Appellationsgericht
des Kantons Basel-Stadt
als Verwaltungsgericht
VD.2010.211
URTEIL
vom 17. Februar 2014
Mitwirkende
Dr. Stephan Wullschleger, lic. iur. Christian Hoenen,
Dr. Claudius Gelzer, Dr. Jeremy Stephenson, lic. iur. Lucienne Renaud und Gerichtsschreiber lic. iur. Pascal Riedo
Beteiligte
A_____ Rekurrent 1
[…]
B_____ Rekurrent 2
[…]
C_____ Rekurrent 3
[…]
D_____ Rekurrent 4
[…]
E_____ Rekurrentin 5
[…]
gegen
Steuerverwaltung Basel-Stadt Rechtsdienst
Fischmarkt 10, 4001 Basel
Gegenstand
Rekurs gegen einen Entscheid der Steuerrekurskommission
vom 14. Mai 2009
betreffend Grundstückgewinnsteuer 2007
Sachverhalt
Die Erbengemeinschaft der 2005 verstorbenen F_____, bestehend aus A_____, B_____, C_____, D_____ und E_____, verkaufte am 30. März 2007 mit Antritt per 29. Juni 2007 die Liegenschaft [...]strasse zum Preis von CHF 1'600’000.–. In den Steuererklärungen für die Grundstückgewinnsteuer 2007 deklarierten die Erben bei gleichlautenden Erbanteilen übereinstimmend einen Veräusserungserlös von CHF 1'546'514.–, einen Einstandswert von CHF 918'892.– und daraus resultierend einen Grundstückgewinn von CHF 627‘622.–.
Die Steuerverwaltung nahm in der Folge Berichtigungen vor, die sie den Erben mit Änderungsanzeige vom 16. Januar 2008 bekannt gab. Ausser einer Maklerprovision von CHF 16‘000.– sowie den Kosten für Schatzung und Inserate von zusammen CHF 5‘498.– anerkannte sie die geltend gemachten Verkaufskosten nicht, woraus sich ein Veräusserungserlös von CHF 1‘550‘502.– ergab. Als Einstandswert wurde der Realwert von CHF 800‘470.– festgelegt. Ausgehend von einem Grundstückgewinn von CHF 750‘032.–, einem Gewinnanteil pro Erbe von CHF 150‘006.40 sowie einem Besitzdauerabzug von 60 % des Grundstückgewinns aufgrund der Besitzdauer vom 3. Mai 1960 bis 29. Juni 2007 ergab sich ein steuerbarer Gewinn von CHF 60‘002.40. Daraus resultierte bei einem Steuersatz von 30 % eine Grundstückgewinnsteuer von CHF 18‘000.– und ein Steuerbetrag des Kantons von CHF 9‘000.–. Dementsprechend veranlagte die Steuerverwaltung die Erben mit Veranlagungsverfügung vom 23. Januar 2008.
Auf eine von A_____ in eigenem Namen und im Namen der Miterben erhobene Einsprache hin anerkannte die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 10. Juli 2008 eine Tankanlage als wertvermehrenden Aufwand nach dem 1. Januar 1977 im Betrag von CHF 12'659.– und errechnete neu einen Grundstückgewinn von CHF 737‘373.– resp. CHF 147’474.60 pro Erbe und für jeden Erben einen steuerbaren Gewinn von 58‘989.60 sowie einen Steuerbetrag für den Kanton Basel-Stadt von CHF 8‘835.–. Einen gegen diesen Entscheid wiederum im Namen aller Erben erhobenen Rekurs wies die Steuerrekurskommission trotz der Anrechnung von weiteren CHF 1‘000.– für eine als wertvermehrend angesehene TV-Gemeinschaftsanlage mit Entscheid vom 14. Mai 2009 unter Kostenfolge zu Lasten aller Erben ab, da sich diese auf die Grundstückgewinnsteuer nicht auswirken konnte.
