Appellationsgericht
des Kantons Basel-Stadt
als Verwaltungsgericht Dreiergericht
VD.2016.85
URTEIL
vom 20. Oktober 2016
Mitwirkende
Dr. Stephan Wullschleger,
lic. iur. André Equey, Prof. Dr. Daniela Thurnherr
und Gerichtsschreiber MLaw Tobias Calò
Beteiligte
A____ Rekurrent 1
[...]
vertreten durch Dr. [...] und
lic. iur. [...], Advokaten,
[...]
B____ Rekurrentin 2
[...]
vertreten durch Dr. [...] und
lic. iur. [...], Advokaten,
[...]
gegen
Steuerverwaltung Basel-Stadt
Fischmarkt 10, 4001 Basel
Gegenstand
Rekurs gegen einen Entscheid der Steuerrekurskommission
vom 27. August 2015
betreffend Handänderungssteuer (Befreiung von der Handänderungssteuer infolge Realteilung)
Sachverhalt
A____ und B____ (nachfolgend Rekurrenten) bildeten zusammen mit C____ und D____ betreffend die Liegenschaft [...] 75 (Grundbuch Basel, Sektion [...], Parzelle [...]; nachfolgend Grundstück W._____) eine Erbengemeinschaft. Während beide Rekurrenten sowie C____ je mit 1/6 Gesamthandanteil am Grundstück beteiligt waren, kam D____ ein solcher von 1/2 zu. Die Rekurrenten hielten mit D____ zudem die Liegenschaften [...] 26 und 28 sowie [...] 3 (Grundbuch Basel, Sektion [...], Parzelle [...]; nachfolgend Grundstück X._____) in Miteigentum. Die Rekurrenten waren daran zu je 1/6 und D____ zu 2/3 beteiligt.
Mit zwei öffentlichen Urkunden vom 28. November 2013 wurde gemäss Bezeichnung der Rekurrenten, C____ und D____ eine partielle Erbteilung vereinbart, insbesondere mit dem Ziel, in deren Rahmen die Eigentumsverhältnisse der Beteiligten an sämtlichen Grundstücken zu vereinfachen. Zu diesem Zweck wurde zunächst vom Grundstück X._____ die Liegenschaft [...] 3 abparzelliert (Grundbuch Basel, Sektion [...], Parzelle [...]; nachfolgend Grundstück Y._____) und den Rekurrenten zu je hälftigem Miteigentum übertragen. D____ übernahm dabei die abgespaltenen Liegenschaften [...] 26 und 28 (nachfolgend Grundstück Z._____) zu Alleineigentum. Im Folgenden wurde die Gesamthand am Grundstück W._____ in Miteigentum umgewandelt. Zur Abgeltung der durch die Zuteilung des Grundstücks Z._____ an D____ entstandenen Mehrübernahme übertrug diese den von ihr am Grundstück W._____ gehaltenen Miteigentumsanteil von 1/2 zu gleichen Teilen von je 1/4 auf die Rekurrenten und schied als Miteigentümerin aus. Um den wiederum daraus entstandenen Mehrwert auszugleichen, der den Rekurrenten nun infolge der Übertragung der Miteigentumsanteile am Grundstück Y._____ und W._____ zukam, vereinbarten die Beteiligten darüber hinaus, dass D____ gegenüber den Rekurrenten eine Ausgleichsforderung in der Höhe von CHF 72‘000.– zusteht, die allerdings mit der von ihr zu tragenden anteiligen Schuld zur Beseitigung von Altlasten und Abfällen auf dem Grundstück W._____ verrechnet werden solle. Nach dem Willen der Beteiligten sollte D____ damit vollständig aus allen mit der Beseitigung der Altlasten und Abfälle auf dem Grundstück W._____ in Zusammenhang stehenden Verpflichtungen befreit werden.
Nach Durchführung der Transaktion waren am Grundstück W._____ die Rekurrenten zu je 5/12 und C____ zu 1/6 beteiligt, das Grundstück Z._____ stand im Alleineigentum von D____ und das Grundstück Y._____ wurde zu je hälftigem Miteigentum von den Rekurrenten gehalten. Sämtliche Geschäfte wurden schliesslich am 27. Januar 2014 im Grundbuch eingetragen.
