt sich keine Geltendmachung einer überlangen Zustelldauer entnehmen. Der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin stellt sich aber auf den Standpunkt, dass gemäss allgemeiner Beweislastregel im Steuerrecht die kantonale Steuerverwaltung neben der Zustellung an sich auch den Zeitpunkt nachzuweisen habe. Dies sei ihr mit blossem Verweis auf das Datum der Verrechnungssteuerverfügung sowie einer fiktiven Annahme des Fristenlaufes am 30. Juni 2018 nicht gelungen. Auch in der Beschwerde vom 24. September 2018 wird wiederum nur argumentiert, dass die Beweislast für den Zeitpunkt der Zustellung der Verfügung auf Seiten der Beschwerdegegnerin liege und auf die Angaben der steuerpflichtigen Person abzustellen sei, wenn keine Indizien für eine frühere Zustellung vorlägen. Weil der Beschwerdegegnerin der Nachweis nicht gelinge, sei zugunsten der Beschwerdeführerin von einer rechtzeitigen Einreichung der Einsprache auszugehen. Erst nachdem die Beschwerdegegnerin in ihrer Vernehmlassung vom 12. Oktober 2018 auf den bisher nicht hinreichend thematisierten Umstand einer verzögerten Zustellung hingewiesen hat, führte die Beschwerdeführerin in der Replik vom 5. November 2018 aus, dass sich aus der Schlussfolgerung, wonach der Beschwerdegegnerin der Nachweis einer Zustellung nicht gelinge, (zumindest implizit) auch den von der Beschwerdegegnerin im Einspracheentscheid auf den 30. Juni 2018 festgesetzten Beginn des Fristenlaufes und somit eine Zustellung am 29. Juni 2018 bestritten worden sei. Aufgrund des Umstandes, dass im Ergebnis die Beschwerdeführerin sich am Anfang nur auf den Standpunkt stellte, dass die Beschwerdegegnerin den (genauen) Zeitpunkt der Zustellung beweisen müsse, wenn sie von einer Nichteinhaltung der Einsprachefrist ausgehe und dazumal die von der Beschwerdegegnerin aufgeworfene Frage einer

- 11 - Bestreitung des angenommenen Zustelltermins bzw. das Erfordernis der Geltendmachung einer aussergewöhnlich grossen Verzögerung bei der Postzustellung für die Beschwerdeführerin noch kein spezifisches Thema war, ist im Lichte des zwischenzeitlichen Schriftenwechsels keine entscheiderhebliche Erkenntnis aus der Befragung der Beschwerdeführerin hinsichtlich des Zeitpunkts der Zustellung der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 (mehr) zu erwarten, womit der entsprechende Antrag in antizipierter Beweiswürdigung abzuweisen ist. 3. Die Beschwerdegegnerin ist auf die Einsprache der Beschwerdeführerin vom 10. August 2018 (Postaufgabe) gegen die Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 nicht eingetreten, weil die 30-tägige Einsprachefrist nicht eingehalten worden sei. Nachfolgend ist einzig zu prüfen, ob die Einsprache vom 10. August 2018 von der Beschwerdegegnerin zu Recht als verspätet beurteilt wurde (siehe WYSS/PFUND/SALZGEBER/STOCKAR, in: STOCKAR/HOCHREUTNER [Hrsg.], a.a.O., VStG Art. 54 Rz. 5). 3.1. Gemäss Art. 53 Abs. 1 VStG kann innert 30 Tagen nach der Eröffnung gegen den Entscheid des kantonalen Verrechnungssteueramtes (vgl. dazu Art. 166 Abs. 1 StG) schriftlich Einsprache erhoben werden. Art. 42 und 44 VStG gelten sinngemäss. Weder Art. 53 Abs. 1 noch Art. 54 Abs. 1 VStG verweist hinsichtlich des Fristenlaufs auf das VwVG, womit der Fristenstillstand gemäss Art. 22a VwVG nicht anwendbar ist (vgl. BGE 142 II 304 E.3.4). Die Anwendung von kantonalen Verfahrensvorschriften hinsichtlich des Fristenstillstandes kommt im Bereich des VStG nur bei entsprechendem Vorbehalt bzw. Verweis in einer Bestimmung des VStG in Frage (vgl. BGE 142 II 304 E.3.3). 3.2. Die Einsprachefrist von 30 Tagen beginnt am Tag nach der Mitteilung der Verfügung zu laufen (vgl. Art. 133 Abs. 1 DBG, Art. 20 Abs. 1 VwVG und Art. 124 Abs. 3 StG i.V.m. Art. 7 Abs. 1 VRG; ZWEIFEL/CASANOVA/ BEUSCH/HUNZIKER, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steu-