Den gegen den Entscheid der Steuerrekurskommission von allen Erben erhobenen Rekurs hiess das Verwaltungsgericht mit Urteil vom 19. Oktober 2012 teilweise gut und stellte fest, dass allein A_____ Partei des Rekursverfahrens vor der Steuerrekurskommission gewesen war. Es hob den Entscheid vom 14. Mai 2009 in Bezug auf B_____, C_____, D_____ und E_____ sowie die Höhe der festgesetzten Gebühr auf. Im Übrigen wies sie den Rekurs aber unter Kostenfolge zu Lasten aller Rekurrenten mit Bezug auf beide Rekursverfahren ab, wobei es die Gebühr für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission neu festsetzte.
Eine gegen diesen Entscheid erhobene Beschwerde hiess das Bundesgericht mit Urteil vom 6. Mai 2013 gut, hob das angefochtene Urteil auf und wies die Sache zu neuem Entscheid im Sinne der Erwägungen an das Verwaltungsgericht zurück.
Mit Verfügung vom 22. Mai 2013 erhielten A_____ (Rekurrent), die Steuerrekurskommission und die Steuerverwaltung Gelegenheit, sich innert gesetzter Frist zum weiteren Verfahren zu äussern und insbesondere konkrete Anträge zur Ermittlung des hypothetischen Erwerbspreises resp. Verkehrswerts der verkauften Liegenschaft per 1. Januar 1977 zu stellen. Diese Gelegenheit nahmen die Steuerverwaltung mit Eingabe vom 19. Juni 2013 und der Rekurrent mit Eingaben vom 21. Juni und 31. Juli 2013 wahr, während die Steuerrekurskommission sich mit Eingabe vom 20. Juni 2013 einer Stellungnahme und Anträgen enthielt. Auf die Eingabe des Rekurrenten replizierte die Steuerverwaltung mit Eingabe vom 19. August 2013, worauf der Rekurrent mit Eingabe vom 30. September 2013 duplizierte. Die Einzelheiten der Standpunkte, ergeben sich, soweit sie für den Entscheid von Bedeutung sind, aus den nachfolgenden Erwägungen. Der vorliegende Entscheid ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.
Erwägungen
1.
1.1 Hebt das Bundesgericht einen kantonalen Entscheid auf und weist die Sache an die kantonale Behörde zurück, hat diese ihrer neuen Entscheidung die rechtliche Begründung des Bundesgerichtsentscheids zugrunde zu legen (Meyer/Dormann, in: Basler Kommentar BGG, 2. Auflage 2011, Art. 107 BGG N 18).
1.2 In formeller Hinsicht ist, wie bereits im Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 19. Oktober 2012 ausgeführt wurde und auch von Seiten der Steuerrekurskommission unbestritten ist, klarzustellen, dass mit dem Entscheid der Steuerverwaltung vom 10. Juli 2008 nur über die Einsprache des Rekurrenten, A_____, entschieden, die Einsprachen der übrigen Miterben dagegen sistiert worden sind. Damit war auch nur er zum Rekurs an die Steuerrekurskommission berechtigt. Der Rekurs ist somit in diesem Punkt gutzuheissen und der Entscheid der Steuerrekurskommission insofern aufzuheben, als er sich auch auf B_____, C_____, D_____ und E_____ bezieht.
2.
Strittig ist im vorliegenden Verfahren die Berechnung der Grundstückgewinnsteuer, welche der Rekurrent aufgrund des Verkaufs der von ihm mit anderen Erben im Erbgang der F_____ erworbenen und per 29. Juni 2007 veräusserten Liegenschaft [...]strasse zu bezahlen hat.
Das Bundesgericht hat mit seinem Rückweisungsentscheid erwogen, der Grundstückgewinnsteuer gemäss § 106 Abs. 1 des baselstädtischen Gesetzes über die direkten Steuern (StG) unterlägen aufgrund des Rahmens von Art. 12 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern (StHG) Gewinne bei der Veräusserung von Grundstücken des Privatvermögens, soweit der Erlös die Anlagekosten - sei es als Erwerbspreis oder als Ersatzwert jeweils zuzüglich Aufwendungen übersteige. Dabei stehe es den Kantonen offen, bei Altbesitz die Bemessung des Grundstückgewinns zeitlich zu begrenzen. In diesem Fall würden mit einem Ersatzwert die Gestehungskosten zu einem bestimmten, vom kantonalen Gesetzgeber festzusetzenden Zeitpunkt gesetzlich fingiert. Dabei sei der Ersatzwert harmonisierungsrechtlich so zu bestimmen, dass er jenen Wert zum Ausdruck bringe, der dem Erwerbspreis zum gesetzlich festgelegten Zeitpunkt entspreche. Abzustellen sei auf den Grundsatz der Verkehrswertbemessung. Dieser Verkehrswert im steuerrechtlichen Sinn sei aber nicht eine mathematisch exakt bestimmbare Grösse, sondern in der Regel ein Schätz- oder Vergleichswert. Den Kantonen komme harmonisierungsrechtlich ein erheblicher Ermessenspielraum in Bewertungsfragen zu und es werde ihnen nicht eine bestimmte Bewertungsmethode vorgegeben. Das Bundesgericht erwog in seinem Entscheid zum vorliegenden Fall:
„Jede Schätzmethode führt zwangsläufig zu einer gewissen Pauschalierung und Schematisierung und vermag nicht allen Einzelaspekten völlig gerecht zu werden. Dies ist jedoch aus praktischen und veranlagungsökonomischen Gründen unvermeidlich und in einem gewissen Ausmass zulässig, auch wenn dabei die rechtsgleiche Behandlung nicht restlos gewährleistet wird (BGE 131 I 291 E. 3.2.2 S. 307 mit Hinweisen). Allerdings dürfen die Kantone nicht Bewertungsregeln vorsehen, die in allgemeiner Weise auf eine systematische Über- bzw. Unterbewertung von Grundstücken hinauslaufen, z.B. durch Einführung eines pauschalen Einschlags auf dem Verkehrswert zur Bestimmung des Steuerwerts oder durch Besteuerung eines bestimmten Prozentsatzes des Verkehrswertes (BGE 134 II 207 E. 3.6 S. 214; 131 I 291 E. 3.2.2 S. 307 f.).“
Gerade im Bereich der Grundstückgewinnsteuer sei aufgrund der im Vergleich zur Vermögenssteuer erheblich grösseren Steuerbelastung von einer übermässigen Typisierung abzusehen, was den Entscheidungsspielraum der kantonalen Behörden einenge (BGer 2C_77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 5.4.1).
3.
3.1 Mit Bezug auf das vorliegende Verfahren hat das Bundesgericht zunächst erwogen, Nebenkosten in Form von Auslagen für die Erschliessung und die Umgebungsarbeiten dürften entgegen der Auffassung des Verwaltungsgerichts im aufgehobenen Entscheid bei der Bestimmung des Verkehrswertes per 1. Januar 1977 nicht ausser Acht gelassen werden. Auch wenn der Anteil der Nebenkosten in den letzten Jahren und Jahrzehnten zugenommen habe, so habe er bereits 1975 – je nach Lageklasse – gut zwischen 6 und 9 Prozent der Gebäudekosten betragen und sei daher für die Bemessung der Grundstückgewinnsteuer keine vernachlässigbare Grösse. Das Verwaltungsgericht habe daher abzuklären, ob für den Kanton Basel-Stadt gesicherte Daten zum durchschnittlichen Anteil der Nebenkosten im hier massgebenden Zeitraum vorlägen oder ob die genannten Richtwerte auch im Kanton Basel-Stadt anwendbar seien (BGer 2C_77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 6.2).
3.2 Weiter hat das Bundesgericht gerügt, dass das Verwaltungsgericht im aufgehobenen Entscheid offen liess, ob die absoluten Landwerte gemäss dem Bodenwertkatalog dem Verkehrswert entsprächen oder ob, wie dies vom Rekurrent geltend gemacht wird, gegenüber dem Mittelwert der statistisch ermittelten Landwerte ein pauschaler, nicht wirtschaftlich begründeter Einschlag von 20 Prozent vorgenommen werde. Das Bundesgericht hielt fest, dass das Verwaltungsgericht zu klären haben werde, ob und gegebenenfalls in welcher Höhe und mit welcher Begründung ein solcher Einschlag vorgenommen werde. Ein solcher Einschlag wäre dann gerechtfertigt, wenn er sich wirtschaftlich, etwa als sogenannter „Bebauungseinschlag“ für überbautes Land, begründen lasse (BGer 2C_77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 6.3). Soweit der Einstandswert per 1. Januar 1977 den Verkehrswert zu diesem Zeitpunkt realitätsgerecht wiedergebe, sei es aber nicht zu beanstanden, die bis dahin aufgelaufenen Anlagekosten gemäss der gesetzlichen Regelung in § 106 Abs. 4 StG als abgegolten zu betrachten. Es sei Sache der steuerpflichtigen Person nachzuweisen, dass geltend gemachte wertvermehrende Aufwendungen als steuermindernde Tatsachen erst nach dem 1. Januar 1977 angefallen seien. Gelinge ihr dieser Beweis nicht, so bestehe kein Raum für eine Ermessensveranlagung (BGer 2C_77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 6.4).
4.
4.1 Aus diesen Erwägungen des Bundesgerichts folgt zunächst in grundsätzlicher Hinsicht, dass die Bestimmung des Verkehrswertes von Grundstücken im Altbesitz bezogen auf einen bestimmten Zeitpunkt, wie dies § 106 Abs. 4 StG vorsieht, aus Gründen der Praktikabilität und der Veranlagungsökonomie im Rahmen eines Schätz- oder Vergleichsverfahrens erfolgen kann, soweit die Verkäuferschaft nicht einen höheren Einstandswert gemäss § 106 Abs. 3 StG nachweist. Bei diesem Schätz- oder Vergleichsverfahren kann es zwangsläufig zu Pauschalierungen und Schematisierungen kommen, die nicht allen Einzelaspekten völlig gerecht werden. Daraus folgt in grundsätzlicher Hinsicht, dass zur Bestimmung des Verkehrswerts von Altbesitz nach § 106 Abs. 4 StG keine Begutachtung des Wertes des einzelnen Grundstücks per 1. Januar 1977 verlangt werden kann. Ebenso wenig kann verlangt werden, dass allen Eigenschaften und Eigenheiten einer konkreten Liegenschaft umfassend mittels einer individuell auf sie bezogenen Schätzung gerecht wird (BGE 133 II 305 E. 5.1. S. 309 f.; 131 I 291 E. 3.2.1 S. 306; BGer 2C_273 und 274/2013 vom 16. Juli 2013 E. 4.2., 2C_77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 5.4.1). Sicher zu stellen ist aber, dass das gewählte Schätzverfahren nicht zu einer systematischen Über- bzw. Unterbewertung von Grundstücken führt, wie dies die Anwendung pauschaler Einschläge auf dem Verkehrswert zur Folge hätte (BGE 134 II 207 E. 3.6 S. 214; 131 I 291 E. 3.2.2 S. 307 f.; BGer 2C_77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 5.4.1).
4.2 Ausgehend von diesen Grundsätzen beantragt die Steuerverwaltung mit ihrer Eingabe vom 19. Juni 2013 auf der Grundlage der bisherigen Schätzungspraxis die Bestimmung des Verkehrswerts mittels einer Addition des geschätzten Restgebäudewertes und des relativen Landwerts. Diese Berechnung wird vom Rekurrenten in seiner Eingabe vom 31. Juli 2013 nicht in Frage gestellt. Strittig ist allein die konkrete Berechnung des entsprechend zu ermittelnden Realwertes per 1. Januar 1977.
4.3. Nicht bestritten wird vom Rekurrenten der von der Steuerverwaltung ermittelte relative Landwert von CHF 332'120.–. Wie die Steuerverwaltung in ihrer Eingabe vom 19. Juni 2013 ausführt, beruht die Berechnung des relativen Landwerts per 1. Januar 1977 auf der Neubewertung des nichtgeschäftlichen Grundeigentums per 1. Januar 1973 gemäss Richtlinie vom 7. November 1972 (vgl. dazu Escher, Die steuerliche Bewertung von privatem Grundeigentum im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 1978, S. 63 f.) und der Aufwertung der entsprechenden Werte gemäss der Marktentwicklung zwischen 1973 und 1977, wie sie mit der Übersicht „Entwicklung der Bodenpreise in der Bauzone 5a und 2a im Zeitraum 1950-1980“ der Bodenbewertungsstelle des Vermessungsamts Basel-Stadt dokumentiert worden ist. Die Steuerverwaltung zog bei ihrer neuen Ermittlung dieses Landwerts in Erwägung, dass bei der Bewertung des Grundeigentums auf den 1. Januar 1973 die Quadratmeterpreise so errechnet worden waren, dass sie in etwa 10 bis 20 % unter dem Bodenwert lagen, welcher auf Grundlage der in der gleichen Zone in den dem Bewertungsstichtag vorangegangenen zwei Jahren bezahlten Preise und ohne Berücksichtigung von Spitzenwerten und Spekulationspreisen ermittelt worden ist (Escher, a.a.O., S. 63). Entsprechend hat die Steuerverwaltung den per 1. Januar 1973 für die Liegenschaften [...] ermittelten absoluten Landwert von CHF 300.–/m2 zum Ausgleich der damals maximal vorgenommenen Reduktion des ermittelten Landwerts um 20% auf CHF 375.– erhöht. Unter Berücksichtigung eines Zuschlages von 15% für die Marktentwicklung bebauter und unbebauter Grundstücke in der Zone 2 und 2a seit dem Jahre 1973, in welcher die verkaufte Liegenschaft [...]strasse liegt, resultiert daraus ein absoluter Landwert per 1. Januar 1977 von CHF 431.–. Diesen absoluten Landwert reduzierte die Steuerverwaltung sodann zur Bestimmung des relativen Landwerts aufgrund des damaligen Alters der Gebäude von 16 resp. 14 Jahren auf 83.53% woraus sich ein Wert von CHF 361.–/m2 ergibt. Damit wurde im Ergebnis der vom Bundesgericht im Rückweisungsentscheid angesprochene Bebauungseinschlag vorgenommen. Diese Berechnung entspricht somit den referierten Vorgaben des Bundesgerichts und führt aufgrund der maximalen Aufwertung der im Rahmen der Neubewertung per 1.1.1973 vorgenommenen Reduktion des Grundstückwerts zumindest nicht zu einer systematischen Unterbewertung von Grundstücken im Altbesitz.
4.4 Uneinigkeit besteht über die Bewertung des Gebäudes.
4.4.1 Unbestritten ist zwischen der Steuerverwaltung und dem Rekurrenten dabei zunächst, dass von einem Gebäudeversicherungswert inklusive Geräteschopf von CHF 581'000.– auszugehen, dieser um die Baunebenkosten zu erhöhen und das Ergebnis aufgrund der Altersentwertung um 8% zu reduzieren ist.
4.4.2 Strittig ist die Berechnung der aufzurechnenden Baunebenkosten, welche in der bisherigen Praxis der Steuerverwaltung keine Berücksichtigung gefunden haben.
4.4.2.1 Zur Ermittlung der Baunebenkosten hat die Steuerverwaltung Erkundigungen bei der Bodenbewertungsstelle und der Gebäudeversicherung des Kantons Basel-Stadt eingeholt. Beide Stellen gaben mit Schreiben vom 6. Juni 2013 (act. 20/6 und 20/8) an, keine gesicherten Angaben zum durchschnittlichen Anteil der Nebenkosten in den Jahren 1977 und 2013 machen zu können. Die Gebäudeversicherung gab aber an, der von der Steuerverwaltung unter impliziter Bezugnahme auf den Rückweisungsentscheid des Bundesgerichts gemachte Vorschlag, die Baunebenkosten mit 6 bis 9 % der Gebäudekosten zu veranschlagen, erscheine praxisgerecht und angemessen. Dabei empfahl die Gebäudeversicherung, den Wert eher tiefer anzusetzen, da im Kanton Basel-Stadt keine Anschlussgebühren erhoben würden und die Werkleitungsanschlusskosten aufgrund der eher kleinen Grundstücksflächen in der Regel tiefer ausfielen als in anderen, ländlichen Kantonen. Auf dieser Grundlage und unter Hinweis auf die Erwägungen des Bundesgerichts in seinem Rückweisungsentscheid rechnet die Steuerverwaltung bei der von ihr vorgeschlagenen Realwertermittlung per 1. Januar 1977 die Baunebenkosten pauschal im Umfang von 9% des Gebäudewertes gemäss Gebäudeversicherung auf.
