Entscheid des Steuergerichts vom 18.09.2009 (530 09 37) Ein Grundeigentümer überschreitet den Rahmen dessen, was ein umsichtiger Vermögensverwalter vorzukehren pflegt, nicht schon dadurch, dass er sein Land stückweise verkauft, um einen höheren Preis als bei gesamthafter Veräusserung erzielen zu können. Die Parzellierung und die Erschliessung von Liegenschaften können Akte blosser Vermögensverwaltung sein
Gewerbsmässiger Liegenschaftshandel
Sachverhalt:
1. Im Jahre 1987 erbte der Pflichtige die Parzelle Nr. C. in D., welche seit ca. 1975 an Landwirte verpachtet ist. Ein Teil der Parzelle Nr. C. befindet sich seit 1960 in der Bauzone. Infolge eines Strassenbaus im Jahre 2004 wurde die Parzelle Nr. C. in die Parzellen Nr. P./Nr. Q., in die Strassenparzellen Nr. L./Nr. O. sowie in eine Restparzelle Nr. C. aufgetrennt. Aus der Parzelle Nr. C. entstanden gemäss Mutationstabelle 1734 und Tagebuch Nr. 1146 weitere Bauland- und Strassenparzellen mit Nr. U., T., R., P., E., S. sowie N. und M., welche der Pflichtige im Jahre 2006 und 2007 direkt an Bauherren verkauft hat. In der Veranlagung der direkten Bundessteuer 2006 vom 28. August 2008 wurde dem Pflichtigen unter Ziff. 152 ein steuerbarer Gewinn aus gewerbsmässigem Liegenschaftshandel von Fr. 450'836.-- aufgerechnet. 2. Mit Schreiben vom 18. September 2008 erhob der Pflichtige Einsprache gegen diese Veranlagung mit dem sinngemässen Begehren, die Aufrechnung von Fr. 450'836.-- aus gewerblichem Liegenschaftshandel zum steuerbaren Einkommen sei zu streichen. Zur Begründung führte er aus, die Strasse Unterer A.-weg (inkl. Einmündung O. A.-weg) sei im Herbst/Winter 2004 von der Gemeinde erschlossen worden. Durch den Strassenbau sei die Landwirtschaftsparzelle Nr. C. in die Parzellen Nr. P./Nr. Q., in die Strassenparzellen Nr. L./Nr. O. sowie in eine Restparzelle Nr. C. aufgetrennt worden. Die Parzelle Nr. C. sei von seinen Eltern bis ca. 1975 bewirtschaftet worden und sei seitdem an Landwirte verpachtet. In D. habe die erste Zonenplanung ca. 1960 stattgefunden. Ein Teil der Parzelle Nr. C. befinde sich seither in der Bauzone. Diese Parzelle sei ihm 1987 anlässlich des Todesfalls seiner Mutter vererbt worden. Im Jahre 2006 seien Baulandparzellen direkt an die Bauherren verkauft worden. Weder mit dem Architekten noch mit andern Unternehmern seien Vereinbarungen abgeschlossen worden. Es seien nie Baulandparzellen zugekauft und später wieder verkauft worden. 3. Mit Einsprache-Entscheid vom 18. Mai 2009 wies die Steuerverwaltung die Einsprache ab. Zur Begründung führte sie aus, dass gemäss Art. 16 DBG alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der Einkommenssteuer unterliegen würden, wohingegen die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen steuerfrei seien. Zu den steuerbaren Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit gehörten gemäss Art. 18 DBG auch alle Kapitalgewinne, namentlich aus der Veräusserung, Verwertung oder buchmässigen Aufwertung von Geschäftsvermögen, wobei alle Vermögenswerte, die ganz oder teilweise der selbständigen Erwerbstätigkeit dienten, dem Geschäftsvermögen zugehören würden. Liegenschaften, die durch Erbschaft ins Eigentum gelangt seien, gehörten normalerweise zum Privatvermögen. Eine Umklassierung zu Geschäftsvermögen finde dann statt, wenn die betroffenen Liegenschaften "gewerbsmässig" bewirtschaftet würden, was der Fall sei, wenn es sich nicht mehr um eine blosse Vermögensverwaltung handle. Nach der Bundesgerichtspraxis seien zwar die Gesamtumstände zu würdigen, aber die Kriterien, wonach eine selbständige Erwerbstätigkeit aufgrund