Bundesverwaltungsgericht Tribunal administratif fédéral Tribunale amministrativo federale Tribunal administrativ federal Cour I A-1644/2011 Arrêt du 20 juin 2011 Composition Daniel de Vries Reilingh (président du collège), Pascal Mollard, Daniel Riedo, juges, Celia Clerc, greffière. Parties X._______, ***, représenté par A._______, ***, recourant, contre Administration fédérale des contributions AFC, Amtshilfe USA, Eigerstrasse 65, 3003 Berne, autorité inférieure. Objet Entraide administrative (CDI-US).
A-1644/2011 Page 2 Faits : A. La Confédération suisse (ci-après : la Suisse) et les Etats-Unis d'Amérique (ci-après : Etats-Unis) ont conclu, en date du 19 août 2009, un accord concernant la demande de renseignements de l'Internal Revenue Service des Etats-Unis relative à la société de droit suisse UBS SA (Accord 09, RO 2009 5669). En vertu de cet accord, la Suisse s'est engagée à traiter la demande d'entraide administrative des Etats- Unis concernant les clients américains d'UBS SA selon les critères établis dans l'annexe à l'Accord 09, ainsi que conformément à la convention du 2 octobre 1996 entre la Suisse et les Etats-Unis en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu (CDI-US 96, RS 0.672.933.61). Se fondant sur lesdits critères, les parties à l'Accord 09 ont estimé que la demande d'entraide administrative portait sur environ 4'450 comptes ouverts ou clos. La Suisse s'est en outre engagée à mettre sur pied une unité opérationnelle spéciale permettant à l'Administration fédérale des contributions (ci-après : AFC), dans le cadre de la demande d'entraide précitée, de rendre ses décisions finales dans un délai de 90 jours s'agissant des 500 premières décisions et les décisions restantes dans les 360 jours suivant la date de la réception de ladite demande. B. Le 31 août 2009, l'administration fiscale américaine (Internal Revenue Service à Washington, ci-après : IRS) a adressé à l'AFC une demande d'entraide administrative, en invoquant l'Accord 09. Cette demande est fondée sur l'art. 26 CDI-US 96, sur le protocole d'accord faisant partie intégrante de la CDI-US 96, ainsi que sur l’accord mutuel du 23 janvier 2003 entre l'AFC et le département du trésor des Etats-Unis portant sur l’application de l'art. 26 CDI-US 96 (Accord 03, publié in : Rechtsbuch der schweizerischen Bundessteuern, Pestalozzi/Lachenal/Patry [Editeurs], Therwil janvier 2010, vol. 4, ch. I B h 69, annexe 1 version en anglais, annexe 4 version en allemand). L'IRS a requis des informations concernant des contribuables américains qui, durant la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2008, ont eu le droit de signature ou un autre droit de disposer des comptes bancaires détenus, surveillés ou entretenus par une division d'UBS SA ou une de ses succursales ou filiales en Suisse (ci-après : UBS SA). Ont été concernés les comptes pour lesquels UBS SA (1) n'était pas en possession du formulaire « W-9 » dûment complété par le contribuable et (2) n'avait pas annoncé, dans les délais et formes requis, au moyen du formulaire « 1099 » et au nom
A-1644/2011 Page 3 du contribuable concerné, les retraits effectués par ce dernier au fisc américain. C. Le 1er septembre 2009, l'AFC a pris une décision à l'encontre d'UBS SA exigeant des renseignements au sens de l'art. 20d al. 2 de l'ordonnance du 15 juin 1998 concernant la convention de double imposition américano-suisse du 2 octobre 1996 (OCDI-US 96, RS 672.933.61). Elle a décidé d'ouvrir une procédure d'entraide administrative et a requis d'UBS SA, dans les délais fixés à l'art. 4 de l'Accord 09, de fournir en particulier les dossiers complets des clients tombant sous l'annexe à l'Accord 09. D. Par arrêt A-7789/2009 du 21 janvier 2010 (publié partiellement in : ATAF 2010/7), le Tribunal administratif fédéral a admis un recours contre une décision finale de l'AFC qui concernait, conformément à l'annexe de l'Accord 09, une contestation relevant de la catégorie mentionnée au ch. 2 let. A/b (ci-après : catégorie 2/A/b). Il a considéré que l'Accord 09 était un accord amiable qui devait rester à l'intérieur du cadre fixé par la convention dont il dépendait, soit la CDI-US 96, selon laquelle l'entraide administrative est accordée seulement en cas de fraude fiscale, mais pas en cas de soustraction d'impôt. Compte tenu de cet arrêt, le Conseil fédéral a – après de nouvelles négociations avec les Etats-Unis – conclu le 31 mars 2010 un protocole modifiant l'accord entre la Suisse et les Etats-Unis concernant la demande de renseignements de l'Internal Revenue Service des Etats- Unis relative à la société de droit suisse UBS SA, signé à Washington le 19 août 2009 (ci-après : Protocole 10, RO 2010 1459). Le Protocole 10 est applicable à titre provisoire dès le jour de sa signature par les parties (cf. art. 3 al. 2 Protocole 10). E. Par arrêté fédéral du 17 juin 2010 portant approbation de l'accord entre la Suisse et les Etats-Unis concernant la demande de renseignements relative à UBS SA, ainsi que du protocole modifiant cet accord (RO 2010 2907), l'Assemblée fédérale a approuvé l'Accord 09 et le Protocole 10 et autorisé le Conseil fédéral à les ratifier (la version consolidée de l'Accord 09 et du Protocole 10 est publiée au RS 0.672.933.612 et est désignée ci-après comme Convention 10, la langue originale de cette convention étant l'anglais). L'arrêté fédéral précité n'a pas été soumis au
A-1644/2011 Page 4 référendum facultatif en matière de traités internationaux selon l'art. 141 al. 1 let. d ch. 3 de la constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101). F. Le 15 juillet 2010, le Tribunal administratif fédéral a rendu un arrêt dans l'affaire pilote A-4013/2010 au sujet de la validité de la Convention 10 (publié partiellement in : ATAF 2010/40). G. Le dossier de X._______ concerné par la présente procédure a été transmis par UBS SA à l'AFC le 13 décembre 2009. Dans sa décision finale prise le 10 mai 2010, l'AFC a retenu que toutes les conditions étaient réunies pour accorder l'entraide administrative à l'IRS et fournir les documents édités par UBS SA. Par acte du 24 juin 2010, X._______ a interjeté recours conte la décision finale susdite auprès du Tribunal administratif fédéral. Sans entrer en matière sur le fond, le Tribunal de céans a, par arrêt du 31 août 2010, retenu que le droit d’être entendu du prénommé avait été violé. Il a par conséquent annulé la décision précitée du 10 mai 2010 et renvoyé l’affaire