4.4.2.2 Dem hält der Rekurrent entgegen, dass die Nebenkosten per 1. Januar 1977 auf der Grundlage einer Schatzung bestimmt werden könnte, die sich aber vermutlich mangels entsprechender statistischer Grundlagen an der dritten Auflage des Handbuchs des Liegenschaftenschätzers von Naegeli/Hungerbühler orientieren müsste. Diese Angaben orientierten sich aber an den Nebenkosten für Mehrfamilienhäuser mit grossen Bauvolumen und verhältnismässig kleinem Umschwung. Bei freistehenden Einfamilienhäusern sei der Anteil der Baunebenkosten an den Gesamtkosten aber höher, weil Leitungen, Kanalisation und eine vollständige Tankanlage für ein geringes Bauvolumen erstellt werden müssten. Auch die Strassenbeiträge und Anschlussgebühren seien im Vergleich höher, da der Aufwand der Gemeinde nicht mit dem Bauvolumen zusammen hängen müsse.
4.4.2.3 Der Berechnung der Steuerverwaltung kann gefolgt werden. Der Rekurrent hält selber fest, dass einerseits in Basel konkrete Offertpreise zur Bestimmung durchschnittlicher Baunebenkosten per 1. Januar 1977 nicht mehr feststellbar seien und sich andererseits die von Naegeli/Hungerbühler für die Bestimmung der Baunebenkosten verwendeten statistischen Grundlagen nicht auf Einfamilienhäuser beziehen würden. Er beziffert auf Grundlage des Zürcher Baukostenindex per 1977 die Baunebenkosten für Umgebung und Erschliessung mit einem Kostenanteil von 8,777%. Bei dieser Ausgangslage darf aus Gründen der Veranlagungsökonomie, welche zwangsläufig zu Pauschalierungen und Schematisierungen führt, auf die Erhebung von Naegeli/Hungerbühler abgestellt werden, auf die auch bereits das Bundesgericht in seinem Rückweisungsentscheid verwiesen hat (BGer 2C_77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 6.2). Danach betrug der Anteil der Nebenkosten im Jahr 1975 zwischen gut 6 und 9 Prozent der Gebäudekosten. Innerhalb dieses Rahmens orientierte sich die Steuerverwaltung mit ihrer Aufrechnung von 9% auf dem ohne Nebenkosten errechneten Gebäudeversicherungswert im oberen Teil der daraus folgenden Aufwertungssätze von 6,36 bis 9,81%. Obwohl mit der Gebäudeversicherung bei der Übertragung der im Kanton Zürich erhobenen Daten zu berücksichtigen ist, dass im Kanton Basel-Stadt bis im Jahr 1977 gerade auch in der Gemeinde Riehen notorischerweise nicht in allen Lagen - und insbesondere nicht bei altrechtlich zur Überbauung freigegebenen Allmendwegen wie der [...] - Anschlussgebühren erhoben worden sind und die Werkleitungsanschlusskosten aufgrund der eher kleinen Grundstücksflächen eher tiefer ausfielen als in anderen, ländlichen Kantonen, berücksichtigte die Steuerverwaltung damit im Ergebnis den vom Rekurrenten geltend gemachten Umstand, dass die Baunebenkosten bei Einfamilienhäusern mit Bezug auf die gesamten Baukosten einen grösseren Anteil ausmachen würden als bei Mehrfamilienhäusern. Eine verlässliche Grundlage für eine weitergehende Aufwertung des Gebäudewerts unter dem Titel der Baunebenkosten besteht nicht. Daran ändert nichts, dass sich der Rekurrent in seinem Bemühen um eine Substantiierung weitergehender Baunebenkosten auf die Zweit- und Drittauflage des Handbuchs von Naegeli/Hungerbühler aus den Jahren 1980 und 1988 bezieht. Wie bereits das Bundesgericht in seinem Rückweisungsentscheid festgestellt hat, nahm der Anteil der Nebenkosten in den letzten Jahren und Jahrzehnten zu. Da aber der Verkehrswert des Grundstücks per 1. Januar 1977 zu schätzen ist, kann es auf diese spätere Kostensteigerung bei den Baunebenkosten nicht ankommen (vgl. auch den Entscheid des Steuergerichts des Kantons Basel-Landschaft vom 11. Juli 2008 E. 7c; in BStPra 4/2008 S. 355). Auf die entsprechenden Erwägungen des Rekurrenten in der Vernehmlassung vom 31. Juli 2013 und der Replik vom 30. September 2013 braucht daher nicht weiter eingetreten zu werden.