Mit Schreiben vom 3. Dezember 2013 meldete der vollziehende Notar die Geschäfte bei der Steuerverwaltung Basel-Stadt (nachfolgend Steuerverwaltung) an, wobei der Wert des von D____ an die Rekurrenten übertragenen hälftigen Miteigentumsanteils am Grundstück W._____ mit CHF 1‘632‘500.– deklariert wurde. Die dementsprechende Handänderungssteuer von 3% des Übertragungswertes über CHF 48‘975.– wurde dabei unter Vorbehalt bezahlt. Am 11. März 2014 verfügte die Steuerverwaltung mittels amtlicher Veranlagung, dass die entsprechende Übertragung als ein der Handänderungssteuer unterliegendes Rechtsgeschäft qualifiziert und die Handänderungssteuer auf CHF 48‘975.– festgesetzt werde. Gegen diese Verfügung erhoben die Rekurrenten mit Schreiben vom 11. April 2014 Einsprache, die von der Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 6. Juni 2014 abgewiesen wurde. Dagegen erhoben die Rekurrenten am 9. Juli 2014 Rekurs, welcher von der Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt mit Entscheid vom 27. August 2015 abgewiesen wurde.
Gegen diesen Entscheid haben die Rekurrenten am 29. März 2016 Rekurs erhoben mit den Anträgen, es sei der angefochtene Entscheid aufzuheben, es sei festzustellen, dass das Rechtsgeschäft nicht der Handänderungssteuer unterliegt und es sei die Steuerverwaltung zur Rückerstattung der unter Vorbehalt bezahlten Handänderungssteuer in der Höhe von CHF 48‘975.– zuzüglich Vergütungszins anzuweisen, alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Die Tatsachen und Parteistandpunkte ergeben sich, soweit sie von Bedeutung sind, aus den nachfolgenden Erwägungen. Dieses Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.
Erwägungen
1.
1.1 Gegen Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission kann bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben werden (§ 171 des Gesetzes über die direkten Steuern [Steuergesetz; StG; SG 640.100], § 10 Abs. 1 des Gesetzes über die Verfassungs- und Verwaltungsrechtspflege [VRPG; SG 270.100]). Zuständig ist das Dreiergericht (§ 92 Abs. 1 Ziff. 11 i.V.m. § 32 Abs. 1 und § 99 des Gerichtsorganisationsgesetzes [SG 154.100]). Das Verfahren richtet sich nach den Bestimmungen des VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle Vorschrift enthält (§ 171 Abs. 4 StG).
1.2 Zum Rekurs ist legitimiert, wer durch die angefochtene Verfügung berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder Änderung hat (§ 13 Abs. 1 VRPG). Dies trifft auf die Rekurrenten als Adressaten der angefochtenen Verfügung zu. Der Rekurs wurde zudem innerhalb der 30-tägigen Rekursfrist rechtzeitig eingereicht und begründet (§ 171 Abs. 2 i.V.m. § 164 Abs. 2 StG).
Auf den Rekurs ist somit einzutreten.
1.3 Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (vgl. § 171 StG). Demnach prüft das Gericht insbesondere, ob die Vorinstanz das öffentliche Recht nicht oder nicht richtig angewandt, den Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder von dem ihr zustehenden Ermessen einen unzulässigen Gebrauch gemacht hat.
1.4 Da es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von Art. 6 der Europäischen Menschenrechtskonvention (EMRK; SR 0.101) handelt, muss keine Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg gefällt werden (§ 25 Abs. 2 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3 und 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5).
2.
Gegenstand dieses Verfahrens bildet die handänderungssteuerrechtliche Qualifikation der mit öffentlicher Urkunde vom 28. November 2013 zwischen den Rekurrenten, C____ und D____ vereinbarten Rechtsgeschäfte, welche die Umwandlung der Gesamteigentums- in Miteigentumsanteile am Grundstück W._____ sowie die Übertragung des daran bestehenden hälftigen Miteigentumsanteils von D____ zu je gleichen Teilen an die Rekurrenten umfassen. Der Sachverhalt – insbesondere der Übertragungswert der Miteigentumsanteile von insgesamt CHF 1‘632‘500.– – ist erstellt.
