Genève Tribunal administratif de première instance en matière fiscale 25.11.2024 A/3276/2023

REPUBLIQUE E T

CANTON DE GENEVE POUVOIR JUDICIAIRE A/3276/2023 ICCIFD JTAPI/1155/2024

JUGEMENT DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE du 25 novembre 2024

dans la cause

Monsieur A______, représenté par Me Antoine BERTHOUD, avocat, avec élection de domicile

contre ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS

- 2/10 - A/3276/2023 EN FAIT 1. Le litige concerne la taxation 2010 de Monsieur A______. 2. Durant l’année en cause, l’intéressé a exercé la profession d’avocat au barreau de Genève dans la société simple B______ (ci-après : B______), ainsi que dans C______ (aujourd’hui : D______ SA). Il est également titulaire de l’entreprise individuelle E______. L’intéressé détient dans sa fortune privée plusieurs immeubles. Certains d’entre eux sont loués. 3. Dans le cadre de la taxation 2010 du contribuable, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a adressé à ce dernier plusieurs demandes de renseignements et lui a octroyé des prolongations de délais pour y répondre. 4. Par bordereaux datés du 23 novembre 2016, l’AFC-GE a taxé le précité pour l’année 2010. 5. Le 21 décembre 2016, le contribuable a élevé réclamation à l’encontre des bordereaux du 23 novembre précédent, contestant divers éléments de revenu et de fortune. 6. Le 5 janvier 2023, l’AFC-GE a envoyé au prénommé une demande de renseignements, à laquelle il a donné suite par courriel du 5 avril suivant auquel étaient annexées des pièces justificatives. 7. Par décisions du 5 septembre 2023, l’AFC-GE a admis partiellement la réclamation, la rejetant en tant qu’elle portait sur les points suivants : La dette du contribuable envers la société F______ Ltd, ainsi que les intérêts passifs y relatifs n’étaient pas déductibles. Même si les justificatifs produits indiquaient qu’un contrat le liait à cette société lors de la période en cause, les pièces remises en annexe au courriel du 5 avril 2023 ne permettaient pas de conclure qu’il serait le créancier [recte : le débiteur] des montants indiqués. Les honoraires que lui avait facturés G______ Sàrl [relatifs à l’immeuble sis au H______1______, à Genève], en CHF 86'073.50, ainsi que les frais de surveillance facturés par I______ SA, à hauteur de CHF 9'684.-, concernant un immeuble sis à la J______ à K______, ne pouvaient pas non plus être défalqués. La déduction concernant les frais de l’immeuble sis rue L______ 2______ à Genève, avait été ramenée à concurrence de la part de copropriété détenue par le contribuable, à savoir 50 %. Enfin, les acomptes versés à l’entreprise M______, relatifs aux travaux effectués dans sa villa d’N______, n’étaient pas déductibles à titre de frais d’entretien. Le même jour, l’AFC-GE a notifié au contribuable des bordereaux de taxation rectificatifs pour tenir compte de l’admission partielle de sa réclamation.

- 3/10 - A/3276/2023 8. Par acte du 9 octobre 2023, le contribuable, sous la plume de son conseil, Me Michel CABAJ, a interjeté recours devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal) en concluant à l’annulation des décisions et des bordereaux du 5 septembre précédent, le tout sous suite de dépens. Sollicitant un délai pour compléter son recours, il a contesté les éléments que l’AFC-GE n’avait pas admis dans ses décisions sur réclamation et qui ont été mentionnés ci-dessus. 9. Le 14 décembre 2023, le contribuable, par l’entremise de son nouveau mandataire, Me Antoine BERTHOUD, a complété son recours. Les avis de taxation incriminés faisaient état d’une taxation d’office partielle, mais l’analyse du détail des éléments imposés ne permettait pas de comprendre quels étaient les éléments fixés par appréciation, suite à un prétendu défaut de collaboration. Les avis de taxation, dans la rubrique « autres revenus », faisaient état d’un montant de CHF 121'687.- correspondant à une créance contre son frère. Or, rien ne permettait de comprendre comment une créance pouvait être imposée, non comme un élément de fortune, mais comme un revenu. S’agissant de sa dette envers F______ Ltd et des intérêts y relatifs, il se référait à un courriel du 5 avril 2023. Il n’avait plus accès à ses emails et n’était plus en mesure de contrôler la teneur des justificatifs produits. Il persistait à demander la déduction des honoraires facturés par G______ Sàrl, à hauteur de CHF 86'073.50. Les frais de surveillance facturés par I______ SA, en CHF 9'684.-, étaient justifiés par le fait que, juste après le départ des locataires et dans l’attente d’une autorisation de construire, les locaux étaient vides et il avait été nécessaire de prévenir une occupation illicite par des squatters. Ces dépenses constituaient, dès lors, des frais de maintien et de conservation d’un bien immobilier, qui étaient déductibles. Il n’avait pas pu accéder aux comptes relatifs à l’immeuble sis rue L______ 2______, de sorte qu’il maintenait son recours à cet égard. Il en allait de même en ce qui concernait les factures émises par l’entreprise M______, envoyées au fur et à mesure de l’avancement des travaux et totalisant CHF 154'137.-. 10. Dans sa réponse du 11 mars 2024, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Le contribuable n’avait produit aucune pièce nouvelle relative à sa prétendue dette envers F______ Ltd. Elle n’était pas déductible, pas plus que les intérêts y relatifs. Les honoraires facturés par G______ Sàrl ne pouvaient pas non plus être défalqués, car en application de la notice 1/2011 relative à la déductibilité des frais d’entretien des immeubles privés, les honoraires d’avocats ne pouvaient être déduits que s’ils étaient en lien avec l’acquisition du revenu, ce qui n’était pas le cas en l’espèce.

- 4/10 - A/3276/2023 Les frais de surveillance facturés par I______ SA, en CHF 9'684.- n’étaient pas déductibles, car ils n’étaient pas considérés comme des frais d’entretien d’immeuble au sens de la notice 1/2011. S’agissant des frais relatifs à l’immeuble sis à la rue L______ 2______, le contribuable ne pouvait les déduire que jusqu’à concurrence de sa part de copropriété, soit 50 %, quand bien même il les aurait pris en charge dans leur intégralité. Enfin, le recourant s’était acquitté en 2010 uniquement d’acomptes auprès de l’entreprise M______. Or, les acomptes n’étaient pas constitutifs de réalisation de travaux. 11. Par réplique du 6 mai 2024, le contribuable a exposé que son ancien associé, signataire du recours, avait déménagé les locaux de l’Étude et emmené tous les dossiers sans son accord. Il se trouvait dès lors empêché de fournir des documents aptes à étayer ses conclusions et sollicitait la suspension de l’instruction de la cause afin de permettre l’aboutissement des démarches engagées pour récupérer son dossier. 12. Par pli du 17 mai 2024, l’AFC-GE s’est opposée à la suspension. Elle avait octroyé au recourant de nombreuses prolongations de délais et il avait en outre eu la possibilité de compléter son recours auprès du tribunal. 13. Par lettre du 6 juin 2024 adressée au tribunal, le recourant a fait valoir que le coût des travaux facturés par l’entreprise M______ constituait des frais d’entretien déductibles. Il a joint une facture récapitulative émise le 31 décembre 2010 par cette entreprise, laquelle était adressée à O______ Sàrl, pour un montant de CHF 154'137.-. 14. Le 1er juillet 2024, l’AFC-GE a fait part au tribunal que la facture susmentionnée n’était pas établie au nom du contribuable, mais à celui d’une société. Par ailleurs, elle se révélait plus que succincte. En outre, les documents joints à la réponse faisaient référence à des acomptes. Or, ceux-ci n’indiquaient pas de qui ils provenaient, ni pour quel bien immobilier ils avaient été versés. 15. Le détail des pièces et des arguments des parties sera repris, ci-après, dans la mesure utile. EN DROIT 1. Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).

