A 10 41 4. Kammer URTEIL vom 12. Oktober 2010 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache betreffend Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer 1. …, wohnhaft in …, betreuen als Pflegeeltern drei Pflegekinder, für welche sie eine jährliche Entschädigung von insgesamt Fr. 44'640.-- erhalten. In der Steuererklärung 2008 wurde dieser Betrag nicht als Einkommen deklariert. Die definitive Veranlagung für Bund, Kanton und Gemeinde erfolgte am 11. August 2009. Dabei wurde das Einkommen aus der Betreuung der drei Pflegekinder aufgerechnet. Zur Begründung wurde festgehalten, dass Personen, welche Kinder in selbständiger Erwerbstätigkeit betreuen, ihre Einnahmen, die Ausgaben, das Vermögen und die Schulden vollständig aufzuzeichnen hätten, was die Steuerpflichtigen trotz Aufforderung nicht getan hätten. Bei einer selbständigen Tätigkeit in Form einer Betreuung von bis zu drei Kindern könnten die Ausgaben mittels einer Pauschale in der Höhe von 50% der Einnahmen zum Abzug gebracht werden, wobei diesfalls die Aufzeichnungspflicht entfalle. Gegen die Veranlagungsverfügungen reichten die Steuerpflichtigen am 28. August 2009 Einsprache ein. Sie stellten sich auf den Standpunkt, dass die Einkünfte der Ehefrau nicht berücksichtigt werden dürften. Einnahmen aus der Betreuung von Pflegekindern seien zudem als Einkommen aus unselbständiger, und nicht aus selbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren. Ferner dürften die betreffenden Einnahmen solange nicht als Einkommen qualifiziert werden, als der Arbeitgeber keinen Lohnausweis ausfülle und keine Beiträge an die Vorsorgeeinrichtungen tätige.
Mit Abschreibungsverfügung vom 30. Oktober 2009 wurde die Einsprache abgewiesen. Zur Begründung wurde ausgeführt, Erwerbseinkünfte seien unabhängig davon, ob sie aus selbständiger oder unselbständiger Erwerbstätigkeit stammen würden, steuerbar. Nicht relevant sei sodann, wer die Beiträge mit der AHV abrechne. Entscheidend sei lediglich, ob der Vermögenszufluss zu einer Zunahme der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit geführt habe. Nachdem die Steuerpflichtigen mit Schreiben vom 26. November 2009 an ihrer Einsprache und der dort aufgeführten Argumentation festgehalten hatten, stellte ihnen die Veranlagungsbehörde am 7. Mai 2010 unter teilweiser Gutheissung zwei Einspracheentscheide zu (zum einen betreffend Kantons-, Gemeinde- und Kirchensteuer 2008, zum andern betreffend direkte Bundessteuer 2008). Sie führte aus, dass Pflegegelder aus der Betreuung fremder Kinder in dem Umfang steuerbares Einkommen darstellen würden, als sie die Aufwendungen für den Unterhalt der Pflegekinder übersteigen würden. Ein blosser Ersatz der Unkosten stelle mithin kein steuerbares Einkommen dar. Vergütungen über Fr. 1'200.-- pro Jahr müssten mittels Lohnausweis deklariert werden. Ein solcher sei vorliegend nicht ausgestellt worden. Vorliegend rechtfertige es sich in Gutheissung der Einsprache in diesem Punkt, die Erwerbstätigkeit als unselbständig zu qualifizieren; die selbe Qualifikation habe auch die Sozialversicherungsanstalt Graubünden vorgenommen. Die Kosten zur Deckung der Aufwendungen, die bei der Kinderbetreuung im eigenen Haus anfallen würden, könnten effektiv zum Abzug gebracht werden, wobei deren Höhe mittels Buchhaltung nachzuweisen sei. Anstelle derselben könne auch eine Berufskostenpauschale geltend gemacht werden. Weil die Steuerpflichtigen noch nie Sozialversicherungsbeiträge abgerechnet hätten, könnten diese auch nicht als Abzug berücksichtigt werden. 2. Dagegen reichten … am 31. Mai 2010 beim Verwaltungsgericht Beschwerde ein mit dem sinngemässen Antrag um Aufhebung des Einspracheentscheides betreffend Kantons-, Gemeinde- und Kirchensteuern 2008. Ferner verlangten sie eine Anpassung der Praxisfestlegung zu Art. 17 StG sowie eine
einheitliche Regelung betreffend Besteuerung der „kleinen Anerkennung“. Seit 2002 würden sie Pflegekinder betreuen. Zu jenem Zeitpunkt sei die dafür ausgerichtete symbolische Entschädigung noch als steuerlich nicht relevant qualifiziert und bis ins 2006 auch nicht besteuert worden. Erst im Steuerjahr 2006 seien 50% der Pflegeentschädigungen als Einkommen der Ehefrau veranschlagt worden. Einspracheweise sei dieser Betrag dann von Fr. 22'000.-- auf Fr. 11'000.-- reduziert und von ihnen akzeptiert worden. Einen Lohnausweis dafür hätten sie aber nie erhalten. Erst in der Praxisfestlegung zu Art. 17 StG sei nun festgelegt worden, dass Einkünfte aus Kinderbetreuung über Fr. 1'200.-- mittels Lohnausweis zu deklarieren seien. Mit der Überlegung, dass ihnen zum Zeitpunkt als die Steuererklärungen 2006 - 2010 eingereicht hätten werden müssen, seitens des Kantons keine Lohnausweise ausgestellt worden seien, weiteten sie ihre Rechtsbegehren insofern aus, als sie generell den Verzicht auf eine steuerliche Belastung der kleinen Anerkennung (= Entschädigung für die Pflege der Pflegekinder) für die Steuerperioden 2006 - 2009 verlangten. Sodann sei der Kanton durch das Gericht ab 1. Januar 2010 zur Ausstellung von Lohnausweisen für Pflegeeltern, zur Anmeldung derselben bei der Sozialversicherungsanstalt Graubünden sowie zur Bezahlung der Arbeitgeberbeiträge zu verpflichten. 3. Die kantonale Steuerverwaltung beantragte unter ausführlicher Darstellung der bereits dem angefochtenen Einspracheentscheid zugrunde liegenden Überlegungen die Abweisung der Beschwerde. 4. Replicando wiesen die Beschwerdeführer darauf hin, dass sie im Vergleich zu den von der Regierung festgelegten Maximalansätzen für professionelle Tages-, Familien- und Heimpflege lediglich mit Minimalansätzen entschädigt würden. Mit einer detaillierten Auflistung untermauerten sie ihre Darstellung, dass sie als Pflegeeltern direkt und für die Pflegekinder indirekt Ausgaben für alles Mögliche gehabt hätten. Eine detaillierte Aufzeichnung mit Belegen sei aber unzumutbar. Ferner wiesen sie darauf hin, dass für zwei der drei Pflegeverhältnisse zwischenzeitlich Lohnausweise für die Jahre 2004 - 2009 ausgestellt und AHV/IV/EO/ALV-Arbeitnehmerbeiträge in Rechnung (2004 - 2007: je Fr. 860.30; 2008: Fr. 906.05 sowie 2009: Fr. 919.10) gestellt worden
seien, welche in der Steuerveranlagung berücksichtigt werden müssten. Die von der Steuerverwaltung angewandte Pauschallösung sei ihres Erachtens alles andere als grosszügig und die steuerliche Praxis betreffend Pflegegelder müsse sofort angepasst werden, da Pflegeeltern nicht als selbständig Erwerbende zu qualifizieren seien. 5. In ihrer Duplik hielt die kantonale Steuerverwaltung an ihren Anträgen und Begründungen fest. Mit Blick auf die nachträglich in Rechnung gestellten Arbeitnehmerbeiträge anerkannte sie den für das Steuerjahr 2008 bezahlten Beitrag von Fr. 906.05, so dass gerundet ein steuerbares Nettoeinkommen von Fr. 19'000.-- resultierte. 6. In ihrer Triplik errechneten die Beschwerdeführer unter Abzug diverser Spesen ein steuerbares Einkommen von Fr. 3'000.--. Die Steuerverwaltung verzichtete unter Verweis auf ihre ausführlichen Darlegungen in der Vernehmlassung und der Duplik sowie auf die dort gestellten Rechtsbegehren auf das Einreichen einer ausführlichen Quadruplik. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Anfechtungsobjekt bilden die Einspracheentscheide betreffend „Kantons-, Gemeinde- und Kirchensteuern 2008“ sowie betreffend „Direkte Bundessteuer 2008“, beide vom 7. Mai 2010, mit welchen den Beschwerdeführern für die Betreuung der drei bei ihnen platzierten Pflegekinder für das Steuerjahr 2008 ein steuerbares Einkommen aus unselbständiger Tätigkeit von Fr. 20'000.-- angerechnet worden ist. Streitig und zu prüfen ist, ob die umschriebene Veranlagung der Pflegeeinkünfte als steuerbares Einkommen im Steuerjahr 2008 korrekt erfolgt ist.
2. a) Soweit die Beschwerdeführer mit ihrer Beschwerde sinngemäss auch gerade noch eine Anpassung der Steuerveranlagungen für die Steuerjahre 2004 - 2007 und 2009 verlangen, kann mangels Anfechtungsobjekt darauf nicht eingetreten werden. b) Ebenso nicht eingetreten werden kann sodann auf ihre diversen Anträge und Begehren, mit welchen sie gerichtliche Anweisungen an kantonale Stellen und Behörden (Verpflichtung des Kantons Graubünden zum Ausstellen von Lohnausweisen, zur Anmeldung der Beschwerdeführer bei der Sozialversicherungsanstalt sowie zur Bezahlung der Arbeitgeberbeiträge; Anpassung der Praxisfestlegung zu Art. 17 StG) verlangen, da das Gericht dafür nicht zuständig ist. c) Nachdem die Beschwerdegegnerin bereits in den angefochtenen Einspracheentscheiden dem Anliegen der Beschwerdeführer, Pflegeeltern seien nicht als selbständig, sondern als unselbständig Erwerbende zu qualifizieren, entsprochen und ihre Tätigkeit im Steuerjahr 2008 entsprechend als unselbständig erwerbend qualifiziert hat, besteht im vorliegenden Verfahren mangels Beschwer kein Anlass mehr, auf die in der Replik erneut vorgebrachte Rüge einzutreten. d) Sodann ist im vorliegenden Verfahren davon Vormerk zu nehmen, dass die den Beschwerdeführern nachträglich in Rechnung gestellten AHV/IV/EO/ALV-Arbeitnehmerbeiträge für aus den Pflegeeinkünften von zwei der drei Pflegekinder, soweit diese das Steuerjahr 2008 beschlagen (Fr. 906.05), seitens der Beschwerdegegnerin als abzugsfähig im Pauschalbetrag von Fr. 1'000.-- anerkannt worden sind. Das steuerbare Einkommen wurde entsprechend auf Fr. 19'000.-- reduziert. Insofern wird die Beschwerde zufolge Anerkennung gegenstandslos. 3. a) Gemäss Art. 17 StG und Art. 17 DBG sind alle einem Steuerpflichtigen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zugeflossenen Einkünfte, mit Einschluss der Nebeneinkünfte für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstaltersund Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und
andere geldwerten Vorteile steuerbar. Vergütungen, die einer steuerpflichtigen Person für die Betreuung von Pflegekindern zufliessen, stellen in dem Umfang steuerbare Einkünfte dar, als sie die Aufwendungen für den Unterhalt der Pflegekinder (Unterkunft, Verpflegung, Nebenkosten) übersteigen; in diesem Umfang entsteht kein steuerbares Einkommen. In der von der Beschwerdegegnerin zu Art. 17 StG verfassten Praxisfestlegung wird sodann verlangt, dass Vergütungen über Fr. 1'200 pro Jahr mittels Lohnausweis zu deklarieren sind, wobei darin sämtliche Entschädigungen aufzuführen sind. Aufgrund des generell im Steuerrecht geltenden Nettoprinzips, das bezweckt, dass das Erwerbseinkommen nur soweit besteuert wird, als es für die Befriedigung persönlicher Bedürfnisse zur Verfügung steht (Reich, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], Band I/1, 2. Aufl., Basel/Genf/München 2002, Art. 9 N 4 ff.), sind zur Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften die zusätzlichen aus der Pflegekinderbetreuung resultierenden Aufwendungen (bspw. Wohnkosten, Nahrungsmittel), sowie die in Art. 31 Abs. 1 lit. c StG und Art. 26 Abs. 2 DBG aufgeführten übrigen Berufskosten abzuziehen. Sowohl der Bund als auch die Kantone haben diesbezüglich Pauschalansätze festgelegt. Macht der Steuerpflichtige Abzüge geltend, die über den Pauschalansätzen liegen, hat er bezüglich dieser Kosten einen Nachweis zu erbringen bzw. diese belegmässig auszuweisen (StR 50 [1995] 348). Anstelle eines belegmässigen Nachweises können die Berufskosten auch mittels Pauschale geltend gemacht werden. Diese wurde von der Steuerverwaltung auf 50% der Gesamtentschädigung festgelegt; d.h. die Hälfte der einer steuerpflichtigen Person aus der Pflegekinderbetreuung zugeflossenen Einkünfte gilt als steuerpflichtiger Lohnanteil; die andere Hälfte ist abzugsberechtigt, mithin steuerfrei. Abzugsberechtigt sind sodann noch die übrigen Berufsauslagen (Pauschale gemäss Art. 31 Abs. 1 lit. c StG, Art. 26 Abs. 2 DBG). Abgesehen von den sodann allgemein abzugsfähigen Sozialversicherungsbeiträgen (Art. 36 lit. d StG, Art. 33 lit. d DBG) und BVG-Beiträgen (Art. 36 lit. e StG, Art. 33 lit. d DBG), welche nachzuweisen sind, gelten sämtliche anderen Kosten als mit der Pauschallösung abgegolten.
b) Vorliegend ist unbestritten geblieben, dass den Beschwerdeführern im Jahr 2008 aus den mittels Pflegevertrag geregelten Pflegeverhältnissen Entschädigungen in der Höhe von insgesamt Fr. 44'640.-- zugeflossen sind. Gemäss der erwähnten Praxisfestlegung der kantonalen Steuerverwaltung können von diesem Betrag entweder die vollständig und lückenlos nachgewiesenen Auslagen für die Pflegekinder, oder ein Pauschalbetrag (50% der Gesamtentschädigung) in Abzug gebracht werden. Diese Festlegungen (vollständiger Nachweis oder Pauschalabzug) entspricht im Lichte des oben Ausgeführten den üblichen beweisrechtlichen Regeln im Steuerrecht. Der ermessensweise festgesetzte Pauschalabzug von 50% trägt den Erfordernissen der Steuerpflichtigen hinreichend Rechnung und es sind denn auch keine sachlichen Gründe ersichtlich, welche eine Abänderung des Pauschalabzuges rechtfertigen würden. Dies umso weniger, als es die Steuerpflichtigen selbst in der Hand haben, mittels Belegen und lückenlosen Nachweisen im Einzelfall höhere Abzüge geltend zu machen. Was die Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang dagegen unter Hinweis auf ändernde einzelne kleinere und grössere Ausgabeposten und mittels Auflistung in ihren Eingaben vorbringen, vermag ihnen nicht weiterzuhelfen. Dies deshalb, weil es den entsprechenden Auslagen am Erfordernis des lückenlosen und vollständigen Nachweises mangelt, weshalb sie denn auch ohne weiteres als im Pauschalabzug enthalten zu gelten haben. Nachdem die von den Beschwerdeführern für’s 2008 bezahlten Sozialversicherungsbeiträge seitens der Beschwerdegegnerin mit Fr. 1’000.- - im vorliegenden Verfahren nachträglich akzeptiert worden sind, zeigt die Steuerberechnung 2008 folgendes Bild: Gesamtentschädigung Fr. 44'640.-- ./. 50% Unkostenpauschale Fr. 22'320.-- Steuerpflichtiger Lohnanteil Fr. 22'320.-- ./. Beiträge nach Art. 36 StG/33 DBG Fr. 1'000.-- Unter Berücksichtigung des sodann zu gewährenden allgemeinen Pauschalabzuges (Art. 31 Abs. 1 lit. c StG: Fr. 2'232.--; Art. 26 Abs. 1 lit. c DBG) resultiert diesbezüglich ein (gerundetes) steuerbares Nettoeinkommen
von Fr. 19'000.-- (sowohl hinsichtlich der Kantons-, Gemeinde- und Kirchensteuern, als auch hinsichtlich der Direkten Bundessteuer). c) Die Beschwerde ist entsprechend abzuweisen, soweit auf sie überhaupt eingetreten werden kann und sie nicht zufolge Anerkennung gegenstandslos geworden ist. 4. Bei diesem Ausgang gehen die Verfahrenskosten unter solidarischer Haftung zulasten der Beschwerdeführer. Der Beschwerdegegnerin, welche in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegt hat, steht keine Parteientschädigung zu (Art. 78 Abs. 2 VRG) Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit auf sie eingetreten werden kann und sie nicht zufolge Anerkennung gegenstandslos geworden ist. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 1'000.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 284.-zusammen Fr. 1'284.-gehen unter solidarischer Haftung zulasten von … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen.