Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft vom 20. Januar 2006 (004/2006) Nach der Praxis des Kantons Basel-Landschaft wird bei Pauschalspesenvergütungen, denen kein genehmigtes Reglement zu Grunde liegt, ein Freibetrag von Fr. 5000.-- gewährt. Dieser Abzug von Fr. 5'000.-- wird von der Steuerverwaltung aus verwaltungsökonomischen Gründen ohne Aufrechnung akzeptiert. Ist der Spesenbetrag jedoch höher, wird von der verbleibenden Summe die Hälfte zum steuerbaren Einkommen aufgerechnet. Eine Aufrechnung findet dann nicht statt, wenn der Steuerpflichtige die Belege für seine Auslagen gesammelt hat und die als Spesen deklarierte Summe anhand dieser Belege nachweisen kann.
06-004 Pauschalspesenvergütung
Sachverhalt:
1. Der Rekurrent erzielte im Jahr 2003 aus seiner Tätigkeit bei der A. AG in X. einen Nettolohn von Fr. 276'811.--. In seinem Lohnausweis für das Jahr 2003 war ein Betrag in Höhe von Fr. 24'000.-- als Spesenvergütung ausgewiesen. In der Veranlagungsverfügung der Staatssteuer vom 22. Juni 2004 Nr. S 03/11 wurde dem Rekurrenten unter der Position weitere Einkünfte ein Privatanteil von Fr. 12'000.-- zum steuerbaren und satzbestimmenden Einkommen aufgerechnet. 2. Dagegen erhob der Rekurrent mit Schreiben vom 12. Juli 2004 Einsprache. 3. Mit Schreiben vom 25. Juli 2005 teilte die Steuerverwaltung dem Rekurrenten sinngemäss mit, dass ihm die Abteilung Buchprüfung der Steuerverwaltung mit Schreiben vom 6. März 2003 empfohlen habe, zu den Auslagen möglichst viele Belege zu sammeln. In der Änderungsanzeige vom 3. Juni 2003 habe sie festgehalten, dass für das Geschäftsjahr 2003 die Spesen zu belegen seien. Damit die aufgerechneten Spesen zu seinen Gunsten korrigiert werden könnten, wurde er gebeten, die gewünschten Belege bis zum 26. August 2005 nachzureichen. Diese Frist liess er ungenutzt verstreichen. Mit Schreiben vom 16. September 2005 gewährte die Steuerverwaltung dem Rekurrenten eine letzte, nicht erstreckbare Frist bis zum 30. September 2005, um die bereits geforderten Nachweise zu erbringen. Innert dieser Frist reichte er nichts nach. 4. Mit Einsprache-Entscheid vom 4. Oktober 2005 hiess die Steuerverwaltung die Einsprache teilweise gut und reduzierte das steuerbare Einkommen von Fr. 241'547.-- auf Fr. 239'047.--. 5. Mit Rekurs vom 3. November 2005 begehrte der Steuerpflichtige sinngemäss, die Pauschalspesen seien im Umfang von Fr. 20'000.-- pro Jahr nicht aufzurechnen. 6. Mit Vernehmlassung vom 22. Dezember 2005 beantragte die Steuerverwaltung Abweisung des Rekurses. Aus den Erwägungen: 1. (…) 2. a) Gemäss § 24 lit. a StG gehören zum steuerbaren Einkommen insbesondere alle Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit, namentlich aus einer Beamtung, einem Anstellungs- oder Arbeitsverhältnis oder aus der Erfüllung einer Dienstpflicht, mit Einschuss der Natural- und Nebenbezüge, wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Provisionen, Tantiemen, Sitzungsentschädigungen, Trinkgelder oder ähnliche Zuwendungen. Zum steuerbaren Einkommen gehören demzufolge auch Pauschalspesen. Spesenentschädigungen werden in der Praxis entweder pauschaliert oder in Form von Repräsentationsspesen als echte Pauschalspesen ausbezahlt. Repräsentationsspesen