- 5/10 - A/3276/2023 2. Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD. 3. Dans son écriture du 6 mai 2024, le recourant sollicite la suspension de l’instruction de la cause jusqu’à l’aboutissement des démarches qu’il a entreprises afin de récupérer les pièces de son dossier, son ancien associé ayant, en effet, emporté tous les documents de son Étude, sans son accord. En l’espèce, le recourant ne cite aucune procédure civile, pénale ou administrative, dont le sort serait déterminant pour la solution du présent litige. Il n’y a dès lors pas lieu de suspendre l’instance en application de l’art. 14 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10). La suspension de l’instruction de la cause ne se justifie pas non plus sous l’angle de l’art. 78 let. a LPA, dès lors que l’AFC-GE s’y est opposée dans sa lettre du 17 mai 2024. 4. Le contribuable sollicite la déduction d’une dette envers F______ Ltd, ainsi que les intérêts passifs y relatifs. 5. Sont déduits du revenu les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune, augmenté d’un montant de CHF 50'000.- (art. 33 let. a LIFD ; art. 34 let. a de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 - LIPP - D 3 08). La déduction d'intérêts passifs suppose l'existence d'une dette pécuniaire ; ce n'est que si une relation existe entre les intérêts et la dette qu'il peut être question d'intérêts passifs (ATF 143 II 396 consid. 2.1 et les références citées). 6. Sont déduites de la fortune brute les dettes chirographaires ou hypothécaires justifiées par titres, extraits de comptes, quittances d'intérêts ou déclaration du créancier (art. 56 al. 1 LIPP). Selon le principe de périodicité, la cause juridique et fait générateur de la dette doivent être réalisés au moment déterminant pour l'imposition de la fortune. Il s'ensuit que les dettes prescrites ne sont en principe pas déductibles ni celles simplement possibles, futures ou correspondant à des expectatives, en particulier celles résultant d'une opération subordonnée à la réalisation d'une condition suspensive, aussi longtemps que la condition ne se réalise pas et que le débiteur n'est pas encore redevable de sa prestation. L'échéance de la dette ne constitue en revanche pas une condition à la déduction de la dette (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1172/2014 du 22 juin 2015 consid. 3.1). 7. En matière fiscale, les règles sur le fardeau de la preuve veulent que l'autorité fiscale établisse les faits augmentant la taxation et supporte le fardeau de la preuve de démontrer l'existence d'éléments imposables, tandis qu'il incombe au contribuable de justifier les faits qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale (arrêt du Tribunal fédéral 2C_111/2012 du 25 juillet 2012 consid. 4.6). 8. En l’espèce, le recourant se prévaut d’une pièce jointe à son courriel du 5 avril 2023 établie par F______ Ltd.

- 6/10 - A/3276/2023 De son côté, l’AFC-GE, tout en concédant qu’un contrat lie le précité à cette société, estime que le document en question n’est pas apte à démontrer que l’intéressé serait débiteur des sommes y figurant. En annexe à un courriel adressé le 24 octobre 2022, le contribuable a joint plusieurs emails échangés avec F______ Ltd, faisant état notamment d’un contrat de prêt (loan agreement) et d'un contrat de sûreté (security agreement) conclus avec cette société. Toutefois, dits contrats ne sont pas produits. Le document annexé au courriel du 5 avril 2023 consiste en un tableau détaillant le capital et les intérêts d’un prêt octroyé par cette société, pour la période s’étendant du 2 février 2006 au 30 septembre 2022. Cependant, le nom de l’emprunteur n’y est pas mentionné. En conséquence, même s’il peut être retenu que le contribuable a été lié par un contrat avec F______ Ltd, le précité n’a pas démontré, alors que le fardeau de la preuve lui incombe, qu’il a une dette envers cette société, pour le service de laquelle il est tenu de verser des intérêts. Partant, le grief doit être rejeté. 9. Le contribuable conclut à la déduction des frais d’entretien de l’immeuble sis à la rue L______ 2______, à Genève dans leur intégralité. 10. Les art. 32 al. 2 LIFD et 34 let. d LIPP règlent la déduction des frais d'acquisition du revenu de la fortune immobilière privée. 11. Le 1er février 2011, l’AFC-GE a publié l’information 1/2011, ainsi que la notice 1/2011 relatives à la déductibilité des frais d’entretien des immeubles privés, toutes deux applicables à compter de la période fiscale 2010. L’utilisation de cette notice a été approuvée par la jurisprudence (ATA/366/2019 du 2 avril 2019). 12. Sont déductibles au titre de frais d'acquisition du revenu, les coûts que le propriétaire supporte effectivement (Peter LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, 2019, art. 32, § 14 et 40, p. 949 et ss.). Lorsque plusieurs personnes sont propriétaires en commun d’immeubles, les frais d’acquisition des biens immobiliers sont répartis entre ces personnes proportionnellement à leur part de copropriété ou de copropriété (LOCHER, op. cit. § 23, p. 953 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_427/2014 du 13 avril 2015 consid. 5.2). 13. En l’espèce, le contribuable a fait état dans sa déclaration fiscale d’une déduction au titre de frais d’entretien de l’immeuble sis à la rue L______ s’élevant à CHF 575'238.-. L’autorité intimée ne conteste pas le principe de ladite déduction. Toutefois, dans ses bordereaux rectificatifs du 5 septembre 2023, elle a ramené la déduction revendiquée à hauteur de CHF 287'619.-, soit à la moitié du montant déclaré. C’est à juste titre que l’AFC-GE a procédé de la sorte. En effet, il ressort des données du Registre foncier (ci-après : RF) que le recourant n’est pas unique propriétaire du bien immobilier en question, mais propriétaire en main commune