2.1 Mit der Handänderungssteuer werden gemäss § 1 Abs. 1 des Gesetzes über die Handänderungssteuer (Handänderungssteuergesetz; HStG; SG 650.100) sämtliche zivilrechtlichen sowie die in diesem Gesetz aufgeführten wirtschaftlichen Handänderungen von Grundstücken besteuert, wobei als Grundstück im Sinne des Handänderungssteuergesetzes nach dessen § 2 Abs. 1 insbesondere Liegenschaften sowie die Miteigentums- und die Gesamthandsanteile an Grundstücken definiert werden. Von der Handänderungssteuer befreit sind namentlich solche infolge körperlicher Teilung von gemeinschaftlichem, d.h. in Mit- oder Gesamteigentum stehendem Grundeigentum (Realteilung), insoweit die zugeteilten Grundstücke den bisherigen Anteilsverhältnissen entsprechen (§ 4 Abs. 1 lit. e HStG). Subjektiv steuerpflichtig ist, soweit das Handänderungssteuergesetz nichts anderes vorsieht, der Erwerber des Grundstücks (§ 1 Abs. 3 und § 5 HStG). Die Handänderungssteuer wird mit einem Steuersatz von 3% auf der Bemessungsgrundlage, die das vereinbarte Entgelt für den Erwerb des Grundstücks, mindestens aber dessen zum Zeitpunkt des Erwerbs anwendbarer Steuerwert nach § 46 StG bildet (§ 7 Abs. 1 HStG), erhoben (§ 1 Abs. 2 HStG).
2.2 Festzuhalten ist zunächst, dass, wie auch die Vorinstanz zutreffend festgestellt hat, die blosse Umwandlung von Gesamt- in Miteigentum keine zivilrechtliche Handänderung darstellt (angefochtener Entscheid, E. 3c/bb; vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Auflage, Zürich 2013, § 216 N 54 sowie Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau vom 9. bzw. 22. Dezember 1997 E. 5, in: StR 1998, S. 674, 676) und insofern eine solche Umwandlung auch nicht der Handänderungssteuer unterliegt. Die Umwandlung der Gesamt- in Miteigentumsanteile der Rekurrenten und von C____ von je 1/6 und von D____ von 1/2 am Grundstück W._____ hat daher keine Handänderungssteuerfolgen ausgelöst, was auch der Auffassung der Vorinstanz entspricht.
2.3
2.3.1 In Bezug auf die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils am Grundstück W._____ von D____ zu je gleichen Teilen an die Rekurrenten hat die Vorinstanz erwogen, dass diese nicht vom Ausnahmetatbestand der Realteilung des § 4 Abs. 1 lit. e HStG erfasst werde und somit der Handänderungssteuer unterliege. Dazu führt sie aus, dass der Gesetzgeber unter dem Begriff der Realteilung nach § 4 Abs. 1 lit. e HStG die Auflösung von gemeinschaftlichem Eigentum und die Bildung von Alleineigentum unter Erhalt der bisherigen Wert-anteile an einem einzelnen Grundstück verstanden habe. Dies zeige sich insbesondere am in den Gesetzesmaterialien enthaltenen Beispiel, wonach drei Personen gemeinsam ein Grundstück haben und dieses später aufteilen, indem jeder einen Drittel zu Alleineigentum übernimmt (Bericht der Steuerkommission zum Ratschlag und Entwurf zu einem Gesetz über die Handänderungssteuer [Handänderungssteuergesetz] und zu einer Motion: Ratschlag 8611 vom 22. Mai 1996 [nachfolgend Bericht der Steuerkommission], S. 4; zum Ganzen angefochtener Entscheid, E. 5a). Im vorliegenden Fall sei die Übertragung, weil der entsprechende Ausgleich neben den von den Rekurrenten mit D____ ausgetauschten Miteigentumsanteilen an den Grundstücken W._____ sowie Z._____ und Y._____ die Begründung einer zusätzlichen Forderung zum Zwecke des Mehrwertausgleichs von D____ gegenüber den Rekurrenten im Umfang von CHF 72‘000.– umfasste, im Rahmen eines von der Handänderungssteuer erfassten Tauschgeschäftes erfolgt. Weil keine Situation vorliege, in der die bisherigen Miteigentümer des Grundstücks W._____ Alleineigentum an dessen Teilen erworben haben, mithin gar kein Miteigentum aufgehoben wurde, könne kein Anwendungsfall einer von der Handänderungssteuer ausgenommenen Realteilung im Sinne des § 4 Abs. 1 lit. e HStG vorliegen. Aufgrund der D____ gegenüber den Rekurrenten zustehenden Ausgleichsforderung über CHF 72‘000.– sei zudem die für die Realteilung nach § 4 Abs. 1 lit. e HStG erforderliche Voraussetzung des Erhalts der bisherigen Anteilsverhältnisse nicht erfüllt (zum Ganzen angefochtener Entscheid, E. 5b/cc).