in Form von echten Pauschalspesen sollen insbesondere kleinere Spesen oder Spesen ausserhalb der eigentlichen, direkten Firmentätigkeit entschädigen. Die steuerliche Behandlung der Pauschalspesen auf Ebene der Begünstigten folgt bei bewilligten Reglementen dem Reglement (vgl. Hubertus Ludwig in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Basel 2004, N. 22ff. zu § 53). b) Nach der Praxis des Kantons Basel-Landschaft wird bei Pauschalspesenvergütungen, denen kein genehmigtes Reglement zu Grunde liegt, ein Freibetrag von Fr. 5000.-- gewährt. Dieser Abzug von Fr. 5'000.-- wird von der Steuerverwaltung aus verwaltungsökonomischen Gründen ohne Aufrechnung akzeptiert. Ist der Spesenbetrag jedoch höher, wird von der verbleibenden Summe die Hälfte zum steuerbaren Einkommen aufgerechnet. Eine Aufrechnung findet dann nicht statt, wenn der Steuerpflichtige die Belege für seine Auslagen gesammelt hat und die als Spesen deklarierte Summe anhand dieser Belege nachweisen kann. Das Sammeln und Aufbewahren der Spesenbelege ist indessen oft mit einem erheblichen Administrationsaufwand sowohl seitens des Arbeitnehmers als auch seitens des Arbeitgebers verbunden. Deshalb entschädigen viele Arbeitgeber ihre Mitarbeiter für entstandene Spesen entsprechend einem Spesenreglement nach pauschalen Ansätzen. Schwierigkeiten bei der Abschätzung der angemessenen Höhe einer pauschalen Entschädigung ergeben sich v.a. bei den Repräsentationsspesen. Die als unangemessen hoch beurteilten pauschalen Spesenentschädigungen werden im Umfang des übersetzten Teils als steuerbares Einkommen aufgerechnet. Aus verfahrensökonomischen Gründen empfiehlt es sich deshalb, Spesenreglemente vorgängig der zuständigen Steuerverwaltung zur Genehmigung vorzulegen (vgl. Irene Findeisen/Ralph Theiler in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Basel 2004, N. 21 zu § 24). In der Praxis haben sich jedoch genehmigte Spesenreglemente noch nicht allseits etabliert und es bleibt den Steuerpflichtigen daher nicht erspart möglichst viele Belege zu sammeln, um den geforderten Nachweis über die getätigten Auslagen erbringen zu können. 3. a) Im vorliegenden Fall geht aus dem Lohnausweis des massgebenden Bemessungsjahres 2003 hervor, dass die Arbeitgeberin dem Steuerpflichtigen Repräsentationsspesen in Höhe von Fr. 24'000.-- ausgerichtet hat. Ein vom Kanton genehmigtes Spesenreglement lag der Steuerverwaltung nicht vor. Ebenso wenig reichte der Steuerpflichtige Belege für Repräsentationsauslagen ein. Praxisgemäss wurde dem Rekurrenten ein Betrag von Fr. 9'500.-- aufgerechnet. Dagegen brachte der Rekurrent vor, dass ihm von der Steuerverwaltung ein abziehbarer Spesenanteil in Höhe von Fr. 20'000.-- im Jahre 1992 zugesichert worden sei. Zudem wurde ihm in einer Mitteilung zum Ergebnis der Buchprüfung vom 6. März 2003 bestätigt, dass er die hohen Bezüge mit glaubhaften Argumenten genügend verteidigt habe. b) Der Rekurrent beruft sich somit auf den Grundsatz von Treu und Glauben, auf die Zusicherung der Steuerverwaltung, die Pauschalspesen würden ohne weitere Nachweise anerkannt. Der Grundsatz von Treu und Glauben findet nicht nur im Privatrecht, sondern ebenfalls im öffentlichen Recht und insbesondere auch im Steuerrecht Anwendung. Allerdings ist seine Tragweite im Steuerrecht, das vom Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Besteuerung beherrscht ist, geringer als in anderen Rechtsgebieten. Die Steuerverwaltung hat vorliegend den Rekurrenten rechtzeitig und mehrmalig auf eine bevorstehende Praxisänderung hingewiesen. Er kann sich danach nicht mehr auf die bis dahin geltende Rechtslage berufen. Die in einer früheren Steuerperiode getroffenen Taxationen entfalten grundsätzlich keine Rechtskraft für spätere Veranlagungen. Vielmehr kann die Steuerbehörde im Rahmen jeder Neuveranlagung eines Steuerpflichtigen sowohl die tatsächliche als auch die rechtliche Ausgangslage vollumfänglich überprüfen und, soweit erforderlich, abweichend würdigen. In Rechtskraft erwächst jeweils nur die einzelne Veranlagung, die als befristeter Verwaltungsakt ausschliesslich für die betreffende Steuerperiode Rechtswirkungen entfaltet. Die späteren Veranlagungen sind daher jederzeit einer erneuten umfassenden Überprüfung zugänglich (Der Steuerentscheid [StE] 2003 B 72.14.2 Nr. 31 E 4.2). In einem Schreiben der Steuerverwaltung vom 21. September 1992 wurde dem Steuerpflichtigen "inskünftig" ein Pauschalspesenabzug von Fr. 20'000.- zum Abzug zugesichert. Aus diesem und aus dem Schreiben vom 12. Januar 1993 hat der Steuerpflichtige den Schluss gezogen, dass er zukünftig berechtigt sei Spesen in Höhe von Fr. 20'000.-- geltend zu machen, ohne die angegebene Summe belegen zu müssen. Aus diesen Schreiben ist tatsächlich ein gewisser Vertrauensschutz ableitbar. So wäre der Rekurrent in seinem Vertrauen auf die bisherige Praxis zu schützen, im Falle ihn die Steuerverwaltung nicht auf eine kommende Praxisänderung hingewiesen hätte. Ein erster Hinweis bezüglich einer kommenden Praxisänderung wurde dem Rekurrenten bereits mit Bericht zum Ergebnis der Buchführung vom 6. März 2003 gegeben. Dem Rekurrenten wäre es somit möglich gewesen, Belege für die hier in Frage stehende Steuerperiode zu sammeln. In dem ausdrücklich als Änderungsanzeige benannten Schreiben vom 3. Juni 2003 wurde dem Rekurrenten weiter mitgeteilt, dass der Pauschalspesenabzug ohne detaillierten Nachweis für die Jahre 2001 und 2002 zugelassen werde, für das Jahr 2003 jedoch ein detaillierter Nachweis erforderlich sei, ansonsten eine steuerliche Aufrechnung stattfinden würde. Trotz der mehrfach angekündigten Änderungen im Vorfeld zur Steuererklärung 2003 und mehrmaliger Aufforderungen der Steuerverwaltung, zuletzt mit einer nicht erstreckbaren Frist bis zum 30. September 2005, die geforderten Belege nachzureichen, hat es der Rekurrent bis heute versäumt dem nachzukommen. Demzufolge hat der Rekurrent nicht glaubhaft dargelegt, dass seine effektiv berufsbedingten Auslagen höher waren als der von der Steuerverwaltung angerechnete Betrag von Fr. 14'500.--. Von den dem Rekurrenten von seiner Arbeitgeberin ausgerichteten Repräsentationsspesen von Fr. 24'000.- rechnete die Steuerverwaltung zu Recht den Fr. 5'000.-- übersteigenden Betrag zur Hälfte, d.h. insgesamt Fr. 9'500.- als steuerbares Einkommen auf. Insoweit erweist sich der Rekurs als unbegründet und ist somit abzuweisen. 4. (…) Entscheid Nr. 004/2006 vom 20.01.2006