RÉPUBLIQUE E T
CANTON D E GENÈVE POUVOIR JUDICIAIRE A/4561/2010-ICCIFD ATA/489/2012 COUR DE JUSTICE Chambre administrative Arrêt du 31 juillet 2012 2ème section dans la cause
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE contre Madame L______ et ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS
_________ Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 16 janvier 2012 (JTAPI/28/2012)
- 2/7 - A/4561/2010 EN FAIT 1. Durant l’année 2009, Madame L______ était domiciliée à Douvaine, en France, et exerçait une activité lucrative dépendante à Genève, soumise à l’impôt à la source. 2. Une attestation-quittance concernant l’impôt à la source 2009 a été remplie par U______, laboratoire d’analyses médicales (ci-après : U______), son employeur. La date du 3 mars 2010 y est mentionnée comme date de remise. A teneur de ce document, elle avait perçu un salaire brut de CHF 80’879.-, qui avait fait l’objet d’une retenue d’impôt à la source de CHF 12’778.-. 3. Par courrier du 15 mars 2010, mais reçu le 8 avril 2010 par l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) dans une enveloppe portant une oblitération du 7 avril 2010, Mme L______ a saisi l’AFC-GE d’une requête en déduction de ses cotisations au 3ème pilier A, souscrites auprès d’une assurance et versées durant l’année 2009, soit un montant de CHF 6’192.-, certifié par une attestation-quittance délivrée par l’assurance AXA Winterthur (ci-après : l’assurance) le 14 janvier 2010. 4. Par décision du 23 novembre 2010 adressée à Mme L______ à l’adresse de U______, ______, avenue M______ à Meyrin, l’AFC-GE a écarté la réclamation, cette dernière n’ayant pas été présentée dans les délais légaux. 5. Le 4 décembre 2010, la contribuable a recouru contre la décision de l’AFC-GE précitée auprès de la commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la commission), devenue le 1er janvier 2011 le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI). Sa requête et la transmission de l’attestation-quittance délivrée par l’assurance n’étaient pas tardives. Son employeur lui avait adressé l’attestation-quittance pour l’impôt à la source 2009 à l’adresse de U______ à Meyrin, ainsi que l’AFC-GE l’avait fait pour la décision sur réclamation. Elle l’avait donc reçue avec un peu de retard. Compte tenu des jours fériés, sa réclamation n’était pas tardive. 6. Le 7 juillet 2011, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Tant au plan de l’impôt cantonal et communal que de l’impôt fédéral direct, Mme L______ n’avait jamais démontré qu’elle n’avait effectivement pas reçu les divers courriers de son employeur et qu’elle avait été dans l’impossibilité de manifester son opposition dans les délais légaux. 7. Par jugement du 16 janvier 2012, le TAPI a admis le recours et renvoyé le dossier à l’AFC-GE pour qu’elle entre en matière sur le fond de la réclamation.
- 3/7 - A/4561/2010 Conformément à la jurisprudence du Tribunal fédéral (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_601/2010 du 21 décembre 2010), la contribuable était fondée à contester une retenue excessive de son impôt à la source, même après l’échéance du délai légal du 31 mars de l’année concernée instauré par l’art. 23 al. 2 de la loi sur l’imposition à la source des personnes physiques et morales du 23 septembre 1994 (LISP - D 3 20). Une telle retenue devait pouvoir être modifiée sans formalisme et de manière simplifiée, tant par l’autorité de taxation que par le débiteur de la prestation imposable. 8. Le 27 février 2012, l’AFC-GE a saisi la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) d’un recours contre le jugement précité, concluant à son annulation. Les art. 137 et 139 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et 23 al. 2 et 21 al. 3 LISP ne permettaient pas de contester le montant de la retenue d’impôt après le 31 mars de l’année suivant celle pour laquelle l’impôt était dû. La contribuable avait demandé tardivement l’octroi de déductions supplémentaires et ne se prévalait pas d’un motif justificatif légal. La jurisprudence invoquée par le TAPI n’était pas applicable dans le cas d’espèce, car elle concernait une erreur de barème et non une demande tardive de déduction. 9. Le 1er mars 2012, le TAPI a transmis son dossier, sans émettre d’observations. 10. Le 3 avril 2012, l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) a conclu à l’admission du recours. Elle appuyait l’argumentation développée par l’AFC-GE. 11. Bien qu’ayant été invitée le 13 mars 2012 à faire parvenir d’ici au 5 avril 2012 ses observations sur le recours de l’AFC-GE, la contribuable et intimée ne s’est pas déterminée. 12. Après l’échéance de ce délai, le juge délégué a informé les parties, le 24 avril 2012, que la cause était gardée à juger. 13. Le 10 juillet 2012, il a demandé à l’employeur de la recourante à quoi correspondait précisément la date du 3 mars 2010 figurant sur l’attestation-quittance. 14. Le 18 juillet 2012, U______ a indiqué que cette date correspondait à celle de l’envoi de ladite attestation-quittance, sous pli simple. 15. Sur quoi, les parties ont été informées le 23 juillet 2012 que la cause était gardée à juger.
- 4/7 - A/4561/2010 EN DROIT 1. Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 2. Le système de l’impôt à la source est défini par les art. 83 ss LIFD pour l’impôt fédéral direct et aux art. 32 ss de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), en relation avec l’art. 36 al. 1 let. a LHID, 1 ss LISP et 1 ss du règlement d’application de la loi sur l’imposition à la source des personnes physiques et morales du 12 décembre 1994 (RISP - D 3 20.01). Il a pour fonction de se substituer aux impôts fédéral, cantonal et communal perçus selon la procédure ordinaire (art. 32 al. 1 LHID et 17 LISP). La déduction des cotisations périodiques versées en vue de l’acquisition des droits aux prestations dans le cadre de la prévoyance professionnelle est ainsi comprise dans le forfait (art. 86 al. 1 LIFD, 33 al. 3 LHID et 4 al. 1 LISP). Le contribuable peut demander la déduction de versements à une institution de prévoyance professionnelle pour le rachat d’années d’assurance et la finance d’entrée, ainsi qu’à une institution reconnue de prévoyance individuelle liée, au sens et dans les limites admises par le droit fédéral et cantonal en matière de prévoyance (3ème pilier A ; art. 23 LISP). 3. Selon l’art. 137 al. 1 LIFD, lorsque le contribuable ou le débiteur d’une prestation imposable conteste le principe même ou le montant de la retenue d’impôt, il peut, jusqu’à la fin mars de l’année qui suit l’échéance de la prestation, exiger que l’autorité de taxation rende une décision relative à l’existence et l’étendue de l’assujettissement. 4. a. Lorsque la retenue litigieuse d’impôt à la source repose aussi bien sur le droit fédéral que sur le droit cantonal, ce dernier peut, dans ses dispositions d’exécution, prévoir que la procédure de réclamation et celle devant la commission sont régies par les dispositions cantonales de procédure déterminantes pour la contestation et le réexamen des décisions relatives aux impôts cantonaux perçus à la source (art. 139 al. 2 LIFD). Le canton de Genève a opté pour une telle solution (art. 17 LISP), si bien que la procédure d’opposition est soumise aux dispositions de cette loi cantonale. b. L’art. 23 al. 2 LISP, qui est le pendant cantonal de l’art. 137 LIFD, précise que le contribuable qui conteste le montant de la retenue à la source qui lui est faite peut déposer une réclamation écrite et motivée auprès de l’administration si l’attestation tenant lieu de quittance a été remise avant le dernier jour du mois de
- 5/7 - A/4561/2010 février de l’année qui suit celle pour laquelle l’impôt a été retenu jusqu’au 31 mars de cette même année ; ou si l’attestation a été remise ultérieurement, dans les trente jours qui suivent cette remise, mais au plus tard le 31 décembre de l’année qui suit celle pour laquelle l’impôt a été retenu. 5. Le TAPI, se fondant sur l’ATF 135 II 274 et l’Arrêt du Tribunal fédéral 2C_601/2010 du 21 décembre 2010, et sans vouloir appliquer la jurisprudence de la chambre de céans (ATA/779/2011 du 16 janvier 2012), a admis le recours, considérant que la contribuable était fondée à requérir de l’AFC-GE, même après l’échéance du délai légal au 31 mars 2012 et bien qu’elle ne l’ait pas respecté, la déduction de ses cotisations du 3ème pilier A. Récemment, la chambre de céans a répété que la position du TAPI n’était pas justifiée. Lorsque le contribuable disposait de tous les éléments pertinents pour adresser sa réclamation dans le délai de l’art. 23 al. 2 LISP, il lui incombait, conformément au principe de la bonne foi entre administration et administré qui exige que l’une et l’autre se comportent réciproquement de manière loyale, de faire en sorte de formuler sa réclamation dans le délai légal (ATA/284/2012 du 8 mai 2012 ; ATA/547/2011 du 30 août 2011). Elle a confirmé cette position dans une série de jurisprudences ultérieures (ATA/322/2012, ATA/319/2012 et ATA/317/2012 du 22 mai 2012 ; ATA/364/2012 du 12 juin 2012 ; ATA/349/2012 du 5 juin 2012). 6. Les jurisprudences précitées concernent toutes des cas dans lesquels l’attestation-quittance a été adressée avant la fin du mois de février de l’année suivant l’année de taxation. La présente espèce concerne une situation un peu différente, à savoir celle d’une contribuable qui a reçu ce document après la fin du mois en question. Dans un tel cas, le délai légal échoit non plus le 31 mars mais trente jours après la date de réception de l’attestation-quittance en question (art. 23 al. 2 let. b LISP). En l’espèce, selon l’employeur de l’intimée, l’attestation-quittance n’a été adressée à la recourante que le 3 mars 2010, par pli simple. Dès lors, la date exacte de sa réception ne peut être établie avec précision. Selon le site de la poste, un courrier envoyé sous pli simple est distribué en Suisse dans les trois jours ouvrables (http://www.poste.ch/post-startseite/post-geschaeftskunden/postbriefe/post-briefe-versand-national/post-briefe-b-post.htm, consulté le 24 juillet 2012). Si cette attestation a été envoyée en France, la chambre administrative retiendra qu’elle n’a pas pu être distribuée à l’intimée le lendemain jeudi 4 mars 2010 à Douvaine, mais au mieux le lundi 8 mars 2010. Selon l’intimée, elle aurait reçu ce document en retard parce qu’adressé dans un premier temps à U______ Meyrin, alors qu’elle travaille au laboratoire de Champel. Dans cette hypothèse également, la transmission du document a pu prendre quelques jours. En fonction de ces circonstances imprécises, la chambre de céans retiendra la date du 8 mars 2010 comme constituant la date de réception de l’attestation-quittance et admettra
- 6/7 - A/4561/2010 que la réclamation postée le 7 avril respecte le délai légal de l’art. 23 al. 2 let. b LISP. Le recours de l’AFC-GE sera rejeté et le jugement du TAPI confirmé par substitution de motifs. 7. Aucun émolument ne sera mis à la charge de l’AFC-GE et aucune indemnité de procédure ne sera allouée à l’intimée (art. 87 LPA).
PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE à la forme : déclare recevable le recours interjeté le 27 février 2012 par l’administration fiscale cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 16 janvier 2012 ; au fond : le rejette ; dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ; dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions, à Madame L______, ainsi qu’au Tribunal administratif de première instance Siégeants : Mme Hurni, présidente, Mme Junod, M. Dumartheray, juges.
- 7/7 - A/4561/2010 Au nom de la chambre administrative : la greffière de juridiction a.i. :
C. Sudre la présidente siégeant :
E. Hurni
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le
la greffière :