2.3.2 Die Rekurrenten führen dagegen an, dass es sich bei der Übertragung der Miteigentumsanteile um einen vom Ausnahmetatbestand des § 4 Abs. 1 lit. e HStG erfassten Sachverhalt handle (Rekursantwort, Rz. 21). Sie machen geltend, dem in § 4 Abs. 1 lit. e HStG enthaltenen Begriff des Grundeigentums komme im Hinblick auf den Sinn und Zweck der Gesetzesbestimmung insofern eine allgemeine Bedeutung zu, als darunter nicht nur ein einzelnes Grundstück, sondern auch das gemeinschaftliche Miteigentum an einer Mehrheit von Grundstücken zu verstehen sei (Rekursantwort, Rz. 25 ff.). Entgegen der Ansicht der Vorinstanz liessen sich aus den Gesetzesmaterialien keine Anhaltspunkte entnehmen, wonach unter der Wendung Grundeigentum nur ein Grundstück verstanden werden darf (Rekursantwort, Rz. 24 f.). In diesem Zusammenhang stellen sie sich auf den Standpunkt, es müsse eine auf sämtliche Rechtsgeschäfte bezogene Gesamtbetrachtung erfolgen, und führen dazu weiter aus, dass eine Realteilung auch dann vorliege, wenn Mit- oder Gesamteigentümer bei einer Sache ausscheiden und sich dafür ihre Beteiligungsquote bei einer anderen, bisher ebenfalls im Wesentlichen im Mit- oder Gesamteigentum der gleichen Personenmehrheit stehenden Sache vergrössert, idealerweise, nicht aber notwendigerweise bis zum Alleineigentum (Rekursantwort, Rz. 31 ff.). Die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils am Grundstück W._____ von D____ zu je gleichen Teilen an die Rekurrenten sei vorliegend zur Wahrung der den Beteiligten zustehenden Quoten über sämtliche ursprünglich im Gesamteigentum gehaltenen Grundstücke erforderlich gewesen und stelle daher eine Handänderung infolge körperlicher Teilung des Grundeigentums an den Grundstücken W._____ sowie Z._____ und Y._____ dar (Rekursantwort, Rz. 33). Die Rekurrenten kommen zum Schluss, dass vorliegend eine Neuzuteilung der gleichbleibenden Wertquoten stattgefunden habe, die gemäss § 4 Abs. 1 lit. e HStG von der Handänderungssteuer befreit sei (Rekursantwort, Rz. 34 ff. und 41).
2.3.3 Weil das Handänderungssteuergesetz betreffend das Steuerobjekt in § 1 Abs. 1 HStG unter Vorbehalt abweichender Bestimmungen an den zivilrechtlichen Eigentumsübergang anknüpft, ist im Grundsatz auch für die Auslegung des Steuerbefreiungsgrundes der Realteilung nach § 4 Abs. 1 lit. e HStG auf ein zivilrechtliches Begriffsverständnis abzustellen. Dabei sind die Begriffe der körperlichen Teilung und der Realteilung gleichbedeutend (vgl. Meyer-Hayoz, in: Berner Kommentar, 1981, Art. 651 ZGB N 28). Es handelt sich mithin um eine der im Schweizerischen Zivilgesetzbuch (ZGB; SR 210) vorgesehenen Arten der Teilung gemeinschaftlichen Eigentums (siehe Art. 651 und 654 Abs. 2 ZGB). Nach einhelliger zivilrechtlicher Lehre kann die Realteilung nicht nur dadurch erfolgen, dass eine in gemeinschaftlichem Eigentum stehende Sache in mehrere selbständige Sachen geteilt und diese ins Alleineigentum je eines der bisherigen gemeinschaftlichen Eigentümer überführt werden, sondern auch dadurch, dass mehrere in gemeinschaftlichem Eigentum stehende Sachen je ins Alleineigentum eines der bisherigen gemeinschaftlichen Eigentümer