à l’AFC pour qu’elle donne l’occasion à X._______ de se déterminer et qu’elle rende une nouvelle décision au sujet de l’octroi éventuel de l’entraide administrative dans le cas le concernant. H. Invité à prendre position jusqu’au 29 octobre 2010, délai qui a été prolongé jusqu’au 15 novembre 2010, X._______ a déposé sa prise de position dans le délai imparti par l’AFC. Dans sa décision finale du 11 février 2011, l’autorité inférieure a une nouvelle fois considéré que toutes les conditions étaient réunies pour accorder l’entraide administrative à l’IRS et fournir les documents édités par UBS SA. I. Par mémoire du 16 mars 2011, X._______(ci-après : recourant) a interjeté recours auprès du Tribunal administratif fédéral contre la décision finale prise le 11 février 2011 par l’AFC. A titre préalable, il a requis plusieurs mesures d'instruction en lien avec la mission confiée par l'AFC à B._______. Principalement, il a demandé – sous suite de dépens – que la décision entreprise soit annulée et la cause soit renvoyée à l’AFC « afin qu’elle respecte le droit d’être entendu du recourant ». Subsidiairement, il a conclu à ce que l'entraide administrative soit refusée. En substance, il a fait valoir une violation du droit d'être entendu,
A-1644/2011 Page 5 que la Convention 10 serait complètement exécutée, un défaut d'indépendance et d'impartialité de la procédure d'entraide administrative, une violation de l'interdiction de la « recherche indéterminée de moyens de preuve » (« fishing expedition » ou « recherche non autorisée de moyens de preuves »), une violation de l'interdiction de rétroactivité des lois, la nullité de la Convention 10 et que les critères pour accorder l'entraide ne seraient pas remplis. J. Dans sa réponse du 5 mai 2011, l'AFC a conclu au rejet du recours dans la mesure où celui-ci serait recevable, sous suite de frais. K. Dans sa réplique du 6 juin 2011, le recourant a persisté dans ses conclusions et arguments. L. Les faits seront repris, pour autant que besoin, dans les considérants qui suivent. Droit : 1. Le Tribunal administratif fédéral connaît des recours contre les décisions finales prises par l'AFC en matière d'entraide administrative basée sur l'art. 26 CDI-US 96 (cf. art. 20k al. 1 et 4 OCDI-US 96 en relation avec les art. 31 à 33 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral [LTAF, RS 173.32], ainsi qu'avec l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative [PA, RS 172.021]). Le Tribunal administratif fédéral est donc compétent pour connaître de la présente cause. La procédure devant le Tribunal de céans est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF). Interjeté dans la forme (cf. art. 52 PA) et le délai (cf. art. 50 al. 1 PA) prescrits par la loi, le recours est recevable, sous réserve du consid. 6.1 ci-après, si bien qu’il y a lieu d’entrer en matière. 2. 2.1. Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (cf. art. 49 let. a PA), la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (cf. art. 49 let. b PA) ou l'inopportunité (cf. art. 49 let. c PA; cf. également ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor
A-1644/2011 Page 6 dem Bundesverwaltungsgericht, Bâle 2008, ch. 2.149 p. 73; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6e éd., Zurich/Saint Gall 2010, ch. 1758 ss). Le droit fédéral au sens de l'art. 49 let. a PA comprend les droits constitutionnels des citoyens (cf. ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2e éd., Zurich 1998, ch. 621). Le droit conventionnel en fait également partie (cf. ATF 132 II 81 consid 1.3 et les références citées; arrêts du Tribunal administratif fédéral A- 7014/2010 du 3 février 2011 consid. 3.1 et les références citées, A- 4161/2010 du 3 février 2011 consid. 3.1 et A-7094/2010 du 21 janvier 2011 consid. 2.1). Seule peut toutefois être invoquée par les particuliers devant les tribunaux la violation de dispositions directement applicables (« self-executing ») contenues dans les traités internationaux. Comme ceux-ci peuvent renfermer des normes directement applicables et d'autres qui ne le sont pas, c'est par la voie de l'interprétation qu'il convient d'opérer une qualification à cet égard (cf. ATF 121 V 246 consid. 2b et les références citées; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.1 et les références citées, A-7027/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.1 et les références citées, A-7020/2010 du 27 avril 2011 consid. 2.1 et les références citées, A-4013/2010 du 15 juillet 2010 consid. 1.2). 2.2. Le Tribunal administratif fédéral constate les faits et applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués (cf. art. 62 al. 4 PA) ni par l'argumentation juridique développée dans la décision entreprise (cf. PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3e éd., Berne 2011, p. 300 s.). L'autorité saisie se limite toutefois en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c; Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération [JAAC] 61.31 consid. 3.2.2; KÖLZ/HÄNER, op. cit., ch. 677). 2.3. La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie essentiellement par la maxime inquisitoire, selon laquelle le Tribunal définit les faits pertinents et les preuves nécessaires, qu'il ordonne et apprécie d'office. Cette maxime doit cependant être relativisée par son corollaire, soit le devoir de collaboration des parties à l'établissement des faits, ainsi que par le droit des parties, compris dans le droit d'être entendu, de participer à la procédure et d'influencer la prise de décision (cf. ATF 128 II 139 consid. 2b, 120 V 357 consid. 1a). Le devoir de collaborer des parties concerne en particulier le recourant qui adresse un