4.4.2.4 Weiter macht der Rekurrent geltend, dass die Hanglage des verkauften Grundstücks in grösserem Ausmass berücksichtigt werden müsse. Auch darin kann dem Rekurrenten indessen nicht gefolgt werden. Einerseits ist wiederum zu berücksichtigen, dass sich die Steuerverwaltung bei der Bestimmung der Höhe der Baunebenkosten im konkreten Fall am oberen Rand der Bandbreite der Mitte der siebziger Jahre massgebenden Baunebenkosten orientiert und damit vergleichsweise hohe Nebenkosten berücksichtigt hat. Eine noch weitergehende Berücksichtigung der Hanglage würde wiederum eine auf das konkrete Grundstück bezogene Schatzung bedingen, welche harmonisierungsrechtlich nicht verlangt wird und kantonalrechtlich nicht vorgesehen ist.
4.4.2.5 Schliesslich verlangt der Rekurrent eine weitere Aufwertung unter dem Titel des Erdaushubs. Er macht geltend, dass die Kosten des Baugrubenaushubs nicht im Gebäudeversicherungswert enthalten seien, da der Erdaushub und Felsabtrag nicht durch Brand zerstört werden könne. Dies ist einerseits zutreffend. Andererseits bezieht sich der Rekurrent zur Bemessung der entsprechenden Kosten auf den Zürcher Index der Wohnbaupreise per Juli 2010 (Act. 17/8), wo für den Baugrubenaushub 6,3836 % ausgewiesen werden. Wie diesem Index entnommen werden kann, lässt sich bei diesen Kosten (Position 201) eine deutlich überdurchschnittliche Baukostenteuerung von 13,3 % in den letzten fünf Jahren feststellen. Gemäss der vom Rekurrenten eingereichten Studie „Altersverhalten von Bauteilen und Unterhaltskosten“ (act. 23/1) betrugen die Aushubkosten bei der Erstellung des Utohofs in Zürich per 1. April 1977 1,547 % der Gesamtbaukosten. Weitere verlässliche Angaben zu den relativen Aushubkosten per 1. Januar 1977 fehlen. Gerade bei Einfamilienhäusern und insbesondere in Hanglagen ist mit unterdurchschnittlichen Aushubkosten zu rechnen. Es darf daher davon ausgegangen werden, dass die Steuerverwaltung den Baunebenkosten aufgrund des statistischen Materials eher grosszügig Rechnung getragen hat, sodass auch die Aushubkosten damit vorliegend als abgegolten betrachtet werden können. Schliesslich würde eine weitergehende Berücksichtigung dieser Kosten wiederum eine Berücksichtigung des Einzelfalls und mithin eine auf das konkrete Grundstück bezogene Schatzung bedingen, welche wiederum harmonisierungsrechtlich nicht vorausgesetzt und im kantonalen Recht nicht vorgesehen ist.
4.5 Aus dem Dargelegten ergibt sich, dass der Berechnung des Realwertes per 1. Januar 1977, wie sie von der Steuerverwaltung vorgenommen worden ist, in allen Teilen gefolgt werden kann. Der Gebäudeversicherungswert von CHF 581'000.– ist zur Berücksichtigung der Baunebenkosten um 9% auf CHF 633'290.– zu erhöhen. Unter Berücksichtigung der Altersentwertung von CHF 50'587.– resultiert ein Restgebäudewert von CHF 582'703.–. Zu diesem kommt der relative Landwert von CHF 332'120.– hinzu, sodass ein Realwert von CHF 914'823.– resultiert.