überführt werden (Brunner/Wichtermann, Basler Kommentar, 5. Auflage 2015, Art. 651 ZGB N 8; Graham-Siegenthaler, in: Breitschmid/Jungo [Hrsg.], Handkommentar zum Schweizer Privatrecht, Sachenrecht, 3. Auflage, Zürich 2016, Art. 651 N 3; Meyer-Hayoz, a.a.O., Art. 651 ZGB N 28 und 30; Rey, Die Grundlagen des Sachenrechts und das Eigentum, Grundriss des schweizerischen Sachenrechts, Band I, 3. Auflage, Bern 2007, N 732; vgl. Sutter-Somm, Eigentum und Besitz, in: Sachenrecht, SPR Bd. V, 2014, N 258 f.). In beiden Fällen erwirbt jeder bisherige gemeinschaftliche Eigentümer das Alleineigentum an einer Sache, an der er bisher nur gemeinschaftlich berechtigt gewesen ist, und verliert jeder bisherige gemeinschaftliche Eigentümer die Berechtigung an einer Sache, die bisher in seinem gemeinschaftlichen Eigentum gestanden hat. Sie unterscheiden sich nur insoweit, als die ins Alleineigentum überführten selbständigen Sachen im ersten Fall in deren Rahmen erst geschaffen werden und im zweiten Fall bereits vor der Realteilung bestanden haben. Dieser Unterschied ist allerdings für die Frage der Steuerbefreiung irrelevant. Folglich ist den Ausführungen der Rekurrenten zuzustimmen, wenn diese geltend machen, dass auch die Überführung mehrerer in gemeinschaftlichem Eigentum stehender Sachen je ins Alleineigentum eines bisherigen gemeinschaftlichen Eigentümers als Realteilung im Sinne von § 4 Abs. 1 lit. e HStG zu qualifizieren ist. Dies entspricht im Übrigen auch der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern zu einer mit § 4 Abs. 1 lit. e HStG vergleichbaren Bestimmung. Gemäss § 3 Abs. 1 Ziff. 4 des Gesetzes über die Handänderungssteuer des Kantons Luzern (HStG LU) ist die Realteilung von Gemeinschaftsgut steuerfrei, soweit die zugeteilten Grundstücke den bisherigen Anteilen entsprechen. Eine solche Realteilung liegt gemäss der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts des Kantons Luzern auch dann vor, wenn mehrere selbständige Grundstücke den einzelnen gemeinschaftlichen Eigentümern ganz zugesprochen werden (VGer LU LGVE 1987 II Nr. 16 E. 3 f.; vgl. VGer LU LGVE 2003 II Nr. 25 E. 5b). Der Umstand, dass § 4 Abs. 1 lit. e HStG für die Realteilung von gemeinschaftlichem Grundeigentum und § 3 Abs. 1 Ziff. 4 HStG LU für diejenige von Gemeinschaftsgut gelten, stellt insoweit keinen relevanten Unterschied dar, weil unter den Begriff des gemeinschaftlichen Grundeigentums auch das gemeinschaftliche Eigentum der gleichen gemeinschaftlichen Eigentümer an mehreren selbständigen Sachen subsumiert werden kann. Entgegen den Ausführungen der Vorinstanz kann jedenfalls aus dem Umstand, dass im Bericht der Steuerkommission, S. 4, als Beispiel für eine Realteilung von Miteigentum der Fall erwähnt wird, gemäss welchem drei gemeinschaftliche Eigentümer eines Grundstücks dieses unter sich aufteilen, indem jeder einen Drittel zu Alleineigentum übernimmt, nicht gefolgert werden – wie auch die Rekurrenten zu Recht geltend machen –, dass dieser Steuerbefreiungsgrund nach dem Willen des Gesetzgebers auf Fälle beschränkt sein sollte, in denen ein einziges in gemeinschaftlichem Eigentum stehendes Grundstück geteilt wird.