A-1644/2011 Page 7 recours au Tribunal dans son propre intérêt. Le recourant doit ainsi renseigner le juge sur les faits de la cause, indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver sa requête (cf. art. 52 PA; ATF 119 II 70 consid. 1; MOOR/POLTIER, op. cit., ch. 2.2.6.3 p. 292 ss; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées, A-7027/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées, A-7020/2010 du 27 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées). Un devoir de collaborer concerne aussi le recourant en ce qui concerne les faits qu'il est mieux à même de connaître, parce qu'ils ont trait spécifiquement à sa situation personnelle, qui s'écarte de l'ordinaire (cf. MOOR/POLTIER, op. cit., ch. 2.2.6.3 p. 294 s.; arrêt du Tribunal fédéral 2C_573/2007 du 23 janvier 2008 consid. 2.3 et les références citées). Il n'appartient en principe pas à l'autorité de recours d'établir les faits ab ovo. Dans le cadre de la présente procédure, il s'agit bien plus de vérifier les faits établis par l'autorité inférieure et de les corriger ou compléter le cas échéant (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A- 7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées, A- 7027/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées, A- 7020/2010 du 27 avril 2011 consid. 2.3 et les références citées; cf. également MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., ch. 1.52). 2.4. Le Tribunal administratif fédéral a par ailleurs jugé qu'il convient de ne pas se montrer trop exigeant pour admettre l'existence d'un soupçon initial dès lors qu'au moment du dépôt de la demande d'entraide ou de la transmission des informations requises, il n'est pas encore possible de déterminer si celles-ci seront utiles à l'autorité requérante ou non. En général, il suffit qu'il soit démontré de manière adéquate que les informations requises sont de nature à servir l'avancement de l'enquête. Concrètement, l'état de fait exposé doit laisser apparaître un soupçon initial, les bases légales de la requête doivent être données et les informations et documents requis doivent être décrits. On ne saurait toutefois attendre que – à ce stade de la procédure – l'état de fait ne souffre d'aucune lacune ou d'éventuelles contradictions. Il n'appartient en particulier pas au Juge de l'entraide de vérifier si un acte punissable a été commis. L'examen du Tribunal administratif fédéral est par conséquent limité à vérifier si le seuil du soupçon initial a été franchi ou si l'état de fait constaté par l'autorité inférieure est manifestement lacunaire, faux ou contradictoire (cf. ATAF 2010/26 consid. 5.1; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.4 et les références citées, A-7027/2010 du 28 avril 2011
A-1644/2011 Page 8 consid. 2.4 et les références citées, A-7020/2010 du 27 avril 2011 consid. 2.4 et les références citées, A-4013/2010 du 15 juillet 2010 consid. 2.2 et les références citées). Il appartient par la suite à la personne concernée par l'entraide administrative de réfuter de manière claire et décisive le soupçon initial qui paraît fondé, respectivement, l'hypothèse sur laquelle s'est basée l'autorité inférieure pour admettre que les critères de l'annexe à la Convention 10 étaient remplis. Si elle réussit à apporter cette preuve, l'entraide doit être refusée. Afin d’apporter cette preuve libératoire, elle doit, sur le champ et sans réserve, prouver que c’est à tort qu’elle est visée par la procédure d’entraide administrative. Le Tribunal administratif fédéral n’ordonne aucun acte d’instruction à cet égard (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.4 et les références citées, A-7027/2010 du 28 avril 2011 consid. 2.4 et les références citées, A-7020/2010 du 27 avril 2011 consid. 2.4 et les références citées, A-4013/2010 du 15 juillet 2010 consid. 2.2 et les références citées). 3. 3.1. Le recourant requiert toute une série de mesures d'instruction. Il demande qu'il soit ordonné à l'autorité inférieure : (a) de remettre au recourant le contrat et tout autre document en rapport avec la mission octroyée à B._______ par l'AFC, (b) de remettre au recourant tout document attestant de l'absence de conflit d'intérêts chez B._______ avec l'objet de la mission lui ayant été confiée par l'AFC, et (c) de remettre au recourant tout document indiquant quelle est la nature de l'examen auquel doivent procéder les collaborateurs de l'AFC et de B._______ chargés de se prononcer sur l'admissibilité de l'entraide. Le recourant demande ces mesures d'instruction dans le but de démontrer que la procédure a été entachée de vices de forme, à savoir d'un défaut d'indépendance et d'impartialité, justifiant une annulation de la décision entreprise. Plus précisément, le recourant estime que la mission octroyée à B._______ par l'AFC représente un transfert de tâches publiques à une entité privée, qui ne respecterait pas les exigences de la délégation de compétence.
A-1644/2011 Page 9 Le grief portant sur la composition régulière de l'autorité inférieure a un caractère formel qui impose de l'examiner en premier lieu, avant même les diverses violations du droit d'être entendu, également invoquées par le recourant (cf. arrêt du Tribunal fédéral HYPERLINK "http://links.weblaw.ch/2D_130/2008" \t "lslink" 2D_130/2008 du 13 février 2009 consid. 2.1; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 3.1 et A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 3.1). 3.2. Le Tribunal de céans a déjà jugé – au vu des pièces relatives aux dossiers d'entraide administrative – que B._______ avait fourni, dans le cadre des procédures d'entraide administrative liées à la demande de renseignements de l'IRS, des analyses préliminaires relatives aux critères financiers énoncés dans l'annexe à la Convention 10. Il a considéré que la mission confiée à B._______ consistait en un travail préliminaire de calcul, de sorte que ladite société n'était pas intervenue dans le processus décisionnel. L'examen juridique était en effet effectué par l'AFC, qui – après avoir repris, contrôlé et, le cas échéant, corrigé les analyses fournies par B._______ – établissait les décisions finales en fonction de sa propre appréciation du cas, des pièces du dossier officiel fourni par UBS SA, ainsi que des éventuelles observations des parties (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 3.2.1 et A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 3.3.2). Le Tribunal administratif fédéral a admis que la qualification des rapports entre l'AFC et B._______ en tant que délégation de compétence ou simple mandat importait peu, puisque dans les deux cas de figure une base légale n'était pas nécessaire. En effet, dans la mesure où l'AFC rendait elle-même ses décisions en matière d'entraide administrative, dans la forme prescrite et dans une composition régulière, elle était habilitée – en l'absence même de base légale – à confier à B._______, en particulier, l'analyse préliminaire des dossiers édités par UBS SA (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 3.2.2 et A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 3.3.4). Le Tribunal de céans a en outre jugé que – dans la mesure où B._______ n'avait été appelée ni à rendre ni à préparer les décisions établies sur la base de la Convention 10, sa mission s'étant limitée à contrôler le contenu des dossiers transmis par UBS SA à l'AFC – les règles déterminantes en matière d'indépendance et d'impartialité des autorités administratives ne trouvaient pas application à l'égard de ladite société et/ou de ses collaborateurs (cf. art. 29 al. 1 Cst. en relation avec l'art. 10
A-1644/2011 Page 10 al. 1 PA; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 3.3.1 et A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 3, spéc. consid. 3.2 et 3.4.1 et les références citées; cf. également arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6933/2010 du 17 mars 2011 consid. 5.3). 3.3. S’agissant de la question de l’indépendance et de l’impartialité de l’AFC, le Tribunal de céans a également jugé à plusieurs reprises que – bien que certains passages des décisions d'entraide administrative de l'AFC correspondaient à des passages de l'avis établi par C._______ pour UBS SA – c'était après un examen approfondi que l'AFC avait repris les arguments de l'avis qu'elle partageait. La reprise ou non de certains passages de cet avis n'avait relevé que de la décision de l'AFC, prise en toute autonomie. Ces circonstances ne révélaient pas une quelconque apparence de prévention de la part de l'AFC et/ou de ses collaborateurs et cette situation ne faisait pas non plus redouter une activité partiale de cette autorité. On ne pouvait pas non plus considérer que C._______ avait participé à l'élaboration des décisions établies sur la base de la Convention 10, anciennement Accord 09 (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6302/2010 du 28 mars 2010 consid. 3.3.2 et A- 6258/2010 du 14 février 2011 consid. 3.4.2). 3.4. Compte tenu de la jurisprudence précitée – du reste parfaitement connue par le mandataire du recourant, puisque ledit mandataire, respectivement d'autres avocats de son Etude ont représenté les intérêts des parties concernées dans les affaires A-6302/2010 du 28 mars 2011 et A-6258/2010 du 14 février 2011 – les griefs du recourant tiré du défaut d’indépendance et d’impartialité de l’AFC et de ses collaborateurs, respectivement de la violation des exigences légales en matière de délégation de compétence en relation avec la mission confiée à B._______, doivent être rejetés. 3.5. Le droit d'être entendu n'empêche pas l'autorité de mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves proposées, elle a la certitude qu'elles ne pourraient l'amener à modifier son opinion (cf. ATF 136 I 229 consid. 5.3, 134 I 140 consid. 5.3 p. 148, 133 II 391 consid. 4.2.3 et les références citées; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7027/2010 du 28 avril 2011 consid. 4.2.1, A-8330/2010 du 8 avril 2011 consid.4.2.1 et les références citées; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., ch. 3.144), ce qui est – vu les considérants 3.2 à 3.4 ci-dessus – le cas en l'espèce. http://links.weblaw.ch/BGE-133-II-384 http://links.weblaw.ch/BGE-133-II-384 http://links.weblaw.ch/BGE-133-II-384 http://links.weblaw.ch/BGE-133-II-384 http://links.weblaw.ch/BGE-133-II-384
A-1644/2011 Page 11 Le Tribunal de céans renonce par conséquent aux mesures d'instruction requises par le recourant (cf. consid. 3.1 ci-avant). 4. 4.1. Le recourant fait également valoir qu'il appartiendrait à UBS SA de choisir les comptes dont les dossiers seront transmis au fisc américain et de les transmettre à l'AFC à cette fin, de sorte que le rôle de déterminer quels clients d'UBS SA sont concernés par la procédure d'entraide administrative aurait été entièrement laissé à la discrétion de ladite banque. 4.2. Comme l'a jugé le Tribunal de céans déjà à plusieurs reprises, UBS SA n'avait pas la possibilité de choisir les comptes ou de transmettre à l'AFC en priorité les données bancaires de clients peu intéressants pour elle. Conformément à la décision prise le 1er septembre 2009 par l'AFC exigeant d'UBS SA les dossiers complets des clients tombant sous l'annexe à l'Accord 09 (cf. les faits lettre C), cette banque devait au contraire transmettre à l'AFC tous les dossiers des clients qui remplissaient les critères figurant dans l'annexe à la Convention 10, anciennement l'Accord 09. Le grief du recourant, dans la mesure où il est recevable – dès lors qu'il n'appartient pas au Tribunal de céans de vérifier si UBS SA a correctement exécuté la décision prise à son encontre par l'AFC – doit être rejeté (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A- 6302/2010 du 28 mars 2010 consid. 4, A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 4 et A-7156/2010 du 17 janvier 2010 consid. 5.2.2 et la référence citée). 5. Le recourant invoque en outre des violations de son droit d'être entendu. 5.1. Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al. 2 Cst. est de nature formelle, de sorte que sa violation entraîne l'annulation de la décision attaquée indépendamment de l'incidence de cette violation sur le fond (cf. ATF 134 V 97, 127 V 431 consid. 3d/aa; ANDREAS AUER/GIORGIO MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, vol. II : Les droits fondamentaux, 2e éd., Berne 2006, ch. 1346). Le motif relatif à ce moyen de droit doit donc être examiné en priorité (cf. arrêt du Tribunal fédéral destiné à publication 5A_179/2010 du 1er avril 2011 consid. 2.1,
A-1644/2011 Page 12 ATF 124 I 49 consid. 1; arrêts du Tribunal administratif fédéral A- 7027/2010 du 28 avril 2011 consid. 4.1.1 et A-6933/2010 du 17 mars 2011 consid. 3.1 et les références citées). Le droit d'être entendu comprend le droit de s'exprimer, le droit de consulter le dossier, le droit de faire administrer des preuves et de participer à l'administration de celles-ci, le droit d'obtenir une décision motivée et le droit de se faire représenter ou assister (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6933/2010 du 17 mars 2011 consid. 3.1 et A-7094/2010 du 21 janvier 2011 consid. 3.2 et les références citées; ANDRÉ GRISEL, Traité de droit administratif, Neuchâtel 1984, vol. I et II, p. 380 ss et 840 ss). 5.2. Le recourant se plaint d'une violation du droit d'être entendu ainsi que d’une fausse constatation des faits, dès lors que la décision litigieuse retiendrait à tort qu’il n’aurait pas produit d’observations dans le délai imparti. 