- 7/10 - A/3276/2023 avec son frère. En conséquence, il n’est pas fondé à défalquer la totalité des coûts d’entretien afférents à cet immeuble. 14. Le contribuable conteste le refus de l’AFC-GE d’admettre la déduction de CHF 9'684.-, représentant les coûts que lui a facturés I______ SA pour la surveillance de l’immeuble corsiérois. 15. La notice 1/2011 comporte une liste non exhaustive de travaux immobiliers et précise s'il s'agit de frais d'entretien déductibles, d'investissements destinés à économiser l'énergie et à ménager l'environnement, de frais d'acquisition, de production ou d'amélioration de la fortune non déductibles, ou, enfin, d'autres dépenses non déductibles. Son ch. 9.2 traite des charges de copropriété, des frais d’exploitation et des frais accessoires. Les coûts relatifs à l’installation d’alarmes (ch. 9.2.3.2) représentent des frais d’acquisition, de production ou d’amélioration d’éléments de fortune non déductibles. Les dépenses d’entretien de l’alarme (ch. 9.2.3.3) peuvent en revanche être déduites. Tel n’est pas le cas des dépenses se rapportant au lien avec la centrale et au service d’intervention (ch. 9.2.3.4). 16. En l’espèce, le recourant estime que les frais de surveillance litigieux se justifient par le fait que, juste après le départ des locataires et dans l’attente d’une autorisation de construire, les locaux étaient vides et qu'il a en conséquence été nécessaire de prévenir une occupation illicite par des squatters. Ces dépenses constituent, dès lors, des frais de maintien et de conservation d’un bien immobilier, qui sont déductibles. L’AFC-GE, se fondant sur la notice 1/2011, estime que ces coût ne font pas partie des frais d’entretien d’immeuble déductibles. Ce point de vue doit être approuvé. Il est en effet conforme à la jurisprudence du tribunal (JTAPI/1257/2021 du 13 décembre 2021, non remis en cause sur ce point par ATA/1104/2022 du 1er novembre 2022). 17. Le recourant sollicite la déduction des honoraires facturés par G______ Sàrl, en lien avec l’immeuble sis au H______ 1______ à Genève. 18. La notice 1/2011 prévoit que la déductibilité des honoraires d'avocat dépend de leur nature. Ils sont ainsi déductibles s'ils sont liés à l'acquisition du revenu, mais pas s'il s'agit par exemple de frais de conciliation et d'évacuation, lesquels sont considérés comme des frais d'acquisition, de production ou d'amélioration d'éléments de la fortune non déductibles au sens de l'information 1/2011. 19. Selon la jurisprudence (arrêt du Tribunal fédéral 2C_456/2020 du 13 octobre 2020 consid. 4 = RDAF 2022 II 210), les frais d’avocat et de justice peuvent également représenter des frais d’entretien ou d’administration d’immeuble déductibles. Pour qu’ils le soient, ces frais doivent servir à maintenir la propriété foncière, respectivement son utilisation. Peuvent notamment figurer parmi les frais d’avocat et de justice liés à des litiges ayant pour objet l’utilisation ou le maintien de la valeur