- 12 ern, 2. Aufl. Zürich/Basel/Genf 2018, § 8 Rz. 9). Die Mitteilung gilt nach allgemein gültigen Regeln in dem Moment als erfolgt, in welchem die Verfügung dem Adressaten oder seinem Rechtsvertreter ausgehändigt wird oder in dessen Herrschaftsbereich gelangt. Effektive Kenntnisnahme oder gar Lektüre der Verfügung ist nicht erforderlich, weil die Zustellung einer Verfügung zwar eine empfangsbedürfte, aber nicht annahmebedürftige Rechtshandlung darstellt (siehe ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/HUNZIKER, a.a.O., § 8 Rz. 9 und § 15 Rz. 49; siehe auch BGE 144 IV 57 E.2.3.2 und BGE 142 III 599 E.2.4.1, jeweils mit Hinweis auf BGE 122 I 139 E.1). In Steuersachen besteht für die Verwaltung im Allgemeinen und in casu betreffend einen Rückerstattungsanspruch der Verrechnungssteuer keine Vorgabe hinsichtlich der Zustellform (vgl. dazu Urteile des Bundesgerichts 2C_570/2011 E.4.1 ff. und 2C_430/2009 E.2.4). Bei uneingeschriebenen Postsendungen gilt also das Einlegen der Sendung in den Briefkasten oder ins Postfach als fristbestimmender Zeitpunkt, womit eine erst später erfolgte, tatsächliche Kenntnisnahme durch den Empfänger nicht massgebend ist. Auch wenn ein Fehler bei der Postzustellung nicht ausserhalb jeder Wahrscheinlichkeit liegt, ist ein solcher nicht zu vermuten, sondern nur anzunehmen, wenn dies aufgrund der Umstände plausibel erscheint (vgl. zum Ganzen BGE 142 III 599 E.2.4.1 m.H.a. BGE 122 I 139 E.1 und Urteile des Bundesgerichts 9C_90/2015 vom 2. Juni 2015 E.3.1 f. und 3.4, 2C_570/2011 vom 24. Januar 2012 E.4.1 sowie 2C_430/2009 vom 14. Januar 2010 E.2.4; VGU S 17 155 vom 16. Oktober 2018 E.2.1 und A 18 25 vom 2. Oktober 2018 E.3.1 ff.). Die Beweislast für die Eröffnung der Verfügung bzw. dessen Zeitpunkt trägt aber grundsätzlich die Verwaltung, wobei der Nachweis des Zustelldatums auch aufgrund von Indizien oder gestützt auf die gesamten Umstände erbracht werden kann. Wird die Tatsache oder das Datum der Zustellung einer uneingeschriebenen Sendung durch den Empfänger bestritten und lässt sich kein davon abweichender, überwiegend wahrscheinlicher Sachverhalt ermitteln, ist also im Zweifel auf die Darstellung des Empfängers

- 13 abzustellen, wobei seine Darlegungen der Umstände nachvollziehbar sein und einer gewissen Wahrscheinlichkeit entsprechen müssen (vgl. zum Ganzen ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/HUNZIKER, a.a.O., § 15 Rz. 48, ZWEI- FEL/HUNZIKER, in: ZWEIFEL/BEUSCH [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl., Basel 2017, Art. 116 Rz. 19; Urteil des Bundesgerichts 2C_570/2011 vom 24. Januar 2012 E.4.1 ff. sowie 2C_430/2009 vom 14. Januar 2010 E.2.4 m.H.a. 2A.293/2001 vom 21. Mai 2002 E.1b ff. und BGE 105 III 43 E.3; vgl. auch AMSTUTZ/ARNOLD, in: NIGGLI/UEBERSAX/ WIPRÄCHTIGER/KNEUBÜHLER [Hrsg.] Basler Kommentar zum Bundesgerichtsgesetz, 3. Aufl., Basel 2018, Art. 44 Rz. 14 hinsichtlich des Verfahrens vor Bundesgericht). 