5.2.1. La jurisprudence déduit du droit d'être entendu, garanti à l'art. 29 al. 2 Cst. et concrétisé à l'art. 35 PA, le devoir pour l'autorité de motiver sa décision. Le but est que le destinataire puisse la comprendre et l'attaquer utilement s'il y a lieu, et que l'autorité de recours puisse exercer son contrôle. Pour répondre à ces exigences, il suffit que l'autorité mentionne, au moins brièvement, les motifs qui l'ont guidée et sur lesquels elle a fondé sa décision, de manière à ce que l'intéressé puisse se rendre compte de la portée de celle-ci et l'attaquer en connaissance de cause (cf. ATF 126 I 97 consid. 2b, 124 V 180 consid. 1a, 123 I 31 consid. 2c; arrêt du Tribunal administratif fédéral A- 7094/2010 du 21 janvier 2011 consid. 3.2). Elle n'a toutefois pas l'obligation d'exposer et de discuter tous les faits, moyens de preuves et griefs invoqués par les parties. Elle peut au contraire se limiter à ceux qui peuvent être tenus comme pertinents (cf. ATF 136 I 229 consid. 5.2, 135 V 65 consid. 2.6, 134 I 83 consid. 4.1, 133 III 439 consid. 3.3 et les références citées; ATAF 2009/35 consid. 6.4.1; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7027/2010 du 28 avril 2011 consid. 4.1.1 et A- 6933/2010 du 17 mars 2011 consid. 3.2.1). Rien n'empêche une motivation par renvoi à la décision attaquée ou à un précédent jugement, dans la mesure où il s'agit d'un processus largement admis en droit suisse et qui ne contrevient pas au droit d'être entendu, au sens de l'art. 29 al. 2 Cst. Une telle manière de procéder est admise pour autant que la motivation à laquelle il est renvoyé réponde aux exigences
A-1644/2011 Page 13 déduites de l'art. 29 al. 2 Cst. (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_379/2010 du 19 novembre 2010 consid. 3.1 et les références citées, 1C_395/2009 du 13 octobre 2009 consid. 4, 5P.378/2003 du 8 décembre 2003 consid. 3). 5.2.2. En l'espèce, l’autorité inférieure a retenu à tort que le recourant ne s’était pas exprimé dans le délai imparti. Elle s’est néanmoins déterminée sur les arguments invoqués par l’intéressé dans sa prise de position du 15 novembre 2010, car ceux-ci étaient en tous points identiques aux griefs soulevés par le recourant dans son premier recours adressé au Tribunal de céans le 24 juin 2010. L’autorité intimée s’est en particulier prononcée sur tous les griefs formulés par le recourant dans sa prise de position du 15 novembre 2010, ce que celui-ci ne conteste au demeurant pas. La fausse constatation de l’autorité intimée n’a ainsi pas porté préjudice au recourant dont le droit d’être entendu n’a ainsi pas été violé. Son grief doit ainsi être rejeté. 5.3. Le recourant invoque également une violation de l'art. 29 al. 2 Cst., en raison de l'absence de notification à lui-même de la décision prise le 1er septembre 2009 par l'AFC à l'encontre d'UBS SA. 5.3.1. Pour les raisons que le Tribunal de céans a déjà exposées dans son arrêt A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 5.3, parfaitement connu par le mandataire du recourant (cf. consid. 3.4 ci-avant et consid. 6.1 et 7.2 ci-après) et auquel il est renvoyé, on ne saurait reprocher à l'AFC de ne pas avoir notifié au recourant, séparément et immédiatement, sa décision du 1er septembre 2009 à l'encontre d'UBS SA. 5.3.2. En outre, ladite décision se trouvait déjà en date du 15 septembre 2009 sur le site internet de l'AFC (cf. www.estv.admin.ch). De plus, l'autorité inférieure a transmis au recourant – au moyen d’une clé USB contenant les documents relatifs au dossier *** – sa décision du 1er septembre 2009. Le recourant a donc pu prendre connaissance de ladite décision, au plus tard dans le courant du mois de juin 2010, soit quelques jours après l'envoi des courriers datés des 16 et 22 juin 2010 de l'AFC, adressés respectivement au recourant lui-même et à son mandataire, contenant la clé USB en question. Par surabondance de motifs, le Tribunal de céans observe également que la décision du 1er septembre 2009 étant antérieure à la décision finale du 11 février 2011 entreprise, elle était immédiatement exécutoire et ne pouvait être attaquée que conjointement à la décision finale http://www.estv.admin.ch
A-1644/2011 Page 14 (cf. art. 20k al. 2 OCDI-US 96). En effet, en vertu de l'effet dévolutif, la décision antérieure, faisant partie de la décision finale, ne pouvait être attaquée séparément (cf. arrêt du Tribunal fédéral HYPERLINK "http://links.weblaw.ch/2C_186/2010" \t "lslink" 2C_186/2010 du 18 janvier 2011 consid. 3.4, destiné à publication; ATF HYPERLINK "http://links.weblaw.ch/BGE-134-II-142" \t "lslink" 134 II 142 consid. 1.4; cf. également arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6933/2010 du 17 mars 2011 consid. 1.4 et A-6930/2010 du 9 mars 2011 consid. 1.3 et les références citées). Il convient ainsi de constater que le recourant n'a subi aucun préjudice en raison de la notification différée de la décision à l'encontre d'UBS SA précitée, puisqu'il a pu valablement l'attaquer dans le cadre du recours interjeté contre la décision finale du 11 février 2011 auprès du Tribunal administratif fédéral. Enfin l'AFC ignorait, au moment de rendre sa décision du 1er septembre 2009, quelles étaient les personnes qui seraient précisément intéressées par la procédure d'entraide administrative en cause. On ne saurait ainsi reprocher à l'autorité inférieure, ni l'absence d'information concernant la procédure à l'encontre d'UBS SA, ni la nonconsultation du recourant avant de rendre la décision susdite. Dans ces circonstances, les griefs du recourant, tendant à une violation de l'art. 29 al. 2 Cst. pour défaut de notification de la décision du 1er septembre 2009, s'avèrent infondés. 6. Il reste à se prononcer sur le bien-fondé matériel de la décision attaquée, en premier lieu sur la validité et l'applicabilité de la Convention 10. 6.1. Dans plusieurs arrêts (A-6302/2010 du 28 mars 2011, A-6933/2010 du 17 mars 2011 et A-6258/2010 du 14 février 2011) – du reste parfaitement connus par le mandataire du recourant, puisque ledit mandataire, respectivement d'autres avocats de son Etude ont représenté les intérêts des parties concernées dans les affaires A- 6302/2010 du 28 mars 2011 et A-6258/2010 du 14 février 2011 – et auxquels il est renvoyé, le Tribunal administratif fédéral s'est prononcé notamment sur la question de la nullité de la Convention 10, au sens de l'art. 52 de la convention de Vienne sur le droit des traités du 23 mai 1969 (CV, RS 0.111). Il a jugé que cette disposition ne pouvait être invoquée que par des Etats et non par des particuliers. Il a également jugé que même si on admettait que des particuliers pouvaient se prévaloir de l'art. 52 CV (ce qui n'était manifestement pas le cas), la Convention 10 ne serait pas nulle pour autant, le comportement des Etats-Unis à l'égard
