Appellationsgericht
des Kantons Basel-Stadt
als Verwaltungsgericht
VD.2014.254
VD.2014.255
URTEIL
vom 21. Juli 2015
Mitwirkende
Dr. Stephan Wullschleger, Dr. Heiner Wohlfahrt, lic. iur.Christian Hoenen, Dr. Claudius Gelzer, Prof. Dr. Daniela Thurnherr Keller
und Gerichtsschreiber lic. iur. Pascal Riedo
Beteiligte
A____ Rekurrent 1
[...]
vertreten durch [...]
Dr. B____ Rekurrentin 2
[...]
vertreten durch [...]
gegen
Steuerverwaltung Basel-Stadt Rechtsdienst
Fischmarkt 10, 4001 Basel
Gegenstand
Rekurse gegen zwei Entscheide der Steuerrekurskommission
vom 27. Februar 2014
betreffend kantonale Steuern und direkte Bundessteuer pro 2007
Sachverhalt
Aufgrund ihrer Steuererklärung pro 2007 setzte die Steuerverwaltung die Einkünfte der Ehegatten A____ und Dr. B____ (Rekurrenten) aus selbständiger und unselbständiger Erwerbstätigkeit mit Veranlagungen vom 14. Oktober 2010 für die kantonalen Steuern und die Bundessteuer pro 2007 auf CHF 102‘948.– fest. Mit Schreiben vom 1. November 2010 widerrief die Steuerverwaltung diese Veranlagungen und korrigierte die genannten Einkünfte mit Rektifikat vom 25. November 2010 auf CHF 162‘948.–. Zu Begründung wurde angefügt, dass es sich bei der Aufrechnung von CHF 60'000.– um steuerbares Einkommen im Zusammenhang mit dem Aktienverkauf der [...] AG handle. Die dagegen erhobene Einsprache wies die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 8. April 2013 ab.
Gegen diesen Einspracheentscheid erhoben die Rekurrenten Rekurs an die Steuerrekurskommission. Mit Entscheiden vom 27. Februar 2014, je separat für die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer, wies die Steuerrekurskommission den Antrag, das steuerbare Einkommen auf CHF 102‘948.– festzusetzen ab, hob aber den „Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 8. April 2013 (…) bezüglich der taxationsweisen Aufrechnung von ‚übrigen Einkünften‘ in Höhe von CHF 60‘000.–“ auf und wies „das Verfahren zur erneuten Veranlagung unter Würdigung der unerklärt gebliebenen Vermögenszunahme in Höhe von CHF 712‘400.– im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung“ zurück. Die Kosten dieser Entscheide mit einer Gebühr von je CHF 1‘100.– auferlegte sie den Rekurrenten.
Gegen diese, am 11. November 2014 versandten Entscheide richten sich die mit Eingabe vom 10. Dezember 2014 erhobenen und begründeten Rekurse an das Verwaltungsgericht, mit welchen die kosten- und entschädigungsfällige Aufhebung der angefochtenen Entscheide zu den kantonalen Steuern und der direkten Bundessteuer pro 2007 und die Besteuerung „des Einkommens mit CHF 102‘948.– gemäss Deklaration“ beantragt wird. Die Steuerrekurskommission und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassungen vom 3. resp. 4. Februar 2015 die vollumfängliche und kostenfällige Abweisung beider Rekurse. Dazu haben die Rekurrenten mit Eingabe vom 5. März 2015 replicando Stellung genommen. Die Tatsachen ergeben sich, soweit erforderlich, aus dem angefochtenen Entscheid und den nachfolgenden Erwägungen. Dieses Urteil, welches die inhaltlich gleichlautenden Rekurse gegen die Veranlagung der kantonalen Steuern sowie der direkten Bundessteuer pro 2007 betrifft, ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.
Erwägungen
1.
1.1 Gemäss § 171 des Gesetzes über die direkten Steuern (Steuergesetz; StG, SG 640.100) und § 10 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRPG; SG 270.100) können die betroffenen Personen gegen Entscheide der Steuerrekurskommission bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erheben. Das Verfahren richtet sich nach den Bestimmungen des VRPG (§ 171 Abs. 4 StG).
Nach Art. 145 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) kann das kantonale Recht den Weiterzug des Beschwerdeentscheides bezüglich der Bundessteuern an eine weitere verwaltungsunabhängige Instanz vorsehen. Sieht das kantonale Recht ein zweistufiges Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe Verfahren auch für die Bundessteuern gelten (BGE 130 II 65 E. 6 S. 75 ff.). Da das kantonale Recht für die harmonisierten kantonalen Steuern ein zweistufiges Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die Bundessteuern zur Anwendung (VGE vom 22. Juni 2006, in: BJM 2008 S. 220 ff.; Wullschleger/ Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005 S. 277 ff. 287). Im Beschwerdeverfahren der direkten Bundessteuer gelten in erster Linie die Verfahrensbestimmungen gemäss Art. 140-144 DBG, subsidiär jene des kantonalen Rechts über Organisation und Verfahren, insbesondere jene über den Rekurs (Art. 145 DBG in Verbindung mit Art. 4 Abs. 2 und Art. 6 der Verordnung des EFD über die Behandlung von Erlassgesuchen für die direkte Bundessteuer [Steuererlassverordnung; SR 642.121] und § 1 der baselstädtischen Verordnung über den Vollzug der direkten Bundessteuer [DBStV; SG 660.100]).