- 8/10 - A/3276/2023 d’usage d’un immeuble ceux qui visent à éviter une réduction du coefficient d’utilisation, qui porterait atteinte à la valeur de l’immeuble. La déductibilité des frais de procédure en tant que frais d’administration de la fortune ne dépend en principe pas de la capacité du contribuable à faire valoir l’entier de ses prétentions dans la procédure judiciaire correspondante. Il est en revanche nécessaire que cette procédure ne paraisse pas manifestement vouée à l’échec. 20. En l’espèce, l’AFC-GE considère que les honoraires en question ne peuvent être défalqués, au motif qu’ils ne présentent pas de lien avec l’acquisition d’un revenu. Ces honoraires, en CHF 86'073.50, ont été enregistrés dans le compte n° 4230 intitulé « honoraires autres ». Ce montant global se décompose de CHF 5'073.50 (B______) auxquels s’ajoutent CHF 81'000.- (DOT. O______ Sàrl, Honoraires administratifs 2010). Le recourant les a déclarés dans la rubrique « frais d’entretien effectifs » de l’immeuble en question. Cependant, ni dans sa déclaration fiscale, ni dans aucune de ses écritures, il ne précise pour quelle activité ils lui ont été facturés. Il n’a pas non plus joint de note d’honoraires qui permettrait d’en déterminer la nature exacte. Il n’est dès lors pas possible de savoir si les coûts enregistrés dans le compte susmentionné ont servi à maintenir la propriété de l’immeuble sis au H_______ 1______, respectivement son utilisation. Partant, ces dépenses ne sont pas déductibles. 21. Le recourant conteste le refus de l’AFC-GE d’admettre, à titre de frais d’entretien d’immeuble, les montants d’acomptes payés à l’entreprise M______. Il soutient également que le coût des travaux entrepris par cette entreprise dans sa villa de N______ représente des frais d’entretien déductibles. Il se fonde sur une facture récapitulative établie le 31 décembre 2010 par cette entreprise et adressée à O______ Sàrl, pour un montant de CHF 154'137.-. Cette dernière facture ne lui est d’aucun secours. Premièrement, la liste des travaux entrepris (peinture ; sols murs et plafond ; cuisine retouche ; maintenance toiture ; contrôle étanchéité contrôle chauffage et autres travaux d’entretien) se révèle trop imprécise pour déterminer si leur coût doit être assimilé à de l’entretien, étant précisé que ladite facture ne détaille pas le prix de chacun des travaux. Or, une telle imprécision ne se révèle pas sans conséquence puisque la notice 1/2011 prévoit que certaines dépenses relatives à la peinture, à la tapisserie, au revêtement des portes et au plafond (ch. 3.1), ainsi qu’au revêtement de sol (ch. 4) sont déductibles et d’autres non. Deuxièmement, rien ne permet de conclure que le contribuable serait le débiteur de cette facture puisqu’elle est adressée, non à lui-même, mais à la société O______ Sàrl. Or, même à supposer que les dépenses susmentionnées puissent être qualifiées de frais d’entretien d’immeuble déductibles, il ne serait légitimé à les défalquer que s’il les avait supportées lui-même (JTAPI/907/2020 du 26 octobre 2020 consid. 9).

- 9/10 - A/3276/2023 Le recourant a produit sept reçus signés de Monsieur M______, pour des montants respectifs de CHF 15'000.-, CHF 15'000.-, CHF 27'500.-, CHF 20'800.-, CHF 26'337.-, CHF 18'970.- et CHF 20'530.-. Cela étant, aucun d’entre eux n’indique le motif de leur paiement. Par ailleurs, la personne du payeur n’est pas mentionnée, hormis dans le quatrième reçu, qui a été réglé, non par le recourant, mais par B______, à savoir un tiers. Partant, c’est à tort que le contribuable soutient que les montants ressortant de ces documents constituent des dépenses déductibles de son propre revenu. 22. Enfin, dans un dernier grief, le recourant s’étonne de la reprise d’un revenu de CHF 121'687.- libellé « créance contre [son frère] », inscrit au RF comme copropriétaire de l’immeuble sis à la rue L______ 2______. Il relève qu’une créance ne constitue pas un revenu imposable, mais un élément de fortune. La formulation « créance contre [son frère] » induit en erreur, mais la somme en question ne constitue pas pour autant un élément de fortune. En effet, il résulte des pièces du dossier que le contribuable et son frère sont débiteurs hypothécaires à parts égales de la dette grevant l’immeuble en question. Le recourant ne peut ainsi déduire que la moitié des intérêts hypothécaires (arrêt du Tribunal fédéral 2C_427/2014 du 13 avril 2015 précité). Le montant susmentionné ne constitue pas une créance, mais une reprise équivalente à la moitié des intérêts hypothécaires déductibles. 23. Ne reposant sur aucun motif valable, le recours doit être rejeté. 24. En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), le recourant, qui succombe, est condamné au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais versée à la suite du dépôt du recours. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).

- 10/10 - A/3276/2023 PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE 1. déclare recevable le recours interjeté le 9 octobre 2023 par Monsieur A______ contre les décisions sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 5 septembre 2023 ; 2. le rejette ; 3. met à la charge du recourant un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par l'avance de frais ; 4. dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 5. dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant. Siégeant: Laetitia MEIER DROZ, présidente, Laurence DEMATRAZ et Yuri KUDRYAVTSEV, juges assesseurs. Au nom du Tribunal : La présidente Laetitia MEIER DROZ

Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. Genève, le La greffière