A-1644/2011 Page 15 d'UBS SA et de la Suisse ne pouvant pas être qualifié de contrainte au sens de l'art. 52 CV (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A- 6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 6.1, A-6933/2010 du 17 mars 2011 consid. 4.1 et A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 6 et les références citées). Dans ces conditions, le grief du recourant tiré de la nullité, au sens de l'art. 52 CV, de la Convention 10 est irrecevable. Au demeurant, même si on admettait que le recourant pouvait se prévaloir de l'art. 52 CV, son grief devrait de toute manière être rejeté. 6.2. Le Tribunal de céans s'est prononcé à maintes reprises au sujet des griefs tirés de la violation du principe de non-rétroactivité des lois (cf. consid. 6.2.1 ci-après) et de l'interdiction de la « recherche indéterminée de moyens de preuve » (ou « pêche à l'information »; « fishing expedition »; cf. consid. 6.2.2 ci-dessous). 6.2.1. Il a jugé que les parties à un accord international étaient libres de prévoir expressément ou de manière implicite son application rétroactive (cf. ATAF 2010/40 consid. 4.4 et arrêt du Tribunal administratif fédéral A- 4876/2010 du 11 octobre 2010 consid. 3.1). Des règles de procédure pouvaient par ailleurs être appliquées de manière rétroactive à des faits antérieurs, car l'interdiction de la non-rétroactivité ne valait que pour le droit pénal matériel et non pas pour le droit de procédure, dont les dispositions en matière d'entraide administrative faisaient partie (cf. ATAF 2010/40 consid. 6.5.2 et arrêt du Tribunal administratif fédéral A- 4876/2010 du 11 octobre 2010 consid. 3.1; cf. également arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 3.3 et A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 3.3 et les références citées; pour une critique de cette jurisprudence, cf. FELIX UHLMANN/RALPH TRÜMPLER, « Das Rückwirkungsverbot ist im Bereich der Amtshilfe nicht von Bedeutung » – Überlegungen zum Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 15 Juli 2010 betreffend den UBS- Staatsvertrag, in : Revue de droit suisse [RDS] 130 [2011] p. 139 ss, qui ne discutent toutefois pas la possibilité prévue par la CV d'instaurer un « effet rétroactif »). Par ailleurs, les parties à la Convention 10 avaient voulu qualifier différemment des faits qui s'étaient déroulés antérieurement à la signature de l'Accord 09, ce qui était communément appelé « effet rétroactif ». Cette volonté d'appliquer avec effet rétroactif l'Accord 09 – devenu la Convention 10 – ressortait clairement des critères pour
A-1644/2011 Page 16 accorder l'entraide fixés dans l'annexe à la Convention 10. Bien que les parties eussent précisé, à l'art. 8 de la Convention 10, que cette dernière entrerait en vigueur au moment de sa signature, elles avaient voulu cet effet rétroactif (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 3.3 et A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 3.3 et les références citées). 6.2.2. Le Tribunal de céans a également jugé que la Convention 10 – qui contient certains critères abstraits pour identifier les contribuables concernés par la demande d'entraide administrative des Etats-Unis, sans toutefois les citer nommément – est contraignante pour le Tribunal administratif fédéral au sens de l'art. 190 Cst. Aussi, on ne saurait vérifier si les critères relatifs à l'octroi de l'entraide administrative définis par la Convention 10 – dont notamment le critère relatif au calcul du revenu – sont adéquats. L'argument selon lequel la demande d'entraide administrative en cause constituerait une recherche indéterminée de moyens de preuve interdite (ou une « pêche à l'information »; « fishing expedition ») et serait dès lors irrecevable ne peut ainsi être suivi (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4013/2010 du 15 juillet 2010 consid. 7.2.3 et 8.4 et les références citées). Il s'ensuit que les personnes visées ne peuvent se défendre contre l'octroi de l'entraide administrative qu'en prouvant que c'est de manière erronée que les critères ressortant de la Convention 10 ont été appliqués à leur cas ou en démontrant que les résultats chiffrés auxquels ont aboutis les calculs de l'AFC sont erronés (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4013/2010 du 15 juillet 2010 consid. 8.3.3 et les références citées; cf. également arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 3.4 et A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 6.2.4 et les références citées). 6.2.3. Compte tenu de ce qui précède, les griefs tirés de la violation du principe de non-rétroactivité des lois et de l'interdiction de la « recherche indéterminée de moyens de preuve » (ou « pêche à l'information »; « fishing expedition ») doivent être rejetés. 7. 7.1. Le recourant prétend que la Convention 10 serait complètement exécutée compte tenu du retrait complet et définitif de la procédure John Doe Summons (ci-après : JDS) par l'autorité fiscale américaine. 7.2. Le Tribunal de céans a déjà jugé à plusieurs reprises – comme le sait au demeurant l'avocat du recourant puisqu'il a représenté les parties
A-1644/2011 Page 17 recourantes dans l'affaire A-6258/2010 du 14 février 2011 et qu'un autre avocat de son Etude a défendu la partie recourante dans l'affaire A- 6302/2010 du 28 mars 2011 – que le chiffre de 4'450 comptes n'avait aucune signification pour déterminer si la Convention 10 avait été exécutée au non. Aussi, ce n'était pas parce que la Suisse aurait transmis aux Etats-Unis les données bancaires relatives à 4'450 comptes, que ledit traité serait complètement exécuté. Le Tribunal administratif fédéral a en outre rappelé que l’art. 10 de la Convention 10 stipulait que ledit traité restait en vigueur jusqu'à ce que les parties eussent confirmé par écrit qu'elles s'étaient acquittées des obligations qui en découlaient. Or, les parties n'avaient pas encore confirmé par écrit que la Convention 10 aurait été complètement exécutée. Dans ces conditions, ledit accord était toujours en vigueur et, partant, applicable. Le fait que l'IRS eût retiré complètement et définitivement le JDS contre UBS SA ne modifiait en rien cette appréciation (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A- 7663/2010 et A-7699/2010 du 28 avril 2011 consid. 