A 07 45 3. Kammer URTEIL vom 2. November 2007 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache betreffend Kantons-, direkte Bundes- und Gemeindesteuer 1. Nachdem der Steuerpflichtige … auch nach Ablauf der auf mündliches Gesuch seines Treuhänders hin verlängerten Frist seine Steuerklärung für die Steuerperiode 2005 nicht eingereicht hatte, versuchte die Steuerverwaltung, ihm eine Mahnung eingeschrieben zuzustellen, die … indessen nicht am Postschalter abholte. Nachdem er die Steuererklärung 2005 in der Folge nicht einreichte, erliess die kantonale Steuerverwaltung am 24. Mai 2007 gegenüber … eine Bussverfügung in der Höhe von Fr. 700.--. Dabei wurde er erneut aufgefordert, die Steuererklärung 2005 innert 8 Tagen einzureichen. Überdies erfolgte der Hinweis darauf, dass bei Fristversäumnis eine Ermessenseinschätzung, die nur mit dem Vorwurf der offensichtlichen Unrichtigkeit angefochten werden könne, vorgenommen werde. Dagegen liess der Steuerpflichtige durch seinen Treuhänder am 29. Mai 2007 Einsprache erheben, welche die Steuerverwaltung am 6. Juni 2007 abwies. Mit Verfügungen vom 6. Juni 2007 veranlagte die Steuerverwaltung sowohl die Kantons- und Gemeindesteuer als auch die direkte Bundessteuer 2005 nach Ermessen. Dagegen erhob der Steuerpflichtige am 5. Juli 2007 Einsprache wegen offensichtlicher Unrichtigkeit, Verkennens bekannter Tatsachen, willkürlicher Bemessung und vorsätzlicher Nötigung gegen seinen Treuhänder. Der Vorwurf der Verletzung von Verfahrenspflichten wurde zurückgewiesen. Mit Einspracheentscheiden vom 6. August 2007 trat die kantonale Steuerverwaltung auf die Einsprache sowohl bezüglich der Kantons- als auch der Bundessteuer 2005 nicht ein. 2. Dagegen erhob … am 5. September 2007 hinsichtlich der Bundes-, Kantonsund Gemeindesteuern Beschwerde an das Verwaltungsgericht mit dem
Antrag, die angefochtenen Nichteintretensentscheide wegen Verfahrensmängeln aufzuheben. Es sei keine Mahnung an den Steuervertreter erfolgt. 3. Die kantonale Steuerverwaltung beantragte in ihrer Vernehmlassung die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten werden könne. Hinsichtlich der Gemeindesteuern liege noch gar kein Entscheid vor. Auf die Einsprache sei sie zu … nicht eingetreten, da sie mangelhaft gewesen sei. 4. Die Landschaft Davos Gemeinde beantragte in ihrer Vernehmlassung, auf die Beschwerde gegen die Gemeindesteuern nicht einzutreten, da noch kein Einspracheentscheid vorliege. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen. Das Gericht zieht in Erwägung: 1. a) Gemäss Art. 137 Abs. 1 des kantonalen Steuergesetzes (StG) bzw. Art. 132 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) kann der Steuerpflichtige gegen definitive Veranlagungsverfügungen innert 30 Tagen seit Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben. Beschwerdethema bildet einzig die Frage, ob die Vorinstanz zu Recht nicht auf die Einsprache des Beschwerdeführers eingetreten ist, weil er sie erst nach Ablauf der Einsprachefrist erhoben hat. b) Nicht eingetreten werden kann auf die Beschwerde, soweit damit die Gemeindesteuern angefochten werden. Diesbezüglich liegt noch gar kein anfechtbarer Entscheid vor. Erst wenn der entsprechende Einspracheentscheid der Gemeinde ergangen ist, kann der Beschwerdeführer sich dagegen beim Verwaltungsgericht zur Wehr setzen. 2. Die Veranlagung wird gemäss Art 131 lit. a StG nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommen, wenn der Steuerpflichtige trotz Mahnung und
Androhung einer Ermessenseinschätzung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt hat. Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen im Sinne von Artikel 131 Absatz 1 lit. a kann der Steuerpflichtige laut Art. 137 Abs. 4 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen. Genügt die Einsprache diesen Erfordernissen nicht, wird auf sie nicht eingetreten. Gemäss Art. 130 Abs. 2 DBG nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor, wenn der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden können. Sie kann dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des Steuerpflichtigen berücksichtigen. Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Art. 132 Abs. 3 DBG). Diese Bestimmungen des kantonalen und des eidgenössischen Rechtes sind in ihrem Gehalt analog. Hinzu kommt noch, dass auch die Art. 46 und 48 des für die Kantone verbindlichen Steuerharmonisierungsgesetzes (StHG) ebenfalls analoge Bestimmungen enthalten. 3. In formeller Hinsicht setzt die Vornahme einer Ermessenstaxation voraus, dass der Steuerpflichtige zur gehörigen Erfüllung seiner Verfahrenspflichten gemahnt worden ist. Der Vertreter des Beschwerdeführers macht diesbezüglich geltend, dass ihm als Steuervertreter - obwohl dem zuständigen Steuerkommissär das Vertretungsverhältnis bekannt gewesen sei - keine Mahnung zur Einreichung der Steuerklärung 2005 zugestellt worden sei, sondern er am 25. Mai 2007 direkt mit der Busse von Fr. 700.-- konfrontiert worden sei. Aus diesem Grund sei der Nichteintretensentscheid der Steuerverwaltung für nichtig zu erklären. Diese Argumentation ist unbehelflich. Die erwähnte und sowohl dem Beschwerdeführer als auch dem Vertreter bekannte Bussverfügung enthielt ebenfalls die Ermahnung, die Steuerklärung umgehend einzureichen und die Androhung der Ermessenstaxation. Damit wurde den gesetzlichen Anforderungen Genüge getan.