Liegenschaftshandels vorläge, könnten jeweils für sich allein stehen. Diese seien: Systematische Art und Weise des Vorgehens, Häufigkeit der Transaktionen, kurze Besitzdauer, enger Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit, Einsatz spezieller Fachkenntnisse oder erheblicher Mittel zur Finanzierung der Geschäfte sowie Verwendung der erzielten Gewinne bzw. deren Wiederanlage in gleichartigen Vermögensgegenständen usw. Im vorliegenden Fall seien im Jahr 2006 die Parzellen P., R., S., T., U., E., M. und N. (recte: M. und N. wurden im Jahr 2007 verkauft) an Dritte veräussert worden. Die Steuerverwaltung sei der Ansicht, dass mittels der 2006 vorgenommenen Abparzellierungen und Landverkäufen, sowohl ein planmässiges als auch systematisches Handeln vorläge. Es handle sich damit um mehr als eine blosse Vermögensverwaltung oder Wahrnehmung einer sich zufällig bietenden Gelegenheit, sondern um eine auf Gewinnoptimierung gerichtete Tätigkeit, weshalb die Einsprache abzuweisen sei. 4. Gegen den Einsprache-Entscheid erhob die Vertreterin des Pflichtigen mit Schreiben vom 5. Juni 2009 Beschwerde mit dem Begehren, der Entscheid vom 18. Mai 2009 sei aufzuheben und die Veranlagungsverfügung direkte Bundessteuer 2006 vom 28. August 2008 sei zu annullieren. Zur Begründung führte sie aus, dass gemäss Art. 16 DBG die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen steuerfrei seien. Liegenschaften, die durch Erbschaft ins Eigentum gelangt seien, gehörten zum Privatvermögen. Der Steuerpflichtige müsse also davon ausgehen können, dass er bezüglich seinen geerbten Vermögenswerten frei entscheiden könne. Natürlich hätte er die Gelegenheit wahrnehmen können, das ganze Stück Land einer Spekulations-Immobiliengesellschaft zu verkaufen und dies wahrscheinlich noch zu einem guten Preis. Dann wäre die Argumentation des Liegenschaftenhandels gar nie zum Zug gekommen. Er habe sich aber dafür entschieden, ganz im Sinne der Wohneigentumsförderung, privaten Baulandinteressenten die Möglichkeit zu bieten, ein Grundstück zu einem eher unterdurchschnittlich ortsüblichen Baulandpreis zu erwerben. Aus diesem Grund wäre er in der Folge gezwungen gewesen, das geerbte Grundstück in entsprechende Bauparzellen aufzuteilen. Architekten- oder Unternehmerverpflichtungen hätten nicht bestanden. Es könne folglich weder im weiteren noch engeren Sinn von Liegenschaftshandel gesprochen werden. Der Pflichtige habe hier keineswegs weder als selbständig Erwerbstätiger gehandelt, noch hätte er in im weiteren Sinn mit Grundstücken gehandelt. 5. Mit Vernehmlassung vom 22. Juli 2009 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung der Beschwerde und verwies auf deren Begründung im Einsprache-Entscheid. Ergänzend hielt sie fest, dass Gewinne aus der Veräusserung von Liegenschaften nach ständiger Praxis Erwerbseinkommen bilden würden und die damit verbundene Tätigkeit nach Art. 18 DBG als Liegenschaftshandel zu qualifizieren sei, wenn sie über die schlichte Verwaltung des Privatvermögens hinausgehe bzw. der Gewinn nicht nur in Ausnützung einer zufällig sich bietenden Gelegenheit erlangt werde, sondern die Tätigkeit in ihrer Gesamtheit auf Erwerb/Verdienst gerichtet sei. Zur Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und selbständiger Erwerbstätigkeit hätten Lehre und Rechtsprechung verschiedene Kriterien entwickelt. Demnach könne der Gewinn, den ein Steuerpflichtiger bei der Veräusserung einer Liegenschaft erlange, auch unter den Einkommensbegriff fallen, wenn diese Person nicht gewerbsmässig, d.h. als Liegenschaftshändler, Grundstücke erwerbe und veräussere. Die Besteuerung sei dann gerechtfertigt, wenn der Gewinn auf einer Tätigkeit des Steuerpflichtigen beruhe, die nach ihrer Art in ähnlicher Weise auf Gewinn ausgerichtet sei wie das Vorgehen eines Liegenschaftshändlers. Der Pflichtige habe verschiedene Liegenschaften von seinem Grundstück abparzellieren lassen und habe diese verkauft. Gemäss Lehre würden diese Vorkehren deutlich machen, dass der Pflichtige in einer Art und Weise aktiv wertvermehrend tätig geworden sei, welche die schlichte Verwaltung eines privaten Vermögens übersteige. Der aus der Veräusserung der Parzellen stammende Gewinn sei daher - unabhängig vom Beweggrund, der zu deren Verkauf geführt habe - Ergebnis der auf Erwerb gerichteten Tätigkeit des Pflichtigen. 6. An der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Anträgen fest. Aus den Erwägungen: 1. (…) 2. Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die Parzellierung des Grundstücks Nr. C. mit anschliessendem Verkauf der Parzellen Nr. P., Nr. R., Nr. S., Nr. T., Nr. U., Nr. E., Nr. M. und Nr. N. als gewerbsmässiger Liegenschaftshandel zu qualifizieren ist und demzufolge der Erlös aus dem Verkauf dieser Grundstücke der Besteuerung nach Art. 18 Abs. 1 DBG unterliegt. An der heutigen Verhandlung ist festgestellt worden, dass die Steuerverwaltung die Parzellen Nr. M. und Nr. N., welche erst im Jahr 2007 veräussert worden sind, versehentlich im Einsprache-Entscheid vom 18. Mai 2009 aufgeführt hat. Bei der Berechnung des aufzurechnenden Einkommens aus gewerbsmässigem Liegenschaftshandel in Höhe von Fr. 450'836.-- ist allerdings der Erlös aus diesen beiden Liegenschaftsverkäufen nicht berücksichtigt worden. Demzufolge beschränkt sich die Beurteilung auf die im Verlauf des Jahres 2006 veräusserten Parzellen Nr. P., Nr. R., Nr. S., Nr. T., Nr. U. und Nr. E.. 3. Der Einkommenssteuer unterliegen gemäss Art. 16 Abs. 1 DBG alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte. Steuerfrei sind nach Art. 16 Abs. 3 DBG einzig die bei der Veräusserung von Privatvermögen erzielten Kapitalgewinne. Gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- oder Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Weder im Gesetz noch in einer Verordnung wird näher festgelegt, was als selbständige Erwerbstätigkeit gilt oder unter welchen Voraussetzungen Liegenschaftsgewinne steuerbar sind (vgl. Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 125 II 113, E. 5a, www.bger.ch ). a) Der Terminus "selbständige Erwerbstätigkeit" ist ein steuerrechtlicher Begriff, der in der Praxis aufgrund der vielfältigen Sachverhalte, die damit abgedeckt werden, nicht klar definiert ist. Allgemein wird darunter jede Tätigkeit verstanden, bei der ein Unternehmer auf eigenes Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei gewählten Organisation und mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Eine selbständige Erwerbstätigkeit kann haupt- oder nebenberuflich, dauernd oder temporär ausgeübt werden. Ob eine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, ist stets nach den gesamten Umständen des Einzelfalles zu beurteilen; die einzelnen Merkmale des Begriffs der selbständigen Erwerbstätigkeit dürfen nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten. Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit nach Art. 18 DBG ist umfassender als jener der Unternehmung, des Geschäftes, Betriebes oder Gewerbes, die eine organisierte Einheit von Arbeit und Kapital erfordern. Das zeigt sich darin, dass Art. 18 Abs. 1 DBG nebst den Einkünften aus einem Betrieb (aus Handel, Industrie, Gewerbe, Land- oder Forstwirtschaft) und freien Berufen auch alle Einkünfte "aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit" für steuerbar erklärt (vgl. BGE 125 II 113, E. 5b). b) Nach der Praxis des Bundesgerichts liegt steuerbarer Immobilienhandel im Sinne von selbständiger Erwerbstätigkeit gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG immer dann vor, wenn die steuerpflichtige Person An- und Verkäufe von Liegenschaften nicht nur im Rahmen der privaten Vermögensverwaltung bei sich zufällig bietender Gelegenheit tätigt, sondern wenn sie dies systematisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung tut; erforderlich ist mithin eine Tätigkeit, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet ist. Die Gewinnabsicht bildet ein subjektives Kriterium, das nur aufgrund äusserer Umstände festgestellt werden kann. Als Indizien hierfür kommen unter Berücksichtigung der Gesamtheit der Umstände in Betracht: die systematische bzw. planmässige Art und Weise des Vorgehens, die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, der Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die Realisierung derselben im Rahmen einer Personengesellschaft (vgl. BGE 2C_869/2008 vom 7. April 2009, E. 2.4; vgl. Entscheid des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht [KGE VV] vom 25. Juni 2008, publiziert in: Basellandschaftliche und Baselstädtische Steuerpraxis [BStPra], Bd. XIX, Heft Nr. 4/2008, S. 331, E. 2.2, mit Hinweisen). Jedes dieser Indizien kann zusammen mit anderen, im Einzelfall jedoch unter Umständen auch bereits allein zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit ausreichen. Dass einzelne typische Elemente einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch andere Elemente kompensiert werden, die mit besonderer Intensität vorliegen. Entscheidend ist, dass die Tätigkeit in ihrem gesamten Erscheinungsbild auf Erwerb ausgerichtet ist (Der Steuerentscheid [StE], 2004, B 91.3 Nr. 4, E. 3.2). c) Mit Bezug auf geerbte Liegenschaften, die der Erblasser bereits in seinem Privatvermögen hielt und bei denen er keine über die gewöhnliche Vermögensverwaltung hinausgehende Tätigkeit entfaltete, ist auch nach dem Erbgang grundsätzlich nicht auf Erwerbstätigkeit zu schliessen. Die Qualifikation eines Vermögensgegenstandes ändert durch den Erbgang allein nicht. Gewinne aus der Veräusserung solcher Liegenschaften können aber dann steuerbar sein, wenn die Erben selber eine Tätigkeit entfalten, die über die Privatvermögensverwaltung hinausgeht, namentlich wenn die Erben sich zu einer Personengesellschaft zusammenschliessen (StE, 2004, B 91.3 Nr. 4, E. 3.3, mit Hinweisen). Ein Grundeigentümer überschreitet den Rahmen dessen, was ein umsichtiger Vermögensverwalter vorzukehren pflegt, nicht schon dadurch, dass er sein Land stückweise verkauft, um einen höheren Preis als bei gesamthafter Veräusserung erzielen zu können. Die Parzellierung und die Erschliessung von Liegenschaften können Akte blosser Vermögensverwaltung sein (BGE 96 I 663 E. 2a und 2c). 4. a) Im vorliegenden Fall hat der Beschwerdeführer mit Grundbucheintrag vom 25. November 1987 anlässlich des Todes seiner Mutter (20. Juni 1987) teilweise aus Erbanspruch, teilweise durch Verrechnung mit einem Wohnrecht für seinen Vater und teilweise durch Schenkung vom Vater verschiedene Liegenschaften aus Familienbesitz übernommen, darunter auch die Parzelle Nr. C. (330 a 78 m2). Diese war als Teil des familieneigenen Landwirtschaftsbetriebs bis 1975 von seinen Eltern und später von diversen Pächtern bewirtschaftet worden. Ein Teil dieser Parzelle befindet sich seit 1960 in der Bauzone. Mit Grundbucheintrag vom 6. März 1998 wurde die Parzelle Nr. C. in die Parzelle Nr. H., die beiden Strassenparzellen Nr. F. und Nr. G. und in die Restparzelle Nr. C. aufgeteilt. Die Parzelle Nr. H. wurde aufgrund eines Kaufvertrags mit Grundbucheintrag vom 6. April 1998 veräussert. Am 6. Mai 2002 (Grundbucheintrag) wurde die Parzelle Nr. C. in die Parzelle Nr. I. und in die Restparzelle Nr. C. aufgeteilt. Zudem wurde ein Grundstückabschnitt von 77 m2 abgetrennt und mit der Parzelle Nr. G. zur Vergrösserung der Strasse vereinigt. Im Jahr 2004 hat die Gemeinde gemäss Auskunft gegenüber dem Steuergericht aufgrund verschiedener Bauvorhaben im Bereich des oberen bzw. unteren A.-weges beschlossen, die Strasse sowie die erforderlichen Werkleitungen zu erstellen, um das Areal für Bauzwecke zu erschliessen, wodurch die Parzelle Nr. C. aufgeteilt werden musste. Am 8. Juli 2005 (Grundbucheintrag) schloss die Gemeinde diesbezüglich mit den diversen Anrainern, darunter auch mit dem Beschwerdeführer, einen Kauf- und Tauschvertrag ab, der die rechtlichen und praktischen Voraussetzungen für die Durchführung der Erschliessung regelte. Im Zuge dieser Erschliessung am A.-rain wurde die Auftrennung der Parzelle Nr. C. in die Strassenparzellen Nr. L. und Nr. O., in die Parzelle Nr. P. und in eine Restparzelle Nr. C. vorgenommen. Die Parzelle Nr. P. wurde am 25. Februar 2005 im Auftrag des Beschwerdeführers in die Parzelle Nr. Q. und in eine Restparzelle Nr. P. aufgeteilt. Am 24. November 2005 wurde eine Aufteilung der Parzelle Nr. C. in die Parzellen Nr. (R.,S.,T.,U.) und eine Restparzelle Nr. C. durchgeführt. Am 23. Januar 2006 erfolgte der Verkauf der Parzellen Nr. T. und Nr. U.. Anschliessend folgten die Verkäufe der Parzelle Nr. R. am 29. März 2006 und der Parzelle Nr. P. am 7. April 2006. Am 21. August 2006 wurde die Parzelle Nr. C. in die Parzelle Nr. E. und eine Restparzelle Nr. C. aufgeteilt. Alsdann wurden die Parzelle Nr. E. am 16. Oktober 2006 und die Parzelle Nr. S. am 1. November 2006 verkauft. b) In casu ist unter Berücksichtigung der gesamten Umstände zu beurteilen, ob das Vorgehen des Beschwerdeführers als steuerbarer gewerbsmässiger Liegenschaftshandel im Sinne von Art. 18 Abs. 1 DBG oder als steuerfreie gewöhnliche Verwaltung des Privatvermögens gemäss Art. 16 Abs. 3 DBG zu qualifizieren ist. Dabei ist auf die vom Bundesgericht genannten Indizien, welche bei Liegenschaftsgewinnen auf eine selbständige Erwerbstätigkeit hinweisen können, abzustellen. Im vorliegenden Fall ist die in Frage stehende Liegenschaft Nr. C., wovon mehrere Teilparzellen an Dritte veräussert worden sind, dem Beschwerdeführer mittels Erbgang bzw. Schenkung im Sinne einer vorgezogenen Erbschaft zugefallen. Es bedurfte somit weder eines Einsatzes erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte, noch fand deren Realisierung im Rahmen einer Personengesellschaft statt. Des Weiteren liegt hier eine Besitzesdauer der Liegenschaft von rund 11 Jahren bis zur Veräusserung der ersten Parzelle vor (vom 25. November 1987 bis zum 6. April 1998), was ebenso wenig auf gewerbsmässigen Liegenschaftshandel schliessen lässt, da diesfalls schon zu einem früheren Zeitpunkt Veräusserungen stattgefunden hätten. Auch ist der Steuerverwaltung beizupflichten, dass vorliegend kein enger Zusammenhang des Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person besteht. Der Beschwerdeführer ist zwar gelernter Bauingenieur, was sich indes als nicht bedeutsam erweist, da er ab 1981 bis zu seiner Pensionierung als Software-Ingenieur tätig gewesen ist. Auch hat der Beschwerdeführer zur Realisierung der Veräusserungen keine speziellen Fachkenntnisse eingesetzt, er hat lediglich zur Vornahme der einzelnen Parzellierungen einen lizenzierten Geometer beigezogen, was aber gemäss § 36 Abs. 1 Verordnung zum Raumplanungs- und Baugesetz (RBV) vom 27. Oktober 1998 vorgeschrieben ist und deshalb nicht als Einsatz spezieller Fachkenntnisse gewertet werden kann. Einzig die beiden Indizien der systematischen bzw. planmässigen Art und Weise des Vorgehens und der Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte bedürfen in casu einer näheren Betrachtung. Tatsächlich hat der Beschwerdeführer die ihm in der Bauzone zur Verfügung stehende Grundstücksfläche so parzellieren lassen, dass auf den entstandenen Parzellen Einfamilienhäuser gebaut werden konnten. Er verkaufte in der fraglichen Steuerperiode 2006 sechs Grundstücke, was durchaus eine Häufung von Liegenschaftsgeschäften bedeutet. Es ist auch zutreffend, dass nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung im Einzelfall unter Umständen bereits eines der Indizien allein zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit ausreicht. Diesfalls ist allerdings davon auszugehen, dass jenes eine Indiz mit besonderer Intensität vorliegt (vgl. StE, 2004, B 91.3 Nr. 4, E. 3.2; BGE 2C_869/2008 vom 7. April 2009, E. 3.1 ff.). In diesem Rahmen stellt sich die Frage, inwiefern der Beschwerdeführer unter Berücksichtigung seiner Alternativmöglichkeiten auf besonders intensive Art systematisch bzw. planmässig gehandelt hat und welche Optionen einem Steuerpflichtigen offen stehen, der eine Liegenschaft von derart grosser Fläche geerbt hat. Er kann erschlossenes Bauland entweder durch den Kreisgeometer in Einfamilienhausparzellen aufteilen lassen und anschliessend an einzelne Interessenten verkaufen, oder es aber als Gesamtes an einen Grossinvestor veräussern, der in der Folge beispielsweise als Generalunternehmer Überbauung und Verkauf vornehmen würde. Ausserdem könnte er als dritte Möglichkeit das in Frage stehende Land trotz angefallener Erschliessungskosten auch behalten, was jedoch der Intention des Bundesgesetzes über die Raumplanung (Raumplanungsgesetz, RPG) vom 22. Juni 1979 widersprechen würde, da Bauzonen gemäss Art. 15 RPG Land umfassen, das sich für die Überbauung eignet und weitgehend überbaut ist oder voraussichtlich innert 15 Jahren benötigt und erschlossen wird. Die Überbauung des Grundstücks liegt letztlich auch im Interesse der Gemeinde selbst, die sich hiervon ein Wachstum ihres Einwohnerbestandes erhofft. Es ist nicht von der Hand zu weisen, dass der Beschwerdeführer bereits anlässlich der Erbteilung die mögliche Einteilung der Liegenschaft Nr. C. in Einfamilienhausparzellen in Betracht gezogen haben könnte, da sich wie erwähnt ein Teil davon seit 1960 in der Bauzone befand und er erwarten konnte, dass die Gemeinde früher oder später Erschliessungsarbeiten in Angriff nehmen würde. In der Tat hat er sich auch gemäss § 90 Gesetz über die Enteignung (EntG) vom 19. Juni 1950 an den schliesslich angefallenen Erschliessungskosten in erheblichem Umfang beteiligen müssen. Wenn ein Grundstück durch den Bau von Zufahrtsstrassen erschlossen wird und es dadurch einen Vorteil in Form eines Vermögenszuwachses erfährt, liegt regelmässig ein Sondervorteil vor, weshalb derjenige Grundeigentümer, welchem durch ein öffentliches Unternehmen ein derart besonderer Vorteil erwächst, zu einer angemessenen Beitragsleistung herangezogen werden kann (vgl. Entscheid des Enteignungsgerichts [EG] vom 28. August 2006, E. 5.5). Daraus abzuleiten, er sei damit in intensiver Weise systematisch bzw. planmässig vorgegangen, erscheint jedoch unverhältnismässig. Der Beschwerdeführer konnte sich über den Zeitpunkt einer potentiellen Erschliessung nicht sicher sein; in casu hat es tatsächlich vom 25. November 1987 bis zum 8. Juli 2005, d.h. rund 18 Jahre gedauert, bis die Gemeinde mittels eines Kauf- und Tauschvertrages schliesslich Erschliessungsarbeiten initiierte. Demgemäss erweist sich der zu beurteilende Vorgang als situationsbedingte Ausnützung einer sich im Rahmen der gewöhnlichen Vermögensverwaltung zufällig bietenden Gelegenheit, wobei der daraus resultierende Kapitalgewinn gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung steuerfrei ist (vgl. BGE 125 II 113, E. 3b). Es handelt sich zwar in der Tat um vernünftige Vorkehrungen eines umsichtigen Vermögensverwalters, welche aber nicht als besonders systematisch bzw. planmässig gewertet werden können. Vielmehr ist in casu der geringfügige Einfluss des Beschwerdeführers auf den Geschehensablauf zu beachten. Dessen Vorgehen erweist sich in Anbetracht der obgenannten Restriktionen durch die Gemeinde nicht als eine über gewöhnliche Vermögensverwaltung hinausgehende Tätigkeit, sondern als eine im Sinne seines eingeschränkten Handlungsspielraums nachvollziehbare, sich aus der Situation ergebende Reaktion. Auch das Kantonsgericht Basel-Landschaft verneinte das Vorliegen von gewerbsmässigem Liegenschaftshandel in einer insofern ähnlichen Konstellation, als es sich dabei ebenso um den Verkauf einer durch Erbschaft zugefallenen Baulandparzelle handelte. Obschon die Pflichtige in jenem Fall unter Beizug einer Fachperson mit entsprechendem Fachwissen in weitgehende Vorbereitungshandlungen zur Überbauung involviert war, hielt das Kantonsgericht fest, dass die Intention der Pflichtigen von Anbeginn an einzig darin bestanden habe, ihr Grundstück zu verkaufen (vgl. KGE VV vom 25. Juni 2008, publiziert in: BStPra, Bd. XIX, Heft Nr. 4/2008, S. 332, E. 3.2), dass sich diese Veräusserung in wirtschaftlicher Hinsicht in keiner Art und Weise von einem gewöhnlichen Gelegenheitsverkauf unterscheide und es sich dementsprechend bei dem von der Pflichtigen dabei erzielten Erlös um einen durch Veräusserung von Privatvermögen erzielten Kapitalgewinn handle (vgl. KGE VV vom 25. Juni 2008, a.a.O., S. 333, E. 4). Auch im vorliegend zu beurteilenden Fall zeigt das Vorgehen des Beschwerdeführers lediglich die Absicht, die ihm durch Erbgang zugefallene Parzelle Nr. C. zu veräussern und somit sein privates Vermögen in angemessenem Rahmen zu verwalten. Demnach ist auch in casu der Erlös aus dem Verkauf der Einfamilienhausparzellen nicht als einen aus gewerbsmässigem Liegenschaftshandel erwirtschafteten Gewinn anzusehen. Der Sachverhalt wäre sicher anders zu beurteilen, hätte der Beschwerdeführer sein Grundstück parzelliert, verkauft und in der Folge den daraus gewonnenen Erlös in neue Liegenschaften reinvestiert. Dies ist vorliegend jedoch nicht der Fall. 5. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Parzellierung des Grundstücks Nr. C. mit anschliessendem Verkauf der Parzellen Nr. P., Nr. R., Nr. S., Nr. T., Nr. U. und Nr. E. nicht als gewerbsmässiger Liegenschaftshandel zu qualifizieren ist. Der dabei vom Beschwerdeführer erzielte Erlös unterliegt folglich nicht der Besteuerung nach Art. 18 Abs. 1 DBG sondern ist gemäss Art. 16 Abs. 3 DBG als ein durch Veräusserung von Privatvermögen erzielter steuerfreier Kapitalgewinn einzustufen. Der vorliegende Rekurs erweist sich demzufolge als begründet und ist daher gutzuheissen. 6. (…)
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