Aus der in § 4 Abs. 1 lit. e HStG enthaltenen Regelung, nach welcher eine Befreiung von der Handänderungssteuer nur vorgesehen ist, sofern die zugeteilten Grundstücke den bisherigen Anteilsverhältnissen entsprechen, ergibt sich ferner, dass der Steuerbefreiungsgrund der Realteilung nur insoweit anwendbar ist, als der Wertausgleich zwischen den bisherigen gemeinschaftlichen Eigentümern in einem Zug und real durch Zuteilung von Grundstücken im Sinne des § 2 Abs. 1 HStG erfolgt (vgl. VGer LU LGVE 1992 II Nr. 21 E. 2b). In casu erfolgte der mit der Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils am Grundstück W._____ von D____ zu je gleichen Teilen an die Rekurrenten in Zusammenhang stehende Wertausgleich in einem Zug und zumindest grösstenteils real durch Zuteilung von Grundstücken; im Einzelnen durch die Übernahme des Grundstücks Z._____ durch D____ zu Alleineigentum und jener des Grundstücks Y._____ durch die Rekurrenten zu je hälftigem Miteigentum. Damit bildet die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils am Grundstück W._____ von D____ zu je gleichen Teilen an die Rekurrenten entsprechend der zutreffenden Auffassung der Rekurrenten und entgegen der Ansicht der Vorinstanz Bestandteil einer einheitlichen Realteilung. Folglich ist der Steuerbefreiungsgrund des § 4 Abs. 1 lit. e HStG auf diese Handänderung anwendbar.
Dass die Realteilung nur partiell erfolgt ist, weil das Grundstück W._____ im Miteigentum dreier bisheriger gemeinschaftlicher Eigentümer, nämlich den Rekurrenten und C____, verblieben und das Grundstück Y._____ ins Miteigentum der Rekurrenten überführt worden ist, ändert nichts an dieser Beurteilung. Es ist jedenfalls kein Grund ersichtlich, weshalb der Anwendungsbereich von § 4 Abs. 1 lit. e HStG auf vollständige Realteilungen beschränkt sein sollte. Der Steuerbefreiungsgrund muss daher ebenso für partielle Realteilungen gelten. Dies entspricht auch der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts Luzern zur vergleichbaren Bestimmung des § 3 Abs. 1 Ziff. 4 HStG LU (VGer LU LGVE 2003 II Nr. 25 E. 5b).
2.3.4 Hinsichtlich des in § 4 Abs. 1 lit. e HStG statuierten Erfordernisses der Wahrung der bisherigen Anteilsverhältnisse kann im vorliegenden Fall gestützt auf die Dokumente “Aufteilung der bestehenden Hypotheken [...]“ (Akten der Steuerverwaltung) und “Berechnung Eigentumsanteile“ (Akten der Vorinstanz, S. 67 f.) Folgendes festgehalten werden: Dem Grundstück X._____ kam vor der Abparzellierung des Grundstücks Y._____ ein Nettowert – dieser entspricht dem Wert gemäss Schätzung abzüglich des Anteils der Hypotheken – von insgesamt CHF 4‘195‘000.– zu, wovon CHF 3‘757‘000.– auf das Grundstück Z._____ und CHF 438‘000.– auf das Grundstück Y._____ entfielen. Dem Grundstück W._____ kam ein Nettowert – dieser entspricht dem Wert gemäss Schätzung abzüglich des Anteils der Hypotheken – von insgesamt CHF 2‘065‘000.– zu. Im Rahmen der Realteilung hat sich der Gesamtwert der von D____ gehaltenen Miteigentumsanteile bzw. Grundstücke von insgesamt CHF 3‘829‘166.– um CHF 72‘166.– auf CHF 3‘757‘000.– reduziert; dies entspricht der Differenz der Nettowerte der von D____ vor und nach der Realteilung gehaltenen Miteigentumsanteile bzw. Grundstücke. Im Einzelnen hielt D____ vor der Realteilung am Grundstück X._____ einen Miteigentumsanteil von 2/3 mit einem Nettowert von CHF 2‘796‘666.– und am Grundstück W._____ einen solchen von 1/2 mit einem Nettowert von CHF 1‘032‘500.–, insgesamt also Miteigentumsanteile mit einem Nettowert von CHF 3‘829‘166.–. Nach der Realteilung hielt D____ das Grundstück Z._____ in Alleineigentum, und zwar mit einem Nettowert von CHF 3‘757‘000.–; ihren Miteigentumsanteil von 1/2 am Grundstück W._____ mit einem Nettowert von CHF 1‘032‘500.– hat sie je hälftig an die Rekurrenten übertragen. Dementsprechend hat sich der Gesamtwert der von den Rekurrenten gehaltenen Miteigentumsanteile bzw. Grundstücke aufgrund der Realteilung um denselben Betrag erhöht, d.h. von insgesamt CHF 2‘086‘666.– um CHF 72‘166.– auf gerundet CHF 2‘158‘833.–; dies entspricht wiederum der Differenz der Nettowerte der von den Rekurrenten vor und nach der Realteilung gehaltenen Miteigentumsanteile bzw. Grundstücke. Die Rekurrenten hielten vor der Realteilung im Einzelnen am Grundstück X._____ einen Miteigentumsanteil von je 1/6 mit einem Nettowert von CHF 699‘166.–, gemeinsam gerundet CHF 1‘398‘333.–, und am Grundstück W._____ einen solchen von je 1/6 mit einem Nettowert von CHF 344‘166.–, gemeinsam gerundet CHF 688‘333.–, insgesamt also Anteile mit einem Nettowert von CHF 2‘086‘666.–. Nach der Realteilung hielten die Rekurrenten das Grundstück Y._____ zu je hälftigem Miteigentum mit einem Nettowert von CHF 219‘000.–, gemeinsam CHF 438‘000.–, sowie das Grundstück W._____ mit Miteigentumsanteilen von je 5/12 mit einem Nettowert von CHF 860‘416.–, gemeinsam CHF 1‘720‘833.–, wobei den Miteigentumsanteilen der Rekurrenten damit insgesamt ein Nettowert von CHF 2‘158‘833.– zukam. Zusammengefasst folgt daraus, dass der Wert der den Rekurrenten zugeteilten Miteigentumsanteile an den Grundstücken jenen ihrer bisherigen Miteigentumsanteile um rund CHF 72‘000.– überstiegen hätte.
Unter Mitberücksichtigung der auf dem Grundstück W._____ anfallenden Kosten zur Beseitigung von Abfällen und Altlasten sind die bisherigen Anteilsverhältnisse aus den nachfolgenden Gründen dennoch gewahrt worden. Der Umstand, dass ein Teil des Grundstücks W._____ im Altlastenkataster als belasteter Standort eingetragen ist, wurde bei der Verkehrswertschätzung offensichtlich nicht berücksichtigt (siehe Auszug Verkehrswertschätzung vom 23. Juli 2012 durch die [...] AG, Akten der Steuerverwaltung). Gemäss Kostenberechnung der [...] AG Aesch vom 31. August 2013 (Akten der Vorinstanz, S. 69) belaufen sich die teilweise geschätzten Sanierungskosten des belasteten Standorts auf CHF 153‘856.80.–. Wenn diese Kosten wertmindernd berücksichtigt werden, ist der Miteigentumsanteil von D____ von 1/2 am Grundstück W._____ CHF 76‘928.40.– weniger wert gewesen und hat der Wert der den Rekurrenten zugeteilten Miteigentumsanteile den Wert ihrer bisherigen Miteigentumsanteile um CHF 4‘428.40.– unterschritten. Da eine Kostenschätzung naturgemäss mit gewissen Ungenauigkeiten behaftet ist, kann unter diesen Umständen davon ausgegangen werden, dass die zugeteilten Grundstücke den bisherigen Anteilsverhältnissen entsprochen haben.
Damit ist die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils am Grundstück W._____ von D____ zu je gleichen Teilen an die Rekurrenten gemäss § 4 Abs. 1 lit. e HStG von der Handänderungssteuer befreit.
2.3.5 Selbst wenn man davon ausginge, die den Rekurrenten zugeteilten Miteigentumsanteile bzw. Grundstücke entsprächen nicht den bisherigen Anteilsverhältnissen, wäre § 4 Abs. 1 lit. e HStG dennoch teilweise anwendbar und wäre die Handänderungssteuer nicht nach deren gesamten Wert zu berechnen, sondern lediglich nach dem Anteil jenes Werts, der den Wert der bisherigen Miteigentumsanteile an den Grundstücken übersteigt. Dieser beträgt vorliegend höchstens rund CHF 72‘000.–.
