A 11 9 4. Kammer URTEIL vom 28. Juni 2011 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache betreffend Handänderungssteuer 1. Mit Kaufvertrag vom 9. Juli 2010 erwarb … die neu geschaffene Parzelle Nr. 2132 mit der 2192 m2 umfassenden Bauwiese „…“ in … von der früheren Eigentümerschaft. Die von der Gemeinde … hierfür verlangte hälftige Handänderungssteuer von Fr. 7’583.10 bezahlte sie in der Folge termingerecht. Gemäss öffentlich beurkundetem Vertrag vom 10. November 2010 verkaufte … das erwähnte Grundstück an die … AG weiter. Mit Veranlagung vom 23. November 2010 erhob die Gemeinde … darauf eine weitere Handänderungssteuer von Fr. 15’166.20 vertragsgemäss zu 100 % zu Lasten der Käuferin … AG. Die dagegen von dieser erhobene Einsprache wies das Gemeindesteueramt mit Entscheid vom 18. Februar 2011 ab. 2. Am 17. März 2011 erhob die … AG gegen diesen Entscheid Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden mit dem Antrag auf Aufhebung des Entscheides der Vorinstanz. Sie habe ihren Sitz in …, im Hause von ... Die AG gehöre … je hälftig und sie zeichneten für sie als Verwaltungsratspräsident bzw. Verwaltungsratsmitglied je einzeln. Die erste Eigentumsübertragung der erwähnten Bauwiese auf die Ehefrau sei nur erfolgt, weil die verkaufende Erbengemeinschaft dies so verlangt habe. Ihre Absicht zur gemeinsamen Überbauung habe bereits vorher festgestanden. Die von der Gemeinde im Rahmen des Einspracheverfahrens verlangten Unterlagen habe sie ihr umgehend und vollständig zur Verfügung gestellt. Die Vermögenssituation hinter den beiden Rechtsgeschäften sei nämlich immer gleich geblieben, was sich am besten beim Baukredit mit maximaler Grundpfandverschreibung im Grundbuch zeige. Dieser basiere in beiden
Fällen - für Grundstück und Baute - auf der Solidarhaftung der Eheleute. Auch das Baukreditkonto sei auf beide Namen ausgestellt. Demnach sei aber kein Rechtsgrund für die Veranlagung einer Handänderungssteuer nach Art. 8 GKStG gegeben. Für die Teilübertragung von der Ehefrau auf den Ehemann greife Art. 9 lit. c GKStG, wonach die Übertragung unter den Ehegatten steuerfrei sei. 3. In ihrer Vernehmlassung beantragte die Gemeinde … die Abweisung der Beschwerde. Nachdem gemäss Gründungsurkunde vom 18. Oktober 2010 … alleiniger Gründer und Zeichner sämtlicher Aktien der … AG gewesen sei, habe mit der Veräusserung der Parzelle Nr. 2132 von seiner Ehefrau auf die … AG sehr wohl ein Wechsel in der Verfügungsberechtigung stattgefunden. Dies umso mehr, als die Ehefrau seit dem Abschluss des ersten Kaufgeschäftes am 9. Juli 2010 bis zum Weiterverkauf am 10. November 2010 an besagte AG, also mehr als vier Monate lang, Alleineigentümerin des Grundstücks gewesen sei. Den Ehegatten … sei es trotz ausdrücklicher Aufforderung seitens der Gemeinde vom 24. Februar 2011 nicht gelungen, glaubwürdige bzw. aussagekräftige Dokumente einzureichen, welche schlüssig aufzeigten, dass die Ehefrau zum Zeitpunkt des massgebenden Verkaufs auch noch massgebend an der AG beteiligt gewesen sei. Damit habe nicht bloss eine zivilrechtliche, sondern auch eine wirtschaftliche Handänderung stattgefunden. Dies gehe nämlich aus der Praxis des Verwaltungsgerichts hervor, welche in VGU A 01 19 und VGE 331/98 festhalte, dass die vorzunehmende Beurteilung allein aus der Sicht der beteiligten Parteien vorzunehmen sei, hier eben die Ehefrau und die AG. Dies auch dann, wenn der Ehemann die AG beherrsche. Bei den direkt am Geschäft beteiligten Parteien gehe es nämlich nicht um die Ehegatten, welche einzig von einer Handänderungssteuer gemäss Art. 9 lit. c GKStG allenfalls befreit wären. Hierbei handle es sich um eine Ausnahmebestimmung, welche gemäss VGU A 08 15 ohnehin restriktiv auszulegen sei. Die von der Beschwerdeführerin vertretene extensive Auslegung von Art. 9 lit. c GKStG könne daher nicht befürwortet werden.
4. Replicando bestätigte die Beschwerdeführerin ihren Antrag und ihre Begründung, welche auf jeden Fall auch glaubwürdig seien. Die … AG sei wohl formell anfänglich durch den Ehemann gegründet worden. Er sei aber mit der Verkäuferin der Parzelle Nr. 2132 verheiratet, bilde mit ihr demnach eine wirtschaftliche Einheit, was auch aus steuerrechtlicher Sicht so betrachtet werde. Somit könne es aber unter den gegebenen Umständen zu keinem Zeitpunkt zu einer Änderung in den wirtschaftlichen Berechtigungsverhältnissen bezüglich Parzelle Nr. 2132 gekommen sein. Der von der Gemeinde geltend gemachte Verlust jeglicher Verfügungsgewalt seitens der Ehefrau sei rein sachenrechtlich zwar richtig, steuerrechtlich spiele das aber keine Rolle, da Handänderungen unter Ehegatten richtigerweise steuerbefreit seien. Ausnahmebestimmungen seine zunächst nicht restriktiv, sondern sachgerecht auszulegen. Dies geschehe, wenn die beiden Steuerbefreiungstatbestände der wirtschaftlichen Betrachtungsweise und der Handänderung unter Ehegatten miteinander kombiniert würden. Womöglich werde die Gemeinde noch ein drittes Mal eine Handänderungssteuer erheben wollen, wenn der Ehemann die Hälfte der Aktien seiner Ehefrau übertragen habe, weil dann nach der Auffassung der Gemeinde wieder jemand anders verfügungsberechtigt wäre und nicht die Eheleute ... Stichtag für Steuerbelange sei jeweils der 31. Dezember eines jeden Jahres. Auch die generelle Klausel im Kaufvertrag bezüglich Handänderungssteuer könne im konkreten Fall keine entscheidende Rolle spielen. 5. Duplicando bestätigte die Gemeinde ihre bisherigen Anträge und Begründungen ohne weitere Ergänzungen. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt des vorliegenden Verfahrens ist der Einspracheentscheid des Gemeindesteueramtes vom 18. Februar 2011 bzw. die diesem zugrunde liegende Steuerveranlagung vom 23. November 2010. Streitig ist, ob der Verkauf der Parzelle Nr. 2132 am 10. November 2010 an die
Beschwerdeführerin von der Gemeinde zu Recht mit einer Handänderungssteuer belastet wurde. 2. In konstanter Rechtsprechung hat das Verwaltungsgericht in der Handänderungssteuer eine umfassende wirtschaftliche Betrachtungsweise angewandt. Demnach stellt eine bloss zivilrechtliche Handänderung, durch welche die wirtschaftliche Verfügungsmacht über das Grundstück nicht ändert, keinen Handänderungssteuertatbestand dar (vgl. VGU A 01 19, A 02 29; VGE 355/95, in: ZGRG 1/1996; S. 19 f.; PVG 2008 Nr. 18, 1983 Nr. 67, 1980 Nr. 71 und 1979 Nr. 109). Diese Praxis wurde mit dem Erlass des kantonalen Gesetzes über die Gemeinde und Kirchensteuern (GKStG) vom 31. August 2006 gesetzlich verankert. Gemäss Art. 8 GKStG gilt als Handänderung jede Übertragung der tatsächlichen und wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grundstück. In Abs. 2 werden einige Tatbestände aufgeführt, die klassischerweise wirtschaftlicher Betrachtung unterworfen werden. Da die Handänderungssteuer eine Rechtsverkehrssteuer ist, kann sie nicht beliebig auf wirtschaftliche Sachverhalte ausgedehnt werden. Nur dort, wo der Erwerb der wirtschaftlichen Verfügungsmacht an einem Grundstück im Zentrum des Rechtsgeschäftes steht, soll auch eine Handänderungssteuer erhoben werden (Botschaft der Regierung des Kantons Graubünden zum GKStG, Heft Nr. 3/2006-2007, S. 217). Abs. 3 sieht denn auch eine Steuerbefreiung für die Einbringung von Grundstücken in eine Personengesellschaft vor, sofern die wirtschaftliche Berechtigung daran sich nicht ändert. Von einer Handänderungssteuer gänzlich befreit sind schliesslich die in Art. 9 GKStG aufgezählten Tatbestände, wozu gemäss lit. c auch Handänderungen zwischen Ehegatten und zwischen eingetragenen Partnerinnen und Partnern sowie aufgrund güterrechtlicher Auseinandersetzungen gehören. 3. a) Als zivilrechtliche Handänderung gilt der Übergang von zivilrechtlichem (sachenrechtlichem) Eigentum an einem Grundstück oder einem Grundstückanteil vom bisherigen Rechtsträger auf einen andern, wobei es dazu eines gültigen Rechtsgrundes und in der Regel der Grundbucheintragung bedarf. Eine wirtschaftliche Handänderung liegt immer
dann vor, wenn wesentliche Teile der wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grundstück vom bisherigen Verfügungsberechtigten (wirtschaftlichen Eigentümer) auf einen Dritten übergehen, ohne dass dabei die zivilrechtlichen Eigentumsverhältnisse eine Änderung erfahren (Richner / Frei / Weber / Brütsch, Kurzkommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. Aufl., 2006, § 216, N 12 ff. und 60 ff.). So führt beispielsweise die Übertragung eines Grundstückes vom Alleinaktionär auf seine Gesellschaft nicht zu einer Handänderungssteuer, da der Aktionär durch seine Aktiengesellschaft hindurch weiterhin über das eingebrachte Grundstück verfügen kann. Hält allerdings der Eigentümer des einzubringenden Grundstückes lediglich eine Minderheitsbeteiligung an der übernehmenden Aktiengesellschaft, ist die Handänderungssteuer zu erheben und zwar auf dem vollen Verkehrswert des Grundstückes (Botschaft der Regierung, a. a. O., S. 216). Entscheidend für die Annahme einer wirtschaftlichen Handänderung ist somit, ob wesentliche Teile der dem Grundeigentum innewohnenden Verfügungsmacht rechtsgeschäftlich übertragen werden, so dass gesagt werden kann, das fragliche Rechtsgeschäft „wirke“ bezüglich der Verfügungsgewalt „tatsächlich und wirtschaftlich“ wie eine Handänderung an einem Grundstück oder Grundstücksanteil. b) Vorliegend kann eine zivilrechtliche Handänderung zwischen der natürlichen Person (Ehefrau …) und der erwerbenden juristischen Person (… AG) zweifellos bejaht werden. Die nach Art. 8 GKStG von der früheren Praxis des Verwaltungsgerichtes übernommene, umfassende wirtschaftliche Betrachtungsweise, welche gleichwohl zu Gunsten und zu Ungunsten des Fiskus Anwendung findet, führt unter den hier gegebenen Verhältnissen zwingend dazu, dass auch die wirtschaftlichen Verhältnisse hinter der erwerbenden … AG zu berücksichtigen sind, ansonsten ja die wirtschaftliche Betrachtungsweise ihres Sinnes entleert würde. Wenn dies geschieht, so hat die Ehefrau das Grundstück am 10. November 2010 über die … AG wirtschaftlich ihrem Ehemann, als ursprünglich formellen Alleinaktionär derselben, verkauft. Als Zwischenbemerkung sei immerhin erwähnt, dass die Bankunterlagen für die Finanzierung des ganzen Überbauungsgeschäftes inklusive Bodenerwerb ab Sommer 2010 in der
Grössenordnung von Fr. 5'500'000.-- eindeutig eine hälftige Beteiligung beider Eheleute am Geschäft erkennen lassen. Wenn nun aber die Ehefrau wirtschaftlich das Grundstück (vorübergehend) ihrem Ehemann übertragen hat, dann liegt einerseits zwar eine wirtschaftliche Handänderung vor, andererseits ist diese aber nach Art. 9 lit. c GKStG steuerfrei. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise ist nämlich grundsätzlich auch auf die Steuerbefreiungstatbestände anwendbar. In dem von der Gemeinde angeführten Urteil des Verwaltungsgerichtes (A 01 19) ging es um Kettengeschäfte zwischen verschiedenen juristischen Personen. Wie die Gemeinde korrekt erläutert, erfolgt die Beurteilung eines bestimmten Rechtsgeschäftes grundsätzlich allein aus der Sicht der beteiligten Vertragsparteien. Die Beteiligten Vertragsparteien bestanden im besagten Urteil ausschliesslich aus juristische Personen, welche grundsätzlich als selbständig handelnde Rechtssubjekte anzusehen sind, ohne dass man hinter deren Rechtsverkleidung schaut. Dies wird im von der Gemeinde zitierten Urteil denn auch festgehalten: „Handelt es sich beidseits um juristische Personen, ist auf deren äussere Rechtsform und nicht etwa auf die dahinterstehenden Aktionäre, Gesellschafter, Genossenschafter oder allfälligen Firmenkonglomerate, Holding- oder Konzerngesellschaften abzustellen.“ (E. 4 S. 8). Im vorliegend zu entscheidenden Fall bestehen die am Rechtsgeschäft beteiligten Parteien aus einer natürlichen Person einerseits und einer juristischen Person andererseits. Die Rechts- und Sachlage beim vorliegenden und im von der Gemeinde angeführten Fall sind folglich nicht deckungsgleich. Eine Betrachtung aus der Sicht der direkt beteiligten Vertragsparteien führt hier unweigerlich dazu, dass das Ehepaar, das hinter dem Rechtsgeschäft steht, ebenfalls zu beachten ist. Bei genauer Betrachtung muss vorliegend festgestellt werden, dass die veräussernde Ehefrau schliesslich über die eine Hälfte des Grundstückes mit der hälftigen Beteiligung an der … AG die wirtschaftliche Verfügungsmacht sogar behalten hat, sodass sie hiefür sicher keine Handänderungssteuer zu bezahlen hat. Die andere Hälfte ist gemäss Art. 9 lit. c GKStG steuerfrei. Die Beschwerde ist somit vollumfänglich gutzuheissen und der angefochtene Einspracheentscheid samt Veranlagungsverfügung aufzuheben. Bei diesem Ausgang gehen die Verfahrenskosten zulasten der Beschwerdegegnerin,
welche die obsiegende Beschwerdeführerin aussergerichtlich gemäss ordentlicher Honorarnote zu entschädigen hat (Art. 78 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege [VRG]). Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird gutgeheissen und der angefochtene Einspracheentscheid sowie die diesem zugrunde liegende Veranlagungsverfügung werden aufgehoben. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 1’500.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 194.-zusammen Fr. 1'694.-gehen zulasten der Gemeinde … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. 3. Die Beschwerdegegnerin hat die … AG aussergerichtlich mit Fr. 2'744.70 zu entschädigen.