4. Die Veranlagung nach Ermessen ist ein Mittel zur Erreichung einer angemessenen Einschätzung, wenn die steuerpflichtige Person ihre Mitwirkungspflicht nicht erfüllt (namentlich keine Steuererklärung einreicht) oder wenn die Steuerfaktoren aus andern Gründen mangels zuverlässiger Unterlagen (z.B. weil Beweise untergegangen sind) nicht genau ermittelt werden können (Art. 130 Abs. 2 DBG und 46 Abs. 3 StHG). Auch bei der Ermessensveranlagung hat die Steuerbehörde - wie bei der ordentlichen Veranlagung - von Amtes wegen alle Unterlagen zu berücksichtigen, die ihr zur Verfügung stehen. Da sich jedoch bei der Ermessensveranlagung der betragsmässige Umfang nicht genau feststellen lässt, ist er zu schätzen. Diese Schätzung beruht notwendigerweise auf Annahmen und Vermutungen. Mithin reicht es nicht aus, die Schätzung bloss in Zweifel zu ziehen; vielmehr hat der Steuerpflichtige nachzuweisen, dass die Ermessensveranlagung den tatsächlichen Verhältnissen nicht entspricht. Ist die Ermessensveranlagung die Folge davon, dass der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten im Veranlagungsverfahren nicht erfüllt hat, muss dieser für den Unrichtigkeitsnachweis daher zuallererst die versäumten Mitwirkungshandlungen nachholen (z.B. die Steuererklärung einreichen). Nur auf diese Weise lässt sich die Ungewissheit im Sachverhalt beseitigen. Dieser Nachweis hat zudem umfassend zu sein; blosse Teilnachweise genügen nicht. Erst wenn die Ungewissheit im Sachverhalt beseitigt worden ist, lebt die Untersuchungspflicht der Behörde wieder auf und hat diese nötigenfalls die Ermessenstaxation dem wirklichen Sachverhalt anzupassen (ASA 58 670 E. 3c für die direkte Bundessteuer nach altem Recht). Das ist der Sinn von Satz 1 der Artikel 132 Abs. 3 DBG und 48 Abs. 2 StHG sowie Art. 137 Abs. 4 StG, wonach die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden kann. 5. a) Da die Anfechtung einer Ermessensveranlagung einen qualifizierten Nachweis verlangt, ist in der Einsprachebegründung der Sachverhalt substanziiert darzulegen und sind die notwendigen Beweismittel anzubieten. Des Weiteren sind die unterlassenen Mitwirkungshandlungen mit der Einsprache nachzuholen. Deshalb wird in Satz 2 der Artikel 132 Abs. 3 DBG
und 48 Abs. 2 StHG angeordnet, dass die Einsprache gegen die Ermessensveranlagung zu begründen ist und allfällige Beweismittel nennen muss. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts zur direkten Bundessteuer handelt es sich nicht nur um eine Ordnungsvorschrift, sondern um eine Prozessvoraussetzung, bei deren Fehlen auf die Einsprache nicht eingetreten wird (BGE 123 II 552 E. 4c, unveröffentlichtes BG-Urteil 2A.442/2001 vom 19. Juni 2002, E. 2.2). Aus diesem Grund kann sich der Steuerpflichtige in der Einsprache gegen eine Ermessensveranlagung nicht auf eine pauschale Anfechtung oder auf die Teilanfechtung einzelner Positionen beschränken. Eine solche Anfechtung erlaubt es zum vornherein nicht, die Ermessensveranlagung daraufhin zu prüfen, ob sie offensichtlich unrichtig sei. Sie genügt daher den Anforderungen an die Begründung von Einsprachen gegen Ermessensveranlagungen nicht (Art. 132 Abs. 3 DBG, 48 Abs. 2 StHG; VGU A 06 42). b) Wie die Vorinstanz völlig zu Recht geltend macht, ist der Beschwerdeführer seinen Mitwirkungspflichten im Einspracheverfahren nicht nachgekommen. Er hat es bis heute unterlassen, die Steuererklärung samt dazugehörenden Unterlagen abzugeben. Die Vorinstanz ist daher nach dem Gesagten völlig zu Recht nicht auf die Einsprache eingetreten, weshalb die Beschwerde abzuweisen ist, soweit darauf eingetreten werden kann. 6. Bei diesem Ausgang gehen die Verfahrenskosten zulasten des Beschwerdeführers. Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten werden kann. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 3'000.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 224.-zusammen Fr. 3'224.-gehen zulasten von … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen.