Tribunal cantonal TC Kantonsgericht KG Augustinergasse 3, Postfach 1654, 1701 Freiburg T +41 26 304 15 00, F +41 26 304 15 01 www.fr.ch/tc — Pouvoir Judiciaire PJ Gerichtsbehörden GB 604 2014 55 604 2014 56 Urteil vom 31. August 2015 Steuergerichtshof Besetzung Präsident: Marc Sugnaux Richter: Anne-Sophie Peyraud, Hugo Casanova Gerichtsschreiberin: Elisabeth Rime Rappo Parteien A.________ und B.________, Beschwerdeführer gegen KANTONALE STEUERVERWALTUNG, Vorinstanz Gegenstand Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen; Privatanteil Fahrzeugkosten, geldwerte Leistungen (Einbringung von Aktien), Bilanzänderung/-berichtigung (unzulässige Begehren) Beschwerde vom 30. April 2014 gegen den Einspracheentscheid vom 27. März 2014; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2010
Kantonsgericht KG Seite 2 von 13 Sachverhalt A. A.________ führt einen Landwirtschaftsbetrieb (Einzelfirma). Er besitzt landwirtschaftliche Liegenschaften in den Kantonen Freiburg und C.________. Zudem war er Mehrheitsaktionär (45 von 50 Aktien mit einem Nominalwert von CHF 1'000.-) der Firma D.________ SA mit Sitz in E.________, F.________, über welche am 15. Dezember 2010 der Konkurs eröffnet wurde. Diese (am 26. November 1996 im Handelsregister eingetragene) Gesellschaft hatte zum Zweck: "Exploitation d'une entreprise agricole ainsi que recherche dans le domaine de la production animale, notamment exploitation d'un centre de D.________, mise en valeur de propriétés agricoles, prise de participation." (Statuten vom 17. Dezember 2009). Im Weiteren halten A.________ und B.________ zusammen die G.________ SA mit Sitz in E.________ (100 Namenaktien mit einem Nominalwert von CHF 1'000.-). Diese Gesellschaft bezweckt: "Gérer et administrer une exploitation agricole de type paysan; mettre en valeur des propriétés agricoles; participer à d'autres entreprises, effectuer toutes opérations mobilières et immobilières." Am 3. Januar 2010 überführte A.________ seine privat gehaltenen Aktien der D.________ SA zum (früheren) Steuerwert von CHF 389'250.- (45 Aktien zu CHF 8'650.-) in die Bilanz seiner Einzelfirma. Kurz danach wurden 35 dieser Aktien (6 davon nach vorgängigem Rückkauf durch die D.________ SA) mit dem gleichen Wert in die G.________ SA eingebracht. B. In der Steuererklärung, welche sie am 17. Oktober 2011 für die Steuerperiode 2010 einreichten, deklarierten A.________ und B.________ insbesondere ein Erwerbseinkommen aus landwirtschaftlicher Tätigkeit im Betrag von CHF 99'465.- und ein solches aus unselbstständiger Haupt- bzw. Nebenerwerbstätigkeit im Betrag von CHF 7'259.- (Ehegattin) bzw. CHF 4'903.- (Ehegatte). Unter Berücksichtigung der übrigen Elemente belief sich das deklarierte steuerbare Einkommen auf CHF 34'973.-. In der Rubrik "Vermögen am 31.12.2010" ergab sich ein Passivenüberschuss von CHF -270'765.-. Diesbezüglich präzisierten die Steuerpflichtigen: "Code 7.91: plus Fr. 186'000 steuerbares Vermögen; Fr. 199'000 stammen aus Wertberichtigungen Aktien D.________ SA wo in den vergangenen Jahren der Buchwert nie angepasst wurde!". Gemäss Veranlagungsanzeige vom 18. Mai 2012 wurden verschiedene Elemente neu zugeordnet sowie Aufrechnungen vorgenommen. Begründet wurde dies wie folgt: "1120* Die Tätigkeit der Ehegattin ist als Nebenerwerbstätigkeit zu betrachten. 1310 Fr. 99'465 Einkommen gemäss Erfolgsrechnung Fr. 7'000 Aufrechnung Privatanteil Fahrzeugkosten Fr. 57'737 Zinsen unter Code 4.220 in Abzug gebracht Fr. 72'397 Liegenschaftskosten unter Code 4.315 in Abzug gebracht Fr. (49'402) Pachtzinsertrag, veranlagt unter Code 3.340 Fr. 187'197 Berichtigtes Erwerbseinkommen 3210 Kontokorrent Aktionär G.________ gemäss Mitteilung Abteilung Juristische Personen [Aufrechnung eines Einkommens von CHF 302'750.-] 4310 E.________ Es wurden keine Belege beigelegt (Rechnungen, Zahlungsbescheinigungen). Somit wird nur der Pauschalabzug zugelassen."
Kantonsgericht KG Seite 3 von 13 Aus dieser Veranlagungsanzeige ergab sich ein steuerbares Einkommen von CHF 364'597.- (Kanton; geschuldete einfache Steuer: CHF 49'207.50) bzw. CHF 368'850.- (Bund; geschuldete Steuer: CHF 35'290.-). Der Passivenüberschuss wurde mit CHF -158'147.- (Kanton Freiburg) bzw. satzbestimmend CHF -249'884.- beziffert. C. Am 16. Juni 2012 erhoben die Steuerpflichtigen gegen diese Veranlagung Einsprache. Nebst anderen, vorliegend nicht mehr zur Diskussion stehenden Punkten, machten sie insbesondere geltend, von der Aufrechnung eines Privatanteils an den Fahrzeugkosten sei abzusehen, weil dieser bereits direkt im verbuchten Privataufwand enthalten sei. Zudem bestritten sie die Aufrechnung des Betrages von CHF 302'750.- mit folgender Begründung: "Sie erklären in der Veranlagungsanzeige, dass gemäss Mitteilung der Abteilung Juristische Personen dieser Betrag dem Kontokorrent Aktionär G.________ SA entspreche. Dies trifft nicht zu, denn der Betrag von Fr. 302'750 in der BH G.________ SA entspricht ihrer Beteiligung an der D.________ SA, welche sie im Zeitraum vom 10. Januar bis 6. März 2010 erworben hat. Beweismittel: G.________ SA Auszug von Kto 10610 Aktien D.________ SA. Da dieser Aktienerwerb durch die G.________ SA für A.________ erfolgsneutral ist, ist diese Aufrechnung vollumfänglich zu streichen." Mit Entscheid vom 27. März 2013 wurde diese Einsprache u. a. insofern teilweise gutgeheissen, als im Zusammenhang mit der Besteuerung der geldwerten Leistung von CHF 302'750.- der Abzug auf dem Ertrag von qualifizierten Beteiligungen gewährt wurde. Im Übrigen wurde die Einsprache, soweit es um die vorliegend noch zur Diskussion stehenden Punkte geht, abgewiesen. Im Einzelnen legte die Kantonale Steuerverwaltung diesbezüglich dar: "Aufrechnung eines Privatanteils an den Fahrzeugkosten, Code 1.310 In der Erfolgsrechnung werden folgende Kosten für verschiedene Fahrzeuge, ohne Berücksichtigung eines Privatanteils, geltend gemacht: Benzin Fr. 7'514.50 Unterhalt Fr. 8'932.50 Gebühren Fr. 3'355.50 Versicherungen Fr. 758.85 Abschreibungen Fr. 4'700.00 Total Fr. 25'261.35 Unter Code 3.510 der Steuererklärung ist kein privates Auto ausgewiesen. Bei Fahrzeugen mit gemischter Nutzung (privat und geschäftlich) ist ein angemessener Privatanteil auszuscheiden, weshalb die Kantonale Steuerverwaltung (nachstehend KSTV) bei der Veranlagung eine Aufrechnung von Fr. 7'000.00 vorgenommen hat. Dabei ist berücksichtigt worden, dass die Benzinrechnungen teilweise direkt als Privatverbrauch verbucht worden sind. Somit ist ein Betrag von Fr. 18'261.35 als geschäftsbegründeter Aufwand zugelassen worden. Der Privatanteil von Fr. 7'000.00 ist somit angemessen. ... Besteuerung der Einbringung der Aktien D.________ SA, Code 3.210 Die Aufrechnung von Fr. 302'750.00 beruht auf einer Mitteilung der Abteilung für juristische Personen der KSTV. Gemäss dieser Mitteilung hat der Aktionär, A.________, in der Steuerperiode 2010 die Aktien der
Kantonsgericht KG Seite 4 von 13 D.________ SA in die G.________ SA im Betrag von Fr. 302'750.00 eingebracht. Über die besagte Gesellschaft wurde im Jahr 2010 der Konkurs ausgesprochen. Die Einbringung musste infolgedessen als Nonvaleur deklariert und im Steuerkapitel des Aktionärs als geldwerte Leistung besteuert werden. Die Einbringung der Aktien wurde in den Konten 2010 der G.________ SA wie folgt verbucht: Aktien D.________ SA, Konto 10610, 35 Aktien zu Fr. 8'650.00 Fr.302'750.00 an: Kontokorrent D.________ SA, Konto 11040 Fr.51'900.00 Debitoren, Konto 11000 Fr.60'200.00 Kontokorrent A.________ und B.________, Konto 24320 Fr. 190'650.00 Mit dieser Verbuchung wurden insbesondere das Kontokorrent mit der D.________ SA ausgeglichen (Verrechnung mit von der D.________ SA geschuldeten Pachtzinsen) und eine Kontokorrentschuld der G.________ SA gegenüber dem Aktionär, A.________, gebildet. Diese Verbuchung der Aktieneinbringung ist mit dem Handelsrecht nicht vereinbar, da im Zeitpunkt des Geschäftsabschlusses der Präsident des Zivilgerichts des H.________ den Konkurs über die D.________ SA mit Wirkung vom 15. Dezember 2010 ausgesprochen hat. Sie befindet sich seither in Liquidation. Diese Aktien waren somit im Zeitpunkt der Einbringung bzw. ihrer Einbuchung wertlos. Auch hat die KSTV bereits mit Entscheid vom 9. Mai 2012, infolge Einsprache gegen die Veranlagung der Steuerperiode 2009, den Steuerwert dieser Aktien auf einen symbolischen Franken herabgesetzt. Die Verbuchung von Nonvaleur-Einbringungen zwecks Rückzahlung bzw. Verrechnung von Guthaben gegenüber Gruppengesellschaften oder Aktionären muss als eine geldwerte Leistung an den Aktionär betrachtet werden. Demzufolge bestätigt die KSTV die Besteuerung der geldwerten Leistung von Fr. 302'750.00 als Vermögensertrag. Hingegen ist der Abzug auf dem Ertrag von qualifizierten Beteiligungen von Fr. 151'375.00 für die Kantonssteuer (50%) und Fr. 121'100.00 für die Direkte Bundessteuer (40%) unter Code 4.160 zu gewähren." Gemäss der (aufgrund des Einspacheentscheides berichtigten) Veranlagungsanzeige vom 22. April 2014 ergab sich neu ein steuerbares Einkommen von CHF 213'222.- (Kanton; geschuldete einfache Steuer: CHF 24'441.90) bzw. CHF 247'750.- (Bund; geschuldete Steuer: CHF 19'547.-). Der Passivenüberschuss wurde mit CHF -366'730.- (Kanton Freiburg) bzw. satzbestimmend CHF -616'914.- beziffert. D. Mit Eingabe vom 29. April 2014, welche am darauffolgenden Tag der Post übergeben wurde, reichten A.________ und B.________ gegen diesen Einspracheentscheid beim Kantonsgericht Beschwerde ein. Einerseits halten sie am Begehren fest, die Aufrechnung eines Privatanteils an den Fahrzeugkosten zu streichen. Anderseits stellen sie bezüglich Code 3.210 neu den "Antrag: Da mit dem Entscheid des Steuergerichtshofs vom 16.12.2013, die Abschreibung der Aktien der D.________ SA durch die Kantonale Steuerverwaltung vom 18.05.2012 symbolisch mit fr. 1.00 bewertet zu haben bestätigt, sind folgedessen ab dem Jahre 2010 keine Aktientransfers mit diesen Aktien mehr möglich. Die Aufrechnung von Fr. 302'750.00 ist zu annulieren, die Buchungen sind zu stornieren und die Kreditoren gegenüber G.________ SA mit Fr. 60'200.00 zu belassen." Der mit Verfügung vom 5. Mai 2014 festgesetzte Kostenvorschuss von CHF 6'000.- wurde fristgemäss bezahlt.
Kantonsgericht KG Seite 5 von 13 In ihrer Beschwerdeantwort vom 26. Juni 2014, welche am darauffolgenden Tag zusammen mit den Akten überbracht wurde, schliesst die Kantonale Steuerverwaltung auf Abweisung unter Kostenfolge. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Vernehmlassung. Die Beschwerdeführer reichten keine Gegenbemerkungen ein. Die einzelnen Vorbringen der Verfahrensbeteiligten werden, soweit wesentlich und notwendig, in den nachstehenden Erwägungen dargelegt und gewürdigt. Erwägungen I. Unzulässige Begehren 1. a) Gemäss Art. 104 Abs. 4 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) regelt das kantonale Recht Organisation und Amtsführung der kantonalen Vollzugsbehörde, soweit das Bundesrecht nichts anderes bestimmt. Dabei sind die Kantone weitgehend frei (vgl. ZIGERLIG / JUD in Zweifel / Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischem Steuerrecht, I/2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl., Basel 2008, Art. 104 N. 4 f.; PEDROLI in Commentaire romand, Impôt federal direct, Basel 2008, Art. 104 N. 1 ff.). Dementsprechend bestimmen die Art. 3 und 4 Abs. 2 des kantonalen Ausführungsbeschlusses vom 5. Januar 1995 zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (SGF 634.1.11), dass für das Einsprache- bzw. Beschwerdeverfahren unter Vorbehalt anders lautender Bestimmungen des Bundesrechts sinngemäss die entsprechenden Bestimmungen des kantonalen Rechts gelten. Somit gelangen also allenfalls die Verfahrensvorschriften des Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern (DStG; SGF 631.1) sowie subsidiär des Gesetzes vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1) zur Anwendung. Im Verfahren der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege gilt als Streitgegenstand das Rechtsverhältnis, das Gegenstand der angefochtenen Verfügung bildet, und zwar in dem Umfang, in dem es im Streit liegt. Beschwerdebegehren, die neue, in der angefochtenen Verfügung nicht geregelte Fragen aufwerfen, überschreiten den Streitgegenstand und sind deshalb unzulässig. Denn in einem Rechtsmittelverfahren kann der Streitgegenstand grundsätzlich nur eingeschränkt, aber nicht ausgeweitet werden. Was Streitgegenstand ist, bestimmt sich nach dem angefochtenen Entscheid und den Parteibegehren. Hat eine Partei bei Anfechtung einer Steuerveranlagung bestimmte Positionen im Einspracheverfahren nicht beanstandet oder geltend gemacht, so kann sie grundsätzlich nicht verlangen, dass sich die obere Instanz nun damit auseinandersetzt. Die ständige Praxis lässt zudem nicht zu, dass eine Partei beispielsweise Verfahrensmängel erst nach dem Ergehen eines ungünstigen Entscheids vorbringt, wenn diese bei rechtzeitiger Geltendmachung noch im vorangehenden Verfahren hätten behoben werden können (vgl. Urteile BGer 2C_386 und 387/2012 vom 16. November 2012 E. 3.3; 2C_446/2007 vom 22. Januar 2008 E. 2.2 und 3.1 sowie die dort erwähnten Entscheide und Autoren; siehe auch die unveröffentlichten Urteile des Steuergerichtshofes 604 2008-145/146 vom 7. Mai 2010 und 604 2009-29 vom 25. Juni 2010). Im Übrigen sieht Art. 81 Abs. 3 VRG ausdrücklich vor, dass der Beschwerdeführer in der Beschwerdeschrift keine Begehren stellen kann, die ausserhalb des Fragenkreises liegen, der Gegenstand des vorangegangenen Verfahrens war. Er kann zwar gemäss dieser Bestimmung zur Begründung seines Rechtsmittels Tatsachen und Beweismittel geltend machen, die in diesem
Kantonsgericht KG Seite 6 von 13 Verfahren nicht angeführt wurden; diese vermögen jedoch keine Ausweitung des Streitgegenstandes zu bewirken. Abgesehen davon bleiben abweichende steuerrechtliche Verfahrensvorschriften, wie sie im Falle der Anfechtung einer Ermessensveranlagung gelten, vorbehalten. b) Im vorliegenden Fall beantragen die Beschwerdeführer vor dem Kantonsgericht neu "die Buchungen ... zu stornieren und die Kreditoren gegenüber der G.________ SA mit Fr. 60'200.00 zu belassen". Der damit angesprochene Problemkreis einer Bilanzänderung oder -berichtigung bildet jedoch nicht Gegenstand des angefochtenen Einspracheentscheides, da er in der Einsprache vom 16. Juni 2012 keineswegs thematisiert worden war. Im Lichte der dargelegten anwendbaren Verfahrensgrundsätze kann somit (sowohl im Bereich der direkten Bundessteuer als auch der Kantonssteuer) auf die Beschwerde in diesem Punkt nicht eingetreten werden. Dies gilt umso mehr, als es ohnehin um ein anderes Steuersubjekt geht, soweit Bilanz und Erfolgsrechnung der G.________ SA in Frage gestellt werden; dies kann nicht über das persönlichen Steuerkapitel des Aktionärs geschehen. II. Direkte Bundessteuern (604 2014 55) 2. a) Gemäss Art. 27 Abs. 1 DBG werden bei selbstständiger Erwerbstätigkeit allgemein die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen. Nicht abziehbar sind hingegen insbesondere die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand (Art. 34 lit. a DBG). Bei Aufwendungen, die teils geschäftlich, teils privat (Lebenshaltungskosten) veranlasst sind, ist eine Aufteilung in einen Gewinnungskosten- und einen Privatanteil vorzunehmen. Bestehen keine objektiven Aufteilungskriterien, ist der Privatanteil zu schätzen (vgl. Urteil BGer 2C_452/2009 vom 4. Dezember 2009 E. 2). Die Beweislast dafür, dass geltend gemachte Aufwendungen geschäftsmässig begründet sind, trägt grundsätzlich die steuerpflichtige Person, da es sich um steuermindernde Tatsachen handelt (Urteil BGer 2C_708/2007 vom 19. Mai 2008 E. 4.1 mit Hinweis in StR 2008 889). Wird der Nachweis nicht erbracht, so sind entsprechende Aufrechnungen beim Einkommen vorzunehmen. b) Im vorliegenden Fall wurden in der Erfolgsrechnung der Einzelfirma Kosten für verschiedene Fahrzeuge (ohne Berücksichtigung eines Privatanteils) in der Höhe von insgesamt CHF 25'261.35 verbucht (wovon Benzinkosten im Betrag CHF 7'515.50). Zudem sind die Kosten für die landwirtschaftlichen Fahrzeuge inklusive Treibstoffkosten von CHF 6'391.85 in der Position "Unterhalt Maschinen und Einrichtungen" (CHF 12'182.75) enthalten. Bei der Berechnung des Privatanteils in der Höhe von CHF 7'000.- hat die Vorinstanz folgende Kriterien berücksichtigt: "- Im Hauptbuch 2010 sind folgende Autos aufgeführt: Konto 15320 "Betriebsauto" zusätzlich zum Saldovortrag von Fr. 6'200.-, ein Jeep und ein Seat; Konto 54080 „Gebühren" ein Cherokee und ein Peugeot. Somit umfasst der Betrag von Fr. 25'261.35 mehrere Autos. - Berechnet man den Benzinverbrauch mit einem durchschnittlichen Literpreis von Fr. 1.70 und einem mittleren Verbrauch von 10 Litern auf 100 km, ergibt dies für das Geschäftsjahr 2010 eine Fahrleistung von 44'000 km (ohne landwirtschaftliche Fahrzeuge). Die Aussagen der steuerpflichtigen Personen, wonach es sich bei den geltend gemachten Fahrzeugkosten nur um geschäftliche Fahrten handeln soll, scheint angesichts der Art der selbstständigen Erwerbstätigkeit und der Tatsache, dass das Heimwesen in I.________ AR nicht selber bewirtschaftet wird, unwahrscheinlich zu sein." Unter diesen Umständen ist die Vorinstanz nach wie vor der Ansicht, dass die Aufrechnung eines Privatanteils von CHF 7'000.- (27.7 % von CHF 25'261.35), trotz des in der D.________ SA
Kantonsgericht KG Seite 7 von 13 berücksichtigten "Privatanteils" und den über das Privatkonto verbuchten Benzinkosten, angemessen sei. Die Beschwerdeführer halten dem entgegen, die privaten Autokosten ("Automiete") seien in der Buchung vom 29. Dezember 2012 [recte 2010] mit dem Beleg 3641 ersichtlich (CHF 2'500.-). Zudem seien private Benzinbezüge aus dem Konto 90213 ersichtlich (CHF 2'254.85). Weitere Benzinbezüge seien zwar nicht detailliert verbucht worden, jedoch im übrigen Privatverbrauch enthalten. c) Im vorliegenden Fall ist davon auszugehen, dass weder Fahrtenbücher noch sonst verwertbare präzise Angaben über das Ausmass und die Art der mit den verschiedenen (nichtlandwirtschaftlichen) Fahrzeugen gefahrenen Kilometer zur Verfügung stehen. Demzufolge ist der Privatanteil anhand anderer Kriterien zu schätzen. Dabei können die gesamten Umstände, insbesondere auch Erfahrungswerte beigezogen werden. Die am 29. Dezember 2010 intern mit dem Satz "An RA Privatanteil Auto" verbuchten CHF 2'500.betreffen in Wirklichkeit die (im Zeitpunkt dieser Verbuchung bereits konkursite) Gesellschaft D.________ SA und mithin geschäftliche Aktivitäten. Allerdings war diese Gesellschaft im Jahr 2010 bekanntlich wirtschaftlich am Ende, sodass unklar erscheint, in welchem Ausmass der Beschwerdeführer die (landwirtschaftlichen und nichtlandwirtschaftlichen) Fahrzeuge nebst der Einzelfirma überhaupt noch für die Tätigkeit seiner Aktiengesellschaft benötigte. Wie dem auch sei, ist davon auszugehen, dass es dabei nicht um den Privatgebrauch der Familie der Beschwerdeführer geht, der vorliegend allein zur Diskussion steht. Insofern können die Beschwerdeführer aus der Verbuchung dieser "Automiete" für die zu schätzende Aufteilung zwischen geschäftlichem und privatem Aufwand nichts zu ihren Gunsten ableiten. Aufgrund der Akten können nur, aber immerhin, verbuchte Privatanteile für die Fahrzeugkosten im Gesamtbetrag von CHF 2'254.85 (Konto 90213 "Benzin u. Autokosten Privat"; dabei betreffen nur CHF 110.- nicht Benzin) als rechtsgenügend erwiesen gelten. Die behaupteten weiteren privaten Benzinbezüge lassen sich nicht im Geringsten nachvollziehen. Gemäss unbestrittener Darstellung der Vorinstanz ergibt sich für die aufgeführten Fahrzeuge allein aus dem als geschäftlich verbuchten Benzinverbrauch von CHF 7'514.- bereits eine sehr hohe Fahrleistung von ungefähr 44'000 km. Mit dem aufgerechneten Betrag von CHF 7'000.- beläuft sich der geschätzte Privatanteil am gesamthaft als geschäftlich verbuchten Fahrzeugaufwand (CHF 25'261.35.-) auf 27.7%, was gut 12'000 km entspricht. Somit verbleiben für geschäftliche Zwecke (ohne die landwirtschaftlichen Fahrzeuge!) immer noch rund 32'000 km. Berücksichtigt man für eine alternative Berechnung zusätzlich auch die privat verbuchten Benzinkosten von CHF 2'144.85.- (CHF 2'254.85 - CHF 110.-), so ergeben sich natürlich entsprechend höhere Km-Zahlen, nämlich (in Anwendung der Berechnungsweise der Vorinstanz) eine zusätzliche Fahrleistung von rund 12'600 km (also gesamte Fahrleistung von rund 56'660 km). Auf dieser Grundlage macht der verbuchte und aufgerechnete Privatanteil (CHF 7'000.- + CHF 2'254.85.- = CHF 9'254.85) 33.6% des Gesamtaufwandes von CHF 27'516.20 (CHF 25'261.35 + CHF 2'254.85) aus, was gut 19'000 km entspricht. Geht man davon aus, dass die Beschwerdeführer selber über keine privaten Fahrzeuge verfügen und die verschiedenen nichtlandwirtschaftlichen Fahrzeuge der Einzelfirma dementsprechend auch für sämtliche Autofahrten der Familie (sei es rein privat oder im Zusammenhang mit den unselbstständigen Nebenerwerbstätigkeiten) dienen, so liegt aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung eine erhebliche private Nutzung nahe. Zudem ist nicht zu übersehen, dass die gesamte Fahrleistung mit den verschiedenen nichtlandwirtschaftlichen Fahrzeugen doch ausserordentlich
Kantonsgericht KG Seite 8 von 13 hoch erscheint, was eine erhebliche private Nutzung ebenfalls plausibel erscheinen lässt. Dies gilt umso mehr, als es die Beschwerdeführer bis heute nicht für nötig befunden haben, substanziierte Angaben über die tatsächliche Nutzung der verschiedenen Fahrzeuge zu machen. Unter diesen Umständen ist der geschätzte Privatverbrauch, auch wenn er an der oberen Grenze liegen mag, zu bestätigen. Demzufolge ist die Beschwerde in diesem Punkt abzuweisen. 3. a) Gemäss Art. 20 Abs. 1bis DBG, welcher am 1. Januar 2009 in Kraft getreten ist, sind (als Ertrag aus beweglichem Vermögen) Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen und dergleichen) im Umfang von 60 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen (siehe im Übrigen auch Art. 20 Abs. 1 Bst. c DBG). Diese beiden Bestimmungen sind nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise auszulegen und es muss nicht strikt von der zivilrechtlichen Gestaltung ausgegangen werden, die der Pflichtige gewählt hat. Vielmehr haben die Behörden den Sachverhalt steuerrechtlich auch entsprechend seinem tatsächlichen, insbesondere ökonomischen Gehalt zu würdigen. Als geldwerte Vorteile aus Beteiligungen gelten dementsprechend alle durch Zahlung, Überweisung, Gutschrift, Verrechnung oder auf andere Weise bewirkten in Geld messbaren Leistungen, die der Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte unter irgendeinem Titel aufgrund dieser Beteiligung von der Gesellschaft erhält und welche keine Rückzahlung der bestehenden Kapitalanteile darstellen. Dazu gehören insbesondere sogenannte verdeckte Gewinnausschüttungen, d.h. Zuwendungen der Gesellschaft, denen keine oder keine genügenden Gegenleistungen des Anteilsinhabers entsprechen und die einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder nur in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären. Das ist mit einem Drittvergleich zu ergründen (Prinzip des "dealing at arm's length"), bei dem alle konkreten Umstände des abgeschlossenen Geschäfts zu berücksichtigen sind. Geldwerte Vorteile bilden auch Zuwendungen der Gesellschaft an einen ihr nahestehenden Dritten. Dabei wird ebenfalls aufgrund des genannten Drittvergleichs untersucht, ob die zu beurteilende Leistung im Vergleich zu üblichem und marktgerechtem Geschäftsgebaren als derart ungewöhnlich einzustufen ist, dass sie (so) nicht erbracht worden wäre, wenn der Leistungsempfänger der Gesellschaft oder dem Anteilsinhaber nicht nahestehen würde (vgl. BGE 138 II 57 E. 2 sowie die dort erwähnten Urteile). Die konkreten Arten geldwerter Leistungen bzw. verdeckter Gewinnausschüttungen können sehr vielfältig sein. Denkbar ist eine geldwerte Leistung insbesondere auch im Fall der Übernahme eines fiktiven oder wertlosen Aktivums ("Nonvaleur"). Erwirbt eine Gesellschaft von einem Anteilsinhaber oder einer nahestehenden Person einen Vermögensgegenstand oder eine Forderung zu einem Preis, der offensichtlich über dem wirklichen Wert (d.h. dem im Drittvergleich ermittelten Verkehrswert) liegt, so wird durch die Verbuchung zum Erwerbspreis ein "Nonvaleur" bilanziert, was schon handelsrechtlich unzulässig ist. Diesfalls erfolgt im Zeitpunkt der entsprechenden Abschreibung eine steuerliche Gewinnberichtigung (Aufrechnung der geschäftsmässig nicht begründeten Abschreibung). Beim veräussernden Anteilsinhaber wird der geldwerte Vorteil (Differenz zwischen dem tatsächlichen Wert und dem Kaufpreis des Aktivums) grundsätzlich bereits im Zeitpunkt des Forderungserwerbs erfasst, d.h. es wird – bei Privatvermögen – ein entsprechender Beteiligungsertrag aufgerechnet (vgl. insbesondere HEUBERGER, Die verdeckte Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts und des Gewinnsteuerrechts, Bern 2001, S. 147, 158 f., 173 und 276 ff. mit weiteren Hinweisen; ASA 32 323; StE 2006 B 24.4 Nr. 74; unveröffentlichtes Urteil des Steuergerichtshofes vom 13. Februar 1998 i.S. SI B.S. SA, 4F 97 84).
Kantonsgericht KG Seite 9 von 13 Geht es um geldwerte Vorteile bzw. verdeckte Gewinnausschüttungen, so gilt allgemein folgende Beweislastregelung: Vorerst obliegt es den Steuerbehörden darzutun, dass zwischen den gegenseitigen Leistungen (der steuerpflichtigen Gesellschaft bzw. des Empfängers) ein offensichtliches Missverhältnis besteht und eine Leistung der Gesellschaft oder deren Verzicht auf eine Einnahme ganz oder teilweise nicht betrieblich begründet sein kann. Stellt die Steuerbehörde in sachgemässer Würdigung der Verhältnisse ein offensichtliches Missverhältnis der gegenseitigen Leistungen fest, das sich nur durch eine verdeckte Gewinnausschüttung erklären lässt, so hat die steuerpflichtige Gesellschaft bzw. der Begünstigte die begründete Vermutung zu entkräften und die geschäftsmässige Begründetheit der geltend gemachten oder festgestellten Vermögenseinbusse zu beweisen. Die Begünstigungsabsicht darf in der Regel ohne besonderen Nachweis der Steuerbehörde vorausgesetzt werden. Ist dagegen streitig, ob einer Leistung der Gesellschaft überhaupt Verpflichtungen des Empfängers gegenüberstehen, hat die Gesellschaft bzw. der Begünstigte darzutun und nachzuweisen, welche Leistung der Empfänger als Entgelt für die empfangene Leistung erbracht hat bzw. auf welchem Rechtsgrund sie beruht (StE 1989 B 72.13.22 Nr. 14 mit Hinweisen; Urteile BGer 2C_88 und 89/2011 vom 3. Oktober 2011, 2C_414/2012 vom 19. November 2012 E. 3.2). b) Im vorliegenden Fall wurde gestützt auf eine Mitteilung der Abteilung für juristische Personen der Kantonalen Steuerverwaltung eine verdeckte Gewinnausschüttung im Betrag von CHF 302'750.- angenommen und zu 50 % bzw. 60 % als Ertrag aus privaten Beteiligungen aufgerechnet. Gemäss der Begründung des angefochtenen Einspracheentscheides (vgl. vorne unter C.) geht es dabei um die anfangs 2010 erfolgte Einbringung der Aktien der D.________ SA, welche angesichts des am 15. Dezember 2010 über diese Firma ausgesprochenen Konkurses bereits damals als "Nonvaleurs" zu betrachten gewesen seien, in die G.________ SA. Der Steuerwert der Aktien sei bereits in der Steuerperiode 2009 auf einen symbolischen Franken festgesetzt worden. Wie die Vorinstanz in ihrer Beschwerdeantwort zudem festhält, gab im Steuerjahr 2009 die Abschreibung der Aktionärskontokorrente und Aktionärsdarlehen von CHF 614'198.- Anlass zur Aufrechnung einer entsprechenden geldwerten Leistung (abzüglich des Nominalwertes der Aktien im Betrag von CHF 45'000.-). Dabei habe der angerufene Steuergerichtshof diese Aufrechnung bestätigt und die behauptete Darlehensrückzahlung, welche mit zahlreichen "Verrechnungs- und Wertberichtigungsbuchungen" simuliert worden sei, nicht zugelassen (Urteil 604 2012 81/82 vom 16. Dezember 2013). Die vorliegend für das Steuerjahr 2010 zur Diskussion stehende Verbuchung der Nonvaleur-Einbringung sei Bestandteil dieser in der Vorperiode beurteilten "Verrechnungs- und Wertberichtigungsbuchungen". In ihrer Beschwerde halten die Beschwerdeführer nicht mehr am Standpunkt fest, den sie ursprünglich in der Einsprache vom 16. Juni 2012 geltend gemacht hatten. Vielmehr bringen sie nun neu vor, die Aktien der D.________ SA hätten im Jahr 2010 "nicht mehr bestanden", womit die diesbezüglichen Buchungen hinfällig würden. Somit müssten Letztere entsprechend korrigiert werden. Dem hält die Vorinstanz entgegen, es sei genau der Verkauf von wertlosen, sogenannten "Nonvaleur-Aktien" zu überhöhten Preisen, der den Tatbestand der geldwerten Leistung an den Aktionär erfülle. Die steuerpflichtigen Personen hätten die Steuererklärungen der Steuerperiode 2010 sowohl für ihr persönliches Steuerkapitel wie auch für die D.________ SA und die G.________ SA zusammen mit den Jahresrechnungen im Verlaufe des Jahres 2011 eingereicht. Dies löse für die Steuerpflichtigen eine bindende Wirkung in Bezug auf ihre Deklarationen aus. Die Veranlagungen für diese drei Steuerkapitel seien den Steuerpflichtigen eröffnet worden. Alle drei Buchhaltungen des Geschäftsjahres 2010 seien von den oben erwähnten fiktiven "Verrechnungs- und Wertberichtigungsbuchungen" betroffen. Der Hauptbestandteil dieser Buchungen betreffe die
Kantonsgericht KG Seite 10 von 13 Aktien der D.________ SA in Konkurs: Einbringung von 45 Aktien vom Privatvermögen ins Geschäftsvermögen der Einzelunternehmung, anschliessender Teilverkauf von 11 Aktien an die D.________ SA in Konkurs (eigene Aktien), Teilverkauf von 29 Aktien an die G.________ SA sowie Verkauf von 6 eigenen Aktien durch die D.________ SA an die G.________ SA, zu jeweils CHF 8'650.- je Aktie, mittels Kompensierung von Aktionärsdarlehen und Aktionärskontokorrenten. Die Steuererklärungen und Jahresrechnungen 2010 seien erst im Jahr 2011, also nach dem Konkurs erstellt und eingereicht worden. Aus diesen Tatsachen gehe klar hervor, dass es sich um eine manipulierte Buchungserstellung handle mit der Absicht der künstlichen Kompensierung von Aktionärsdarlehen und Aktionärskontokorrenten und somit der Bereicherung des Aktionärs. Wie im Einspracheentscheid aufgezeigt, sei der "Nonvaleur-Aktienverkauf" im Betrag von CHF 302'750.in der G.________ SA teilweise über das Kontokorrent mit der D.________ SA (CHF 51'900.-), teilweise mit einem Debitorenkonto (CHF 60'200.-) sowie mit dem Kontokorrent A.________ und B.________ (CHF 190'650.-) verrechnet worden. Der Betrag von CHF 190'650.- sei eine Schuld der G.________ SA und figuriere in den Aktiven der Einzelunternehmung per 31. Dezember 2010 als Forderung. Mit diesem "Buchungsspiel" habe sich die steuerpflichtige Person also virtuell bereichert. Dieses Vorgehen stelle klar eine steuerbare geldwerte Leistung an den Aktionär dar. Schliesslich betont die Vorinstanz, der Antrag der Steuerpflichtigen, die Buchungen seien nun infolge des Gerichtsurteils zu korrigieren, widerspreche dem Bilanzänderungsverbot. Zudem sei es unmöglich, Rechtsgeschäfte mittels Buchungskorrekturen rückgängig zu machen. In betraglicher Hinsicht rügen die Beschwerdeführer, die Aufrechnung von CHF 302'750.- sei insofern falsch, als von ihnen lediglich Aktien für CHF 60'550.- und CHF 190'300.-, also einen Gesamtbetrag von CHF 250'850.- an die G.________ SA verkauft worden seien. Die Vorinstanz widerspricht dem mit dem Hinweis, bei der Differenz von CHF 51'900.- handle es sich, wie bereits früher dargelegt, um 6 eigene Aktien der D.________ SA, welche diese Gesellschaft an die G.________ SA "verkauft" haben soll. c) Der Antrag, "die Buchungen ... zu stornieren und die Kreditoren gegenüber der G.________ SA mit Fr. 60'200.00 zu belassen", ist – wie bereits festgehalten (vgl. vorne E. 1) – unzulässig. Abgesehen davon vermöchten die Beschwerdeführer damit auch nicht durchzudringen: Der Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz wirkt sich auch in verfahrensrechtlicher Hinsicht aus: Die steuerpflichtige Gesellschaft muss sich nach diesem Prinzip grundsätzlich bei der von ihr in ihren ordnungsgemäss geführten Büchern erscheinenden Darstellung der Vermögenslage des Jahresergebnisses behaften lassen. Unter welchen Voraussetzungen eine bei der Steuerverwaltung mit der Steuererklärung eingereichte Bilanz dennoch korrigiert werden kann, ergibt sich nicht aus dem DBG, sondern ist durch Auslegung unter Berücksichtigung des Massgeblichkeitsprinzips und des Grundsatzes von Treu und Glauben zu ermitteln. In Lehre und Rechtsprechung wird mit Bezug auf die Bilanzkorrekturen zwischen Bilanzberichtigungen und Bilanzänderungen unterschieden. Bei der Bilanzberichtigung wird ein handelsrechtswidriger durch einen handelsrechtskonformen Wertansatz ersetzt, während bei der Bilanzänderung ein handelsrechtskonformer Wertansatz durch eine andere, ebenfalls handelsrechtskonforme Bewertung ersetzt wird. Bilanzberichtigungen können – solange keine rechtskräftigen Veranlagungen vorliegen – immer vorgenommen werden und sind von Amtes wegen durchzuführen, weil damit die Richtigstellung einer Bilanzposition erreicht wird, welche gegen zwingende handelsrechtliche Vorschriften verstösst. Sie werden von den Steuerbehörden in der Steuerbilanz von Amtes wegen berücksichtigt. Bilanzberichtigungen können sich zu Gunsten oder zu Ungunsten steuerpflichtiger juristischer Person auswirken. Ist indessen die Veranlagung in Rechtskraft erwachsen, ist eine Bilanzberichtigung nur bei einem Revisionsgrund zulässig (zu Gunsten des Steuerpflichtigen) oder
Kantonsgericht KG Seite 11 von 13 im Falle eines Nachsteuerverfahrens (zu Ungunsten des Steuerpflichtigen). Anders verhält es sich bei Bilanzänderungen. Auszugehen ist hier vom Grundsatz, dass die Bilanz von einem gewissen Zeitpunkt an endgültig ist und nachträgliche Änderungen nicht mehr vorgenommen werden können. Nach der Rechtsprechung ist eine Änderung der Bilanz nur bis zur Einreichung der Steuererklärung zulässig. Eine Änderung der Bilanz durch die steuerpflichtige Gesellschaft im Laufe des Veranlagungsverfahrens ist grundsätzlich nur noch zulässig, wenn sich zeigt, dass sie in einem entschuldbaren Irrtum über die steuerlichen Folgen gewisse Buchungen vorgenommen hat. In der Regel ausgeschlossen sind hingegen Bilanzänderungen, mit denen Wertänderungen zum Ausgleich von Aufrechnungen im Veranlagungsverfahren erfolgen oder die lediglich aus Gründen der Steuerersparnis vorgenommen werden. "Bilanzberichtigungen" aus solchen Motiven sind gleichfalls nur mit äusserster Zurückhaltung anzuerkennen (BGE 141 II 83 E. 3 mit weiteren Hinweisen; Urteil BGer vom 29. Januar 2015 in StE 2015 B 72.11 Nr. 24 E. 2). Im Lichte dieser Praxis erscheint es von vornherein ausgeschlossen, dass der Beschwerdeführer als steuerpflichtiger Aktionär in seinem persönlichen Steuerkapitel eine Änderung bzw. Berichtigung der Bilanz der Aktiengesellschaft beanspruchen kann, um nachträglich den Steuerfolgen einer geldwerten Leistung auszuweichen, welche von den Steuerbehörden aufgerechnet worden ist. Im Übrigen ist davon auszugehen, dass die Beschwerdeführer nun aufgrund des bereits erwähnten Urteils des Steuergerichtshofs vom 16. Dezember 2013, auf welches ohne Weiteres verwiesen werden kann, offensichtlich zu Recht anerkennen, dass es sich bei den in die G.________ SA eingebrachten Aktien der D.________ SA im massgebenden Zeitpunkt um "Nonvaleurs" handelte. Demzufolge hat die Vorinstanz die dafür verbuchten Gegenleistungen zu Recht als steuerbare geldwerte Leistungen betrachtet. Was schliesslich den genauen Betrag der geldwerten Leistungen betrifft, so ist festzuhalten, dass die für den Verkauf von 7 bzw. 22 Aktien in Rechnung gestellten (vgl. Beschwerdebeilagen "Beweis Nr. 4") und entsprechend verbuchten Beträge von insgesamt CHF 250'850.- belegt und (unter Vorbehalt der erfolglos beantragten Korrekturbuchung) auch ausdrücklich anerkannt werden. Insbesondere machen die Beschwerdeführer heute auch nicht mehr geltend, der verbuchte Aktienerwerb durch die G.________ SA sei erfolgsneutral gewesen. Im Übrigen figuriert ja insbesondere der Betrag von CHF 190'650.- auch als Forderung gegenüber der G.________ SA in den Aktiven der Einzelfirma des Beschwerdeführers. Bezüglich des Betrages von CHF 51'900.- (Erwerb 6 eigener Aktien der D.________ SA durch die G.________ SA) hat die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid dargelegt, mit der entsprechenden Verbuchung sei das Kontokorrent mit der D.________ SA ausgeglichen worden (Verrechnung mit von der D.________ SA geschuldeten Pachtzinsen). Damit wurde der Aktionär begünstigt und es erscheint naheliegend, dass dieser mit dem unmittelbar vorher erfolgten Rückkauf der 6 Aktien durch die D.________ SA den gleichen Preis erzielt hat. Ungeachtet der glaubwürdigen Sachverhaltsdarstellung durch die Vorinstanz haben es die Beschwerdeführer nicht für notwendig befunden, diesbezüglich der behördlichen Version plausible und umfassende Erklärungen entgegenzuhalten, geschweige denn rechtsgenügende Beweismittel einzureichen oder anzubieten. Dazu hätte umso mehr Anlass bestanden, als die Vorinstanz ihren Standpunkt in der Beschwerdeantwort noch bekräftigt und näher dargelegt hat. Demzufolge erweist sich die Beschwerde auch in diesem Punkt als unbegründet. 4. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten in Anwendung von Art. 144 Abs. 1 DBG den Beschwerdeführern aufzuerlegen. Die Höhe der Verfahrenskosten wird durch das kantonale Recht bestimmt (Art. 144 Abs. 5 DBG). Das heisst, dass insbesondere der Tarif vom
Kantonsgericht KG Seite 12 von 13 17. Dezember 1991 der Verfahrenskosten und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz zur Anwendung gelangt (vgl. Art 146 f. VRG). Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 3'000.- festzusetzen. III. Kantonssteuer (604 2014 56) 5. a) Das DStG enthält bezüglich des vorliegenden Streitgegenstandes analoge Bestimmungen wie das DBG. So werden auch gemäss Art. 28 Abs. 1 DStG bei selbstständiger Erwerbstätigkeit allgemein die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen. Diese Norm stimmt wörtlich mit Art. 10 Abs. 1 (Einleitungssatz) StHG überein. Ebenfalls ausdrücklich vom Abzug ausgeschlossen, sind insbesondere die Aufwendungen für den Unterhalt der steuerpflichtigen Person und ihrer Familie sowie der durch die berufliche Stellung der steuerpflichtigen Person bedingte Privataufwand (Art. 35 Bst. a DStG). Zudem sind gemäss Art. 21 Abs. 1bis DStG, welcher am 1. Januar 2009 in Kraft getreten ist, Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen und dergleichen) im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen (vgl. im Übrigen auch Art. 21 Abs. 1 Bst. c DStG und Art. 7 Abs. 1 StHG). b) Angesichts der analogen Regelung im Bundesrecht und im kantonalen Recht kann sich der Steuergerichtshof mit dem Hinweis begnügen, dass der Rekurs betreffend die Kantonssteuer aus den vorne in E. 2 f. dargelegten Gründen gleich zu beurteilen ist wie jener betreffend die direkte Bundessteuer. Demzufolge ist der Rekurs ebenfalls abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. 6. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Verfahrenskosten den Beschwerdeführern aufzuerlegen (Art. 131 Abs. 1 VRG). Dabei gelangt der Tarif vom 17. Dezember 1991 der Verfahrenskosten und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz zur Anwendung (vgl. Art 146 f. VRG). Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 3'000.- festzusetzen.
Kantonsgericht KG Seite 13 von 13 Der Steuergerichtshof erkennt: I. Direkte Bundessteuer (604 2014 55) 1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist. 2. Die Kosten (Gebühr: CHF 3'000.-) werden den Beschwerdeführern auferlegt. Diese Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. II. Kantonssteuer (604 2014 56) 3. Der Rekurs wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist. 4. Die Kosten (Gebühr: CHF 3'000.-) werden den Beschwerdeführern auferlegt. Diese Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. III. Zustellung Der vorliegende Entscheid kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als auch der Kantonssteuern gemäss Art. 146 DBG bzw. 73 StHG und 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, Lausanne, angefochten werden. Gegen die Festsetzung der Höhe der Verfahrenskosten ist innert 30 Tagen die Einsprache an die Behörde, die entschieden hat, zulässig, sofern nur dieser Teil des Entscheides angefochten wird (Art. 148 VRG). Freiburg, 31. August 2015/hca Präsident Gerichtsschreiberin