3.3. Gemäss Art. 29 Abs. 1 lit. a Ziffer 2 der Postverordnung vom 29. August 2012 (VPG; SR 783.01) sowie den eigenen Angaben der Schweizerischen Post, kommt ein mit B-Post aufgegebener Brief innerhalb vom maximal drei Arbeitstagen beim Empfänger an (vgl. dazu VGU S 17 155 vom 16. Oktober 2018 E.2.2, A 18 25 vom 2. Oktober 2018 E.4.1, S 18 51 vom 14. Juni 2018 E.4.2). Die (Ziel-)Laufzeiten für die B-Post konnten im Jahre 2017 gemäss Angaben der Eidgenössischen Postkommission (Postcom) in 99 % der Fälle, im Jahre 2016 in 98.9 % der Fälle eingehalten werden (https://www.postcom.admin.ch/de/grundversorgung/laufzeiten; zuletzt besucht am: 21. Februar 2019). Die vorliegend relevante Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 wurde gemäss den Angaben der Beschwerdegegnerin gleichentags der Post zur Zustellung übergeben. Bis zur Einspracheerhebung am 10. August 2018 (vgl. dazu beschwerdegegnerische Akten [Bg-act.] 7 und 9) vergingen somit 46 Tage. Weiter fällt auf, dass der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin in der Einsprache vom 10. August 2018 schrieb: "Gegen die von Ihnen am 25. Juni 2018 zugestellte Verfügung, die ich erst jetzt erhalten habe, erhebe ich vorsorglich Einsprache." (siehe Bg-act. 7). Dabei ist aktenkundig ausgewiesen, dass die Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 direkt an die Beschwerdeführerin adressiert war (siehe Bg-act. 6 und beschwerdeführeri-

- 14 sche Akten [Bf-act.] 1). Insofern kann die Aussage, wonach der die Einsprache unterzeichnende Rechtsvertreter die fragliche Verfügung "erst jetzt erhalten habe" nur dahingehend verstanden werden, dass ihm die Verfügung erst zu diesem Zeitpunkt von der Beschwerdeführerin, welcher die Verrechnungssteuerverfügung mangels anderes lautender Anweisung direkt zugestellt wurde, zur Kenntnis gebracht wurde. Die Beschwerdeführerin bzw. ihr Rechtsvertreter macht somit in der Einsprache vom 10. August 2018 nicht hinreichend bestimmt eine überlange Zustelldauer der vorliegend relevanten Verfügung geltend. Diese wäre aber aufgrund der in der vorstehenden Erwägung 3.2 angeführten Rechtsprechung vom fachkundigen Rechtsvertreter zu erwarten gewesen. Denn entgegen der beschwerdeführerischen Ansicht genügt es nicht, nur auf die Beweislast für die Zustellung (sowie des Zeitpunktes) zu verweisen. Dass nachvollziehbare Umstände zumindest mit einer gewissen Wahrscheinlichkeit für eine überlange Zustelldauer der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 sprechen, brachte die Beschwerdeführerin bzw. ihr Rechtsvertreter aber auch nicht im E-Mail vom 4. September 2018 an die Beschwerdegegnerin, der Beschwerde vom 24. September 2018 oder der Replik vom 5. November 2018 vor. Soweit die Beschwerdeführerin sich in der Replik vom 5. November 2018 auf den Standpunkt stellt, dass aus der Schlussfolgerung in der Beschwerde vom 24. September 2018, wonach der Steuerverwaltung kein Nachweis der Zustellung gelinge und somit zugunsten der Beschwerdeführerin von einer rechtzeitigen Einspracheerhebung auszugehen sei, implizit auch das von der Beschwerdegegnerin im Einspracheentscheid auf den 29. Juni 2018 festgelegte Zustelldatum bestritten worden sei, kann ihr nicht gefolgt werden. Weil auch ohne eine spezifische Empfangsbestätigung ein hinreichender Nachweis über den Zeitpunkt des Zuganges geführt werden kann, ist rechtsprechungsgemäss für das Abstellen auf die Darstellung der Verfügungsadressatin zweierlei vorausgesetzt. Nämlich, dass entweder die Zustellung an sich oder der Zeitpunkt (substantiiert) bestritten wird, und die zur Zustellungsverzögerung führenden bzw. die von der Verfügungsadressatin dargelegten Umstände nachvollziehbar sind und dafür (zumindest)

- 15 eine gewisse Wahrscheinlichkeit spricht. Wie die Beschwerdegegnerin in ihrem Einspracheentscheid vom 24. August 2018 sowie den Rechtsschriften im vorliegenden Verfahren aber zu Recht festhält, bestand für sie aufgrund der beschwerdeführerischen Vorbringen kein Anlass, in Nachachtung der vorstehend erwähnten Rechtsprechung bezüglich ihrer Beweislast für die Eröffnung einer Verfügung und dessen Zeitpunkt im Zweifelsfall auf allfällige, von der Verfügungsadressatin vorgebrachte, nachvollziehbare Umstände für eine überlange Zustelldauer abzustellen, sofern dafür eine gewisse Wahrscheinlichkeit spreche. Denn die Beschwerdeführerin bzw. ihr Rechtsvertreter hat bisher keine konkreten, nachvollziehbaren Umstände vorgebracht, welche für eine überlange Zustelldauer der gemäss Angaben der Beschwerdeführerin am 25. Juni 2018 aufgegebenen Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 sprechen würde. Die Beschwerdeführerin gab auch das Zustellcouvert der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 nicht zu den Akten, woraus sich allenfalls Umstände für eine überlange Zustelldauer zumindest mit einer gewissen Wahrscheinlichkeit ergeben hätten. Ferner erscheint es aufgrund des Inhaltes der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018, in welcher ein nicht in der Steuererklärung deklarierter Bruttoertrag von Fr. 60'000.-- von Amtes wegen in der noch vorzunehmenden Veranlagung der Einkommensund Vermögenssteuer als steuerbares Einkommen aufgerechnet werde und der Rückerstattungsanspruch der Verrechnungssteuer verwirkt sei, aussergewöhnlich, dass das tatsächliche Empfangsdatum durch die Beschwerdeführerin anscheinend nicht festgehalten wurde bzw. die Beschwerdeführerin nie ein konkretes Datum der Entgegennahme der an sie adressierten Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 behauptete oder zumindest die Gründe dafür darlegte. Der Beschwerdegegnerin ist ferner zuzustimmen, dass der Zeitpunkt der Kenntnisnahme der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 durch den Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin nicht das (erstmalig) fristauslösende Ereignis darstellt und infolge der zwischenzeitlich vergan-

- 16 genen 46 Tage sowie der konstant hohen Zielerreichungsquote der Schweizerischen Post für B-Post (Laufzeitvorgabe von drei Arbeitstagen) in den Vorjahren, für eine solch grosse Verzögerung in der Zustellung an die Beschwerdeführerin persönlich eine verschwindend geringe Wahrscheinlichkeit spricht, zumal die Beschwerdeführerin die Verrechnungssteuerverfügung unzweifelhaft erhalten hat (vgl. dazu auch VGU A 98 911 vom 5. Februar 1999 E.2). Damit die Einsprachefrist eingehalten worden wäre, hätte die Zustellung der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018, welche an die Beschwerdeführerin persönlich versendet wurde, nicht vor dem 11. Juli 2018 erfolgen dürfen. Zwischen dem 25. Juni 2018 und dem spätestmöglichen Zustelltermin hinsichtlich der Berechnung der Einsprachefrist (Fristenlauf ab dem auf die Zustellung folgenden Tag: 12. Juli 2018) für eine fristwahrende Einspracheerhebung am 10. August 2018 (Datum der Postaufgabe), liegen ganze 15 Tage bzw. 11 Arbeitstage, woraus sich eine Laufzeit bis und mit dem Zustelltag (11. Juli 2018) von 16 Tagen bzw. 12 Arbeitstagen ergäbe. Bei einer ordentlichen Laufzeit von maximal 3 Arbeitstagen für eine B-Postsendung, hätte somit die Laufzeit für eine solche B-Postsendung das Vierfache der ordentlichen Laufzeit – bezogen auf Arbeitstage – betragen. Wenn bei einer derart grossen Überschreitung der Ziellaufzeiten für B-Postsendungen und unter Mitberücksichtigung der sehr hohen Einhaltung der (Ziel-)Laufzeiten für solche Postsendungen in den vergangenen Jahren, eine erst eineinhalb Monate nach Postaufgabe der Verfügung eingereichte Einsprache noch als rechtzeitig erfolgt behauptet wird, reicht es nicht aus, nur auf die Beweislast der verfügenden Behörde für die Eröffnung der Verfügung und dessen Zeitpunkt zu verweisen, sondern es sind bei unbestrittenem Empfang der Verfügung auch noch nachvollziehbare Umstände vorzubringen, welche eine derartige Verzögerung bei der Postzustellung zumindest als plausibel erscheinen lassen bzw. dass eine gewisse Wahrscheinlichkeit für eine entsprechende Darstellung der Verfü-

- 17 gungsadressatin spricht (vgl. dazu auch S 17 155 vom 16. Oktober 2018 E.2.2 f.). 3.4. Im vorliegenden Fall kommt das Gericht bei Würdigung der gesamten Umstände zum Schluss, dass die Beschwerdeführerin bzw. ihr Rechtsvertreter weder nachvollziehbare noch plausible Einwände gegen den von der Beschwerdeführerin am 29. Juni 2018 bzw. spätestens am 2. Juli 2018 angenommen Zustelltermin vorgebracht hat, welche zumindest mit einer gewissen Wahrscheinlichkeit eine ausserordentliche lange Zustelldauer oder sonstige Unregelmässigkeiten bei der Postzustellung nahelegen würden. Somit ist auch nicht gemäss der vorstehend in Erwägung 3.2 wiedergegebenen Rechtsprechung, im Zweifel auf die Darstellung der Verfügungsadressatin bzw. der (ursprünglichen) Empfängerin abzustellen. Denn aufgrund der nicht hinreichend konkreten Vorbringen der Beschwerdeführerin sowie der in vorstehender Erwägung 3.3 erwähnten Umstände, ist überwiegend wahrscheinlich von einer Zustellung der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 an die Beschwerdeführerin persönlich vor dem 11. Juli 2018 auszugehen und der Entscheid der Beschwerdegegnerin, die erst 46 Tage nach Erlass der Verrechnungssteuerverfügung vom 25. Juni 2018 erhobene Einsprache vom 10. August 2018 (Postaufgabe) als verspätet zu betrachten, im Ergebnis nicht zu beanstanden. Die Beschwerdegegnerin ist somit zu Recht nicht auf die Einsprache vom 10. August 2018 eingetreten.

- 18 - 4. Bei diesem Ausgang des Verfahrens, wird die unterliegende Beschwerdeführerin gestützt auf Art. 73 Abs. 1 VRG kostenpflichtig (vgl. dazu WYSS/PFUND/SALZGEBER/STOCKAR, in: STOCKAR/HOCHREUTNER [Hrsg.], a.a.O., VStG Art. 54 Rz. 7, wonach Art. 54 VStG die Verfahrenskosten nicht regle und somit das kantonale Recht massgebend sei). Die Staatsgebühr wird im Rahmen und unter Berücksichtigung von Art. 75 Abs. 2 VRG ermessensweise auf Fr. 1'500.-- festgesetzt und zuzüglich Kanzleiauslagen der unterliegenden Beschwerdeführerin auferlegt. Der obsiegenden Beschwerdegegnerin steht in der vorliegenden Angelegenheit keine Parteientschädigung zu (Art. 78 Abs. 2 VRG). Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 1'500.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 409.-zusammen Fr. 1‘909.-gehen zulasten von A._____ und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. 3. [Rechtsmittelbelehrung] 4. [Mitteilungen]