Für diese Auslegung spricht bereits der Wortlaut von § 4 Abs. 1 lit. e HStG, der das Adverb “insoweit“ und nicht die Konjunktion “wenn“ enthält. Gegen einen gänzlichen Ausschluss des Steuerbefreiungsgrundes bei einer teilweisen Ausgleichung in Geld spricht weiter, dass damit § 4 Abs. 1 lit. e HStG einer praktischen Bedeutung weitgehend beraubt und sachlich nicht zu rechtfertigende Ungleichbehandlungen geschaffen würden. Wie die Steuerverwaltung ausdrücklich zugestanden hat, ist die körperliche Teilung des Grundstücks in gleichwertige Teile häufig nicht möglich und ist diese Möglichkeit von der Beschaffenheit des konkreten Grundstücks abhängig (Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 29. August 2014, Ziff. 4c). Die von der Beschaffenheit des betroffenen Grundstücks abhängige Teilbarkeit in genau gleichwertige Teile ist aber offensichtlich kein Grund, um die betreffende Handänderung der Steuerpflicht zu unterwerfen oder nicht. Schliesslich entspricht es auch der Rechtsprechung anderer Kantone zu vergleichbaren Bestimmungen, dass sich die Handänderungssteuer nur nach demjenigen Teil des Werts der erworbenen Grundstücke bemisst, welcher die bisherigen Anteile übersteigt (siehe dazu VGer LU LGVE 2003 II Nr. 25 E. 5b und VGer JU RJJ 1991 250 ff. E. 4 S. 256).
2.4 Aus den Erwägungen folgt, dass der Rekurs gutzuheissen und der angefochtene Entscheid aufzuheben ist. Ferner ist die Steuerverwaltung zur Rückerstattung der bereits bezahlten Handänderungssteuer im Betrag von CHF 48‘975.– zuzüglich Vergütungszins zu verpflichten.
3.
Der Kostenentscheid wird entsprechend dem Ausgang in der Hauptsache getroffen, wobei das Verwaltungsgericht praxisgemäss jeweils auch über die ordentlichen und ausserordentlichen Kosten der vorinstanzlichen Verfahren befindet (Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005, S. 277, 309). Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind für die Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht keine Kosten zu erheben.
Mangels Honorarnoten sind ausserdem die Kosten zu schätzen. Für das vorinstanzliche Verfahren wird für die Eingabe des Rekurses vom 9. Juli 2014 und jene der Replik vom 3. November 2011 eine Parteientschädigung für einen geschätzten Aufwand von knapp 10 Stunden zu einem Ansatz von CHF 250.–, insgesamt CHF 2‘500.– gesprochen. Für das Verfahren vor dem Verwaltungsgericht wird für die Eingabe des Rekurses vom 29. März 2016 eine Parteientschädigung für einen geschätzten Aufwand von knapp fünf Stunden zu einem Ansatz von CHF 250.–, insgesamt CHF 1‘250.– gesprochen. Der für das Verfahren vor dem Verwaltungsgericht reduzierte geschätzte Aufwand ergibt sich primär aus der weitgehenden inhaltlichen Übernahme des am 9. Juli 2014 der Steuerrekurskommission eingereichten Rekurses.
Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):
://: In Gutheissung des Rekurses wird der Entscheid der Steuerrekurskommission vom 27. August 2015 aufgehoben und festgestellt, dass die Übertragung des hälftigen Miteigentumsanteils von D____ an der Liegenschaft [...] 75 (Grundbuch Basel, Sektion [...], Parzelle [...]) auf die Rekurrenten gemäss öffentlicher Urkunde vom 28. November 2013 von der Handänderungssteuer befreit ist.
Die Steuerverwaltung wird verpflichtet, die veranlagte Handänderungssteuer von CHF 48‘975.– zuzüglich Vergütungszins zurückzuerstatten.
Für die Rekursverfahren vor der Steuerrekurskommission und dem Verwaltungsgericht werden keine ordentlichen Kosten erhoben. Die Kostenvorschüsse von CHF 1‘500.– und CHF 2‘000.– werden den Rekurrenten zurückerstattet.
Den Rekurrenten werden für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission eine Parteientschädigung von CHF 2‘500.–, einschliesslich Auslagen zuzüglich 8% MWST von CHF 200.–, und für das Verfahren vor dem Verwaltungsgericht eine Parteientschädigung von CHF 1‘250.–, einschliesslich Auslagen zuzüglich 8% MWST von CHF 100.–, zu Lasten der Steuerverwaltung zugesprochen.
Mitteilung an:
- Rekurrenten
- Steuerrekurskommission
- Steuerverwaltung Basel-Stadt
APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT
Der Gerichtsschreiber
MLaw Tobias Calò
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes (BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.
Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.