1.2 Mit den angefochtenen Urteilen wurde die Sache zur erneuten Veranlagung und damit zum neuen Entscheid über das ermessensweise taxierte Einkommen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. Damit wurde das Verfahren nicht abgeschlossen. Es liegen folglich nur Zwischenentscheide vor. Gemäss § 10 Abs. 2 VRPG sind Zwischenverfügungen dann selbständig anfechtbar, wenn sie für die rekurrierende Partei einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken können. Inwieweit den Rekurrenten ein solcher droht, führen sie in ihren Rekursen nicht aus.
Rückweisungsentscheide sind praxisgemäss nicht anfechtbar, soweit sie nicht verbindliche Anweisungen an die Vorinstanz oder bereits die endgültige Entscheidung einer grundsätzlichen Frage enthalten (Wullschleger/Schröder, a.a.O., S. 281 f.; Stamm, Die Verwaltungsgerichtsbarkeit, in: Buser [Hrsg.], Neues Handbuch des Staats- und Verwaltungsrechts des Kantons Basel–Stadt, Basel 2008, S. 484 f.). Sie können aber angefochten werden, wenn das Ermessen der Vorinstanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, im Vergleich zu ihrem ursprünglichen Entscheid massgebend eingeschränkt wird (vgl. Kölz/Häner/Bertschi, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, Zürich 2013, N 1432; VGE VD.2013.86 vom 29. November 2013 E. 1.2). Auch die Verlängerung des Verfahrens aufgrund einer erneuten materiellen Überprüfung der Veranlagung durch die Steuerverwaltung, die wiederum an die Steuerrekurskommission weiter gezogen werden kann, vermag für sich allein keinen nicht wiedergutzumachenden Nachteil zu begründen (BGer 9C_282/2014 vom 25. März 2015 E. 1.3). Alle diese Voraussetzungen sind vorliegend nicht erfüllt. Zu beachten ist aber, dass im Verfahren vor der Steuerverwaltung als verwaltungsinternes Verfahren der Vertretungsaufwand grundsätzlich nicht entschädigt und folglich von den Rekurrenten selber zu tragen sein wird (vgl. § 163 StG; Schwank, Das verwaltungsinterne Rekursverfahren des Kantons Basel-Stadt, Basel 2003, S. 217). Darin liegt für die vertretenen Rekurrenten ein nicht wieder gutzumachender Nachteil. Hinzu kommt, dass auch der Kostenentscheid einen Endentscheid bildet.
Die Rekurrenten sind als Adressaten des angefochtenen Entscheids von diesem berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung, weshalb sie gemäss § 13 Abs. 1 VRPG zum Rekurs legitimiert sind. Die Rekurse wurden innerhalb der 30–tägigen Rekursfrist eingereicht und begründet.
Auf die Rekurse gegen die Entscheide der Steuerrekurskommission betreffend kantonale Steuern und direkten Bundessteuer pro 2007 ist daher einzutreten.
1.3 Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (vgl. § 171 StG). Demnach ist zu prüfen, ob die Verwaltung öffentliches Recht nicht oder nicht richtig angewendet, den massgeblichen Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder ihr Ermessen überschritten oder missbraucht hat.
1.4 Da es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von Art. 6 EMRK handelt, muss keine Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg gefällt werden (§ 25 Abs. 3 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3 und 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5 m.w.H.).
2.
Mit dem angefochtenen Entscheid hat die Vorinstanz zunächst festgestellt, dass die Steuerverwaltung berechtigt gewesen sei, die noch nicht in Rechtskraft erwachsene Veranlagung vom 14. Oktober 2010 mit Schreiben und Rektifikat vom 1. und 25. November 2010 zu widerrufen. Dies wird von den Rekurrenten im vorliegenden Verfahren nicht mehr in Frage gestellt.
3.
3.1 Weiter erwog die Vorinstanz, dass das von den Rekurrenten deklarierte Vermögen von CHF 750.– im Jahr 2006 auf CHF 712‘400.– im Jahr 2007 angestiegen und diese Vermögenszunahme aufgrund der deklarierten Einkünfte und den anderen deklarierten Vermögenswerten sowie den eingereichten Unterlagen nicht nachvollziehbar sei. Die Rekurrenten würden den behaupteten Vermögenszufluss aus einem Verkauf der Aktien der [...] AG in ihrem Privatvermögen in keiner Weise belegen. Vor diesem Hintergrund sei die von der Steuerverwaltung vorgenommene Aufrechnung nicht zu beanstanden. Die hierfür notwendige Schätzung müsse aber plausibel sei, wovon keine Rede sein könne. Weshalb ein Betrag von CHF 60‘000.– aufgerechnet worden sei, könne den Akten und Entscheiden nicht entnommen werden. Daraus folgte die Rückweisung des Verfahrens an die Steuerverwaltung, welche bei ihrer Veranlagung die gesamte Vermögenszunahme zu würdigen habe.
3.2 Dem halten die Rekurrenten mit ihrer Rekursbegründung unter Berufung auf den Aktienkaufvertrag vom 30. November 2002 entgegen, dass ihnen mit Urteil des Zivilgerichts vom 2. November 2006 der Betrag von CHF 685‘000.– zuzüglich Zins zu 5% zugesprochen worden sei, woraus sich der in der Steuererklärung aufgenommene Betrag von CHF 712‘400.– ergebe. Per 2008 sei ihnen dann nach Abzug von Anwalts– und Gerichtskosten ein Betrag von CHF 564‘670.52 weitergeleitet worden. Damit erscheine die Vermögenszunahme ausreichend begründet, sodass weder für die Aufrechnung von CHF 60‘000.– noch für eine andere Aufrechnung aufgrund eines nicht nachvollziehbaren Vermögenszuwachses Raum bleibe.
3.3 Die Rekurrenten beziehen sich für ihre Argumentation auf den Aktienkaufvertrag vom 30. November 2002, ihre Klagschrift vom 3. Oktober 2003 und das Urteil des Zivilgerichts vom 2. November 2006. Die Steuerverwaltung macht mit ihrer Vernehmlassung dazu geltend, dass diese Noven im verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahren nicht mehr berücksichtigt werden könnten.
3.3.1 Da im steuerrechtlichen Rekursverfahren bereits die Steuerrekurskommission als unabhängige Justizbehörde im Sinne von Art. 50 StHG und mithin ein Gericht im materiellen Sinne gemäss Art. 110 BGG eine freie Prüfung des Sachverhalts unter Einschluss vorgebrachter neuer Tatsachen und Beweismittel vorzunehmen hat (vgl. auch § 136 Abs. 4 StG; dazu Freivogel, Die Basler Gerichtsorganisation, in: Buser, Neues Handbuch des Staats- und Verwaltungsrechts des Kantons Basel–Stadt, Basel 2008, S. 428 f.), schreibt das Bundesrecht für das verwaltungsgerichtliche Rekursverfahren in Steuersachen keine umfassende Sachverhaltskontrolle mehr vor (VGE VD.2013.116 vom 10. Februar 2015 E. 3.2.1; VD.2014.132 vom 9. Januar 2015 E. 2.3.4). Entsprechend der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts ist daher für die Beurteilung des Rekurses durch das Verwaltungsgericht in Anwendung des Grundsatzes der nachträglichen Verwaltungskontrolle die Sachlage massgebend, wie sie im Zeitpunkt des angefochtenen Entscheids bestanden hat und belegt worden ist (Wullschleger/ Schröder, a.a.O., S. 300 f.). Daraus folgt nach feststehender Praxis des Verwaltungsgerichts, dass Noven trotz der Geltung des Untersuchungsgrundsatzes gemäss § 18 VRPG im verwaltungsgerichtlichen Verfahren in Berücksichtigung des funktionellen Instanzenzuges nicht zugelassen werden (BGer 1A.211/2001 vom 3. Mai 2002 E. 2.1). Immerhin ist von diesem Grundsatz dann abzuweichen, wenn das Festhalten an der ursprünglichen Sach- und Rechtslage einem überspitzten Formalismus gleichkäme und zu einem prozessualen Leerlauf führte. Noven werden auch dann zugelassen, wenn die neuen Tatsachen und Beweismittel dem Nachweis bereits früher vorgetragener Behauptungen dienen (VGE VD.2013.116 vom 10. Februar 2015 E. 3.2.1 f.; VD.2014.132 vom 9. Januar 2015 E. 2.3.4 f.; Wullschleger/Schröder, a.a.O., S. 301; Stamm, a.a.O., S. 509).
3.3.2 Die Rekurrenten bestreiten, dass es sich bei den im verwaltungsgerichtlichen Verfahren eingereichten Belegen um Noven handle. Unbestritten ist zwar, dass das Urteil des Zivilgerichts vom 2. November 2006 im vorliegenden Verfahren erstmals integral eingereicht worden ist. Die Rekurrenten machen aber geltend, Seite 4 dieses Urteils bereits mit Schreiben vom 15. Februar 2011 eingereicht zu haben. Dies ist zwar zutreffend. Daraus geht aber allein das in jenem Verfahren gestellte Rechtsbegehren hervor. Inwieweit die Klagforderung gutgeheissen worden ist und damit Grundlage für einen Mittelzufluss im Jahr 2007 sein konnte, geht aus diesem Beleg in keiner Weise hervor. Somit handelt es sich beim eingereichten Urteil des Zivilgerichts um ein Novum. Dieses diente zwar dem Nachweis einer bereits früher vorgetragenen Behauptung. Zu beachten ist aber, dass diese Unterlagen von der Steuerverwaltung bereits im Einspracheverfahren explizit verlangt worden sind, die Rekurrenten aber darauf verzichtet haben, sie einzureichen (vgl. Einspracheentscheid vom 8. April 2013 E. II. 2b/c). Dies hat die Steuerverwaltung auch im vorinstanzlichen Verfahren explizit mit ihrer Vernehmlassung moniert (vgl. Vernehmlassung vom 15. Juli 2013 Ziff. II. 3a/b). Bei dieser Sachlage haben die Rekurrenten bewusst auf die rechtzeitige Edition der nunmehr nachgereichten Unterlagen verzichtet, weshalb diese im Rahmen einer nachträglichen Verwaltungskontrolle nach Treu und Glauben in Anwendung von Art. 5 Abs. 3 BV nicht mehr zu berücksichtigt sind.
3.3.3 Schliesslich ist ergänzend festzustellen, dass auch auf Grundlage der vorgenannten Unterlagen nicht feststeht, ob das Urteil des Zivilgerichts in Rechtskraft erwachsen und im Jahr 2007 vollumfänglich erfüllt worden ist, womit ein dannzumaliger Mittelzufluss, welcher zu einem Vermögenanstieg von CHF 750.-- im Vorjahr auf 712‘400.– in Folgejahr geführt hat, erklärt werden könnte. Dem steht bereits die eigene Darstellung im vorliegenden Verfahren entgegen, dass die Zahlung „per 2008“ erfolgt und den Rekurrenten nach Abzug von Anwalts– und Gerichtskosten nur ein Betrag von CHF 564‘670.52 zugeflossen sei.
3.3.4 Daraus folgt, dass der Rückweisungsentscheid nicht zu beanstanden ist.
4.
Mit dem angefochtenen Entscheid wurden den Rekurrenten trotz Rückweisung der Sache an die Vorinstanz die Kosten des Verfahrens auferlegt. Dies wird von der Vor-instanz mit dem Ausgang des Verfahrens begründet. Die uneingeschränkte Rückweisung der Sache an die Vorinstanz bedeutet zwar im Grundsatz ein volles Obsiegen der rekurrierenden Partei, soweit der von der Vorinstanz erneut zu überprüfende Streitgegenstand nicht eingeschränkt wird (vgl. BGer 6B_898/2010 vom 29. März 2011 E. 3.4; VD.2013.86 vom 29. November 2013 E. 6.2.1). Zu beachten ist aber, dass der Hauptantrag der Rekurrenten im vorinstanzlichen Verfahren, ihr steuerbares Einkommen auf CHF 102‘948.– festzusetzen, abgewiesen worden ist. Zudem haben die Rekurrenten mit der ungenügenden Offenlegung ihrer finanziellen Verhältnisse bezüglich des Jahres 2007 gerade die Ursache gesetzt, weshalb ihre entsprechenden Verhältnisse von der Steuerverwaltung nicht haben abgeklärt und die Schätzung nur unzureichend hat begründet werden können. Vor diesem Hintergrund ist in Anwendung des Verursacherprinzips die Kostenauflage nicht zu beanstanden.
5.
Daraus folgt, dass der Rekurs vollumfänglich abzuweisen ist. Diesem Ausgang des Verfahrens entsprechend tragen die Rekurrenten die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens mit einer Gebühr von je CHF 2‘000.– für das Verfahren der kantonalen Steuern sowie der direkten Bundessteuer.
Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht:
://: Der Rekurs gegen die Veranlagung der kantonalen Steuern pro 2007 wird abgewiesen.
Der Rekurs gegen die Veranlagung der direkten Bundessteuer pro 2007 wird abgewiesen.
Die Rekurrenten tragen die Kosten des Rekursverfahrens mit einer Gebühr von CHF 4'000.– (je CHF 2'000.– für das Verfahren der kantonalen Steuern resp. der direkten Bundessteuer), einschliesslich Auslagen.
Das Urteil wird den Rekurrenten, der Steuerverwaltung Basel-Stadt, der Steuerrekurskommission und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT
Der Gerichtsschreiber
lic. iur. Pascal Riedo
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen Entscheid kann je separat (Bundessteuern/kantonale Steuern) unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes [BGG] innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.
Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.