4.6 Zur Ermittlung des massgebenden Einstandswerts ist dieser Realwert um Anlagekosten zu erweitern, welche nach dem 1. Januar 1977 erfolgt sind. Die Steuerverwaltung hat als solche einen Betrag von CHF 12'659.– für einen Öltank anerkannt. Die Steuerrekurskommission hat diesen Betrag um die Kosten der Beteiligung an einer TV-Gemeinschaftsanlage von CHF 1'000.– auf CHF 13'659.– erhöht. Der Rekurrent hat darüber hinaus weitere Kosten für einen Brunnen von CHF 10'000.– und für einen neuen Briefkasten im Betrag von CHF 600.– geltend gemacht. Wie das Bundesgericht mit seinem Rückweisungsentscheid ausgeführt hat, obliegt der Beweis dieser steuermindernden Tatsachen und insbesondere des Zeitpunkts der Investition nach dem 1. Januar 1977 dem Rekurrenten. Diesen Beweis hat er nicht erbracht und mit seinen Eingaben vom 31. Juli und 30. September 2013 auch gar nicht mehr angetreten. Es sind daher keine weiteren Anlagekosten zu berücksichtigen. Aus der Addition des Realwerts per 1. Januar 1977 von CHF 914'823.– und den für die Zeit danach nachgewiesenen Anlagekosten von CHF 13'659.– ergibt sich ein Einstandswert von CHF 928'482.–.
4.7 Zieht man diesen Einstandswert vom massgebenden Verkaufserlös von CHF 1'550'502.– ab, so resultiert ein Grundstücksgewinn von CHF 622'020.–. An diesem partizipierte der Rekurrent zu 1/5. Sein Grundstücksgewinn beträgt daher CHF 124'404.–. Nach erfolgtem Besitzdauerabzug von 60% ergibt sich ein verbleibender steuerbarer Gewinn von CHF 49'761.60, welcher gemäss § 109 Abs. 5 Satz 2 StG auf CHF 49'700.– zu runden ist. Die Grundstückgewinnsteuer des Rekurrenten beträgt damit aufgrund des Steuersatzes von 30% nach § 109 Abs. 1 StG CHF 14'910.– und der hälftige Kantonsanteil hieran CHF 7'455.–.
5.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens dringt der Rekurrent mit seinen nach erfolgter Rückweisung in quantitativer Hinsicht erweiterten Anträgen (Realwert von mindestens CHF 1'043'418) nur teilweise durch. Es rechtfertigt sich daher, ihm eine reduzierte Gebühr für das verwaltungsgerichtliche Verfahren von CHF 950.– aufzuerlegen. Für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission ist auf die Erhebung von Kosten zu verzichten, da der Rekurrent mit den in jenem Verfahren gestellten Anträgen in quantitativer Hinsicht (Realwert von mindestens CHF 880'470.– plus wertvermehrende Aufwendungen von CHF 13'600.–) im Ergebnis durchdringt. Eine Parteientschädigung ist bereits deshalb nicht zuzusprechen, da der Rekurrent als Anwalt in eigener Sache tätig war (BGer 2C_77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 7.3). Hinzu kommt, dass er auch in der Sache mit seinen Anträgen nur teilweise durchdringt.
Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht:
://: Der Rekurs wird gutgeheissen, der Entscheid der Steuerrekurskommission vom 14. Mai 2009 aufgehoben und die Sache zu neuem Entscheid im Sinne der Erwägungen an die Steuerrekurskommission resp. die Steuerverwaltung zurückgewiesen
Der Rekurrent trägt die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens mit einer reduzierten Gebühr von CHF 950.–. Für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission ist auf die Erhebung von Kosten zu verzichten.
Der Antrag auf Ausrichtung einer Parteientschädigung wird abgewiesen.
APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT
Der Gerichtsschreiber
lic. iur. Pascal Riedo
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes [BGG] innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.
Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.