4.2.1, A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 6.3 et A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 6.3). Compte tenu de ce qui précède, le grief du recourant est mal fondé et doit par conséquent être rejeté. 8. 8.1. Les critères permettant d'accorder l'entraide administrative dans le cadre de la demande de renseignements de l'IRS sont définis dans l'annexe à la Convention 10. Ils se répartissent selon quatre catégories. Dans le cas présent, les éléments constitutifs de la catégorie concernée, à savoir la catégorie 2/A/b, sont les suivants : - les clients d'UBS SA, - domiciliés aux Etats-Unis, - qui étaient titulaires directs et ayant droit économiques, - de comptes-titres non déclarés (non-W-9) et de comptes de dépôt d'UBS SA d'une valeur de plus d'un million de francs suisses, pendant une période située entre 2001 et 2008, et - dont il y a de sérieuses raisons de penser qu'ils ont commis des « fraudes ou délits semblables ».
A-1644/2011 Page 18 La notion de « fraudes ou délits semblables » est définie en ce qui concerne la catégorie 2/A/b comme suit : - (i) le contribuable domicilié aux Etats-Unis n'a pas fourni de formulaire W-9 pendant au moins trois ans (dont un an au moins couvert par la demande d'entraide administrative), et - (ii) le compte détenu auprès d'UBS SA a généré des revenus de plus de 100'000 francs suisse en moyenne par an pour toute période de trois ans comprenant un an au moins couvert par la demande d'entraide administrative. L'analyse prend en compte le revenu brut (intérêts et dividendes) et les gains en capital (équivalant, dans le cadre de la demande d'entraide administrative, à 50% du produit brut des ventes réalisées sur le compte durant la période considérée). La version anglaise de l'annexe à la Convention 10 – seule déterminante (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4013/2010 du 15 juillet 2010 consid. 7.1) – reprend les conditions susdites dans les termes suivants : « US domiciled clients of UBS who directly held and beneficially owned “undisclosed (non-W-9) custody accounts” and “banking deposit accounts” in excess of CHF 1 million (at any point in time during the period of years 2001 through 2008) with UBS and for which a reasonable suspicion of “tax fraud or the like” can be demonstrated ». La notion « Tax fraud and the like » est définie comme suit : « (i) the USdomiciled taxpayer has failed to provide a Form W-9 for a period of at least 3 years (including at least 1 year covered by the request) and (ii) the UBS account generated revenues of more than CHF 100,000 on average per annum for any 3-year period that includes at least 1 year covered by the request. For the purpose of this analysis, revenues are defined as gross income (interest and dividends) and capital gains (which for the purpose of assessing the merits of this administrative information request are calculated as 50% of the gross sales proceeds generated by the accounts during the relevant period) ». 8.2. Le Tribunal de céans a jugé que le fait d'avoir effectivement réalisé un gain en capital imposable ne constituait pas, en tant que tel, un soupçon fondé de « fraudes ou délits semblables ». A l'inverse, lorsque le contribuable prouve avoir effectivement subi une perte en capital, ledit soupçon n'est pas levé. Le soupçon résulte en effet de l'omission d'avoir rempli, durant la période considérée par la Convention 10, les formulaires de déclaration indiquée pour la catégorie concernée, et non pas de la
A-1644/2011 Page 19 réalisation d'un revenu imposable. En ce qui concerne la catégorie 2/A/b, le critère déterminant est l'omission d'avoir rempli le formulaire W-9 durant une période d'au moins trois ans. Lorsque les caractéristiques relatives au compte, dont fait notamment partie le calcul schématique du revenu annuel moyen sur trois ans prévu par la Convention 10, sont remplies, l'on est en présence de « fraudes ou délits semblables » et l'entraide doit être accordée (cf. arrêt du Tribunal administratif A- 6053/2010 du 10 janvier 2011 consid. 2.3 et 2.4 publié partiellement in Archives de droit fiscal suisse [Archives] 79, p. 926 ss; cf. également arrêt du Tribunal administratif fédéral A-7156/2010 du 17 janvier 2011 consid. 6.2). 8.3. 8.3.1. En l'espèce, le recourant reconnaît être le titulaire et le bénéficiaire économique du compte bancaire litigieux ouvert auprès d'UBS SA en 2001. Il conteste toutefois avoir été domicilié aux Etats-Unis pendant la période en cause, mais prétend que son « domicile se situe en *1* ». Il ne fournit toutefois aucune pièce à l'appui de ses dires et n'explique pas pourquoi la décision prise le 11 février 2011 par l'AFC, qui se réfère à plusieurs pièces figurant au dossier (cf. pièces no ***_3_00003, _00005 et _00006 ainsi que _4_00013 et _5_00005 s. du dossier de l’AFC) serait fausse. Dans ces conditions, le recourant échoue à réfuter de manière claire et décisive le soupçon initial fondé selon lequel son domicile s'est trouvé, à tout le moins avant 2009, aux Etats-Unis (cf. consid. 2.4 ciavant). L'AFC fait au demeurant valoir, dans sa réponse du 5 mai 2011, des arguments supplémentaires plaidant en faveur du soupçon selon lequel le domicile du recourant s'est trouvé, à tout le moins avant 2009, aux Etats-Unis : le visa de résident des Etats-Unis a été délivré au recourant le 24 décembre 1996 (cf. pièce no ***_4_00017 du dossier de l’AFC) et celui-ci a acquis la nationalité américaine probablement en juin 1999, à juger d'après son passeport américain délivré le 30 juin 1999 par la « passport agency » de *** (cf. pièce no ***_5_00004 du dossier de l’AFC). L’intéressé était titulaire d'un permis de conduire délivré par l'Etat de *** le 20 février 1997, valable jusqu'au 31 octobre 2001, faisant état d'une adresse du recourant à *** dans l'Etat de ***. Un deuxième permis de conduire, probablement la prolongation du premier permis, indique également une adresse à *** dans l'Etat de *** (cf. pièce no ***_5_00006 du dossier de l’AFC). L'autorité inférieure fait au demeurant valoir que le passeport *1* du recourant a été établi le 8 janvier 2004 par le Consulat général d'*1* sis à *** et se réfère à cet effet à une pièce au dossier (cf. pièce no ***_5_00005 du dossier de l’AFC). Le recourant, qui a pourtant répliqué, n'a pas contesté ces éléments.
A-1644/2011 Page 20 Compte tenu de ce qui précède, il remplit les conditions de la Convention 10 relatives à sa personne. 8.3.2. Le recourant conteste que le compte aurait dépassé la valeur de CHF 1 million durant la période de 2001 à 2008. Il ressort pourtant clairement du dossier produit par l’AFC qu'en date du 31 janvier 2002 – notamment sur base du document intitulé « Zusammenfassung Dossieranalyse » qui se réfère à la page 3 du document PDF 6.1 – le montant brut des avoirs sur le compte a été de USD 606'603.--. Converti au cours du jour également indiqué sur le document précité, ce montant équivalait à CHF 1'038'383.--, si bien que le montant de CHF 1'000'000.-a été dépassé. Dans ce contexte, il convient de rappeler que le Tribunal de céans a déjà jugé à plusieurs reprises que l'AFC était en principe libre de choisir un facteur de conversion tant que ce dernier n'était pas arbitraire. Le Tribunal administratif fédéral a notamment admis qu'il n'était en tout cas pas arbitraire de tenir compte du cours du jour applicable (cf. ATAF 2010/40 consid. 8.3.3; cf. également arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7020/2010 du 27 avril 2011 consid. 7.1.2 et les références citées, A-6302/2010 du 28 mars 2011 consid. 8.1.2 et A-6933/2010 du consid. 5.2.2). L'AFC a ainsi procédé de manière correcte lors de la conversion en francs suisses des avoirs détenus sur le compte incriminé, de sorte que le grief soulevé par le recourant, qui souhaiterait appliquer d'autres taux de change que le cours du jour, en particulier dans sa réplique du 6 juin 2011, est infondé. En outre, il sied de relever que le Tribunal administratif fédéral a jugé, dans l'affaire A-3830/2010 du 29 avril 2011, que seuls le montant des avoirs bruts, à l'exclusion de dettes, qui ne doivent pas être déduites des comptes-titres et des comptes de dépôt d'UBS concernés, est déterminant (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-3830/2010 du 29 avril 2011 consid. 3.2 à 3.4 et les références citées) et qu'il suffit que la limite de CHF 1'000'000.-- ait été dépassée une fois pendant la période située entre 2001 et 2008 (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A- 3830/2010 du 29 avril 2011 consid. 3.4.8). Par conséquent, les critiques du recourant, qui souhaiterait déduire sa dette envers UBS SA du montant brut de ses avoirs et qui considère que la valeur de CHF 1'000'000.-- aurait dû être dépassée pendant plusieurs jours d'affilée, sont mal fondées.
A-1644/2011 Page 21 8.3.3. L’intéressé ne prétend pas avoir rempli les formulaires W-9. 8.3.4. D'après la décision entreprise, pendant l'année 2001, des gains en capital d'au moins CHF 657'303.-- ont été réalisés, de sorte que dans le cadre de trois années consécutives, la moyenne annuelle de CHF 100'000.-- a été dépassée. La décision précitée se réfère à ce sujet à la pièce no ***_6_00014 du dossier de l'AFC. Le calcul détaillé de ce montant ressort également de la pièce intitulée « Detailanalyse Einkünfte » figurant au dossier de l'AFC. Dans ces conditions, la critique tout à fait générale formulée par le recourant, qui prétend que les calculs ne seraient pas étayés et « qu'on ne voit pas, sur la base des pièces produites, en quoi le recourant aurait réalisé des gains en capital ascendant à plus de CHF 600'000.-- en 2001 », est mal fondée. 8.3.5. Compte tenu de ce qui précède, il y a lieu de constater que tous les critères de la catégorie 2/A/b sont remplis, de sorte que c'est aussi à juste titre que l'AFC a décidé d'accorder l'entraide administrative sollicitée. 9. Les considérations qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à rejeter le recours, dans la mesure où celui-ci est recevable (cf. consid. 6.1 ci-avant). Vu l'issue de la cause – en application de l'art. 63 al. 1 PA et de l'art. 1 ss du Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2) – les frais de procédure par CHF 15'000.--, comprenant l'émolument judiciaire et les débours, sont mis à la charge du recourant qui succombe. Ce dernier montant est compensé avec l'avance de frais totale déjà versée de CHF 15'000.--. Une indemnité à titre de dépens n'est pas allouée au recourant (cf. art. 64 al. 1 PA a contrario, respectivement art. 7 al. 1 FITAF a contrario). 10. Conformément à l'art. 83 let. h de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110), le présent prononcé ne peut pas être contesté par-devant le Tribunal fédéral.
A-1644/2011 Page 22 Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 1. Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable. 2. Les frais de procédure, d'un montant de CHF 15'000.--, sont mis à la charge du recourant. Ce montant est compensé par l'avance de frais totale de CHF 15'000.--. 3. Il n'est pas alloué de dépens. 4. Le présent arrêt est adressé : – au recourant (Recommandé) – à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Recommandé) Le président du collège : La greffière : Daniel de Vries Reilingh Celia Clerc Expédition :