Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
9C_148/2023
Urteil vom 8. Mai 2023
III. öffentlich-rechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Beusch, Bundesrichterin Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Kocher.
Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
Politische Gemeinde Höri,
Wehntalerstrasse 46, 8181 Höri, vertreten durch das Steueramt der Stadt Winterthur, Pionierstrasse 7, 8403 Winterthur,
Beschwerdegegnerin.
Gegenstand
Grundstückgewinnsteuer des Kantons Zürich, Steuerperiode 2021,
Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 21. Dezember 2022 (SB.2022.00107).
Sachverhalt
A.
A.a. Die A.________ AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) hat statutarischen Sitz in U.________ /ZG. Sie war in der hier interessierenden Steuerperiode 2021 unter anderem Eigentümerin einer Liegenschaft in der politischen Gemeinde Höri/ZH, die sie am 27. April 2021 veräusserte. Daraus ergab sich ein Grundstückgewinn von Fr. 670'698.-. Die Belegenheitsgemeinde anerkannte die geltend gemachten Anlagekosten von Fr. 829'302.- und setzte die Grundstückgewinnsteuer mit Veranlagungsverfügung vom 15. März 2022 auf Fr. 244'758.- fest. Mit Einspracheentscheid vom 27. Juni 2022 bestätigte sie dies.
A.b. Dagegen gelangte die Steuerpflichtige an das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich. In der Rekursschrift vom 22. August 2022 bestritt sie im Wesentlichen die generelle Zuständigkeit von Kanton und Gemeinde zur Erhebung von Steuern. Dementsprechend sei der angefochtene Einspracheentscheid aufzuheben bzw. der Steuerbetrag "auf null" herabzusetzen.
Das Steuerrekursgericht holte bei der Belegenheitsgemeinde eine Vernehmlassung ein. Diese liess sich dabei durch die Gemeinde V.________ /ZH vertreten. In der Eingabe vom 22. September 2022 ging die Rechtsvertretung auf die Einwände ein und legte insbesondere die gesetzmässige Zuständigkeit der Belegenheitsgemeinde zur Steuererhebung dar.
Das Steuerrekursgericht wies den Rekurs in der Folge mit Entscheid vom 12. Oktober 2022 ab. Es stellte der Steuerpflichtigen die Vernehmlassung der Belegenheitsgemeinde direkt mit dem Rekursentscheid zu, ohne die Steuerpflichtige zuvor zur Replik eingeladen zu haben.
B.
B.a. Mit Rechtsschrift vom 16. November 2022 erhob die Steuerpflichtige beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich Beschwerde und beanstandete die fehlende Gewährung des rechtlichen Gehörs, die fehlende Zuständigkeit der Belegenheitsgemeinde zur Erhebung von Steuern und die fehlenden Originalunterschriften auf dem Urteil des Steuerrekursgerichts, um sodann auf die Nichtigkeit des angefochtenen Entscheids zu schliessen.
B.b. Das Verwaltungsgericht wies die Beschwerde am 21. Dezember 2022 mit Urteil SB.2022.00107 ab, wobei es betreffend Zuständigkeit bzw. Steuerbefugnis auf das Urteil des Bundesgerichts 2C_624/2022 vom 3. August 2022 E. 2.2 verwies.
In der Frage der fehlenden Originalunterschriften berief sich das Verwaltungsgericht auf § 8 der Verordnung [des Kantons Zürich] vom 1. April 1998 zum Steuergesetz (StV/ZH; LS 631.11). Demnach bedürften Verfügungen und Entscheide, so das Verwaltungsgericht, kraft klarer Grundlage keiner Unterschrift.
Was die gerügte Gehörsverletzung (Art. 29 Abs. 2 BV) anging, hielt das Verwaltungsgericht fest, dass bei der Belegenheitsgemeinde zwar eine "substanzielle Rekursantwort mit Ausführungen zur Sach- und Rechtslage" eingeholt worden sei, die dem Steuerpflichtigen "grundsätzlich bereits vor Entscheidfällung hätte zugestellt werden müssen". Aus der Beschwerdeschrift gehe freilich hervor, dass die Steuerpflichtige das Replikrecht "einzig und allein dazu genutzt hätte, ihre abwegigen Theorien zur angeblich fehlenden Zuständigkeit bzw. Steuerbefugnis (...) zu wiederholen". Daraus folge, dass "eine Rückweisung zur nachträglichen Gehörsverletzung lediglich einen unnötigen formalistischen Leerlauf und unnötige Verzögerungen verursachen" würde, zumal das Steuerrekursgericht "aufgrund der offenkundig querulatorischen Natur der Rechtsmitteleingabe auf die Einholung einer Rekursantwort ohnehin hätte verzichten können". Dies gehe aus § 148 des Steuergesetzes [des Kantons Zürich] vom 8. Juni 1997 (StG/ZH; LS 631.1) bzw. für das verwaltungsgerichtliche Verfahren aus § 57 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes [des Kantons Zürich] vom 24. Mai 1959 (VRG/ZH; LS 175.2) hervor.
Trotz an sich gegebener Gehörsverletzung sei das Verfahren auch nicht etwa im Sinne des Eventualantrags (Feststellung der Verletzung des rechtlichen Gehörs und Zurückweisung der Sache an das Steuerrekursgericht) zurückzuweisen, wenngleich die Rügen "zumindest diesbezüglich nicht querulatorisch" erschienen. Dies sei aber bei der Kostenverlegung zugunsten der Steuerpflichtigen zu berücksichtigen.
C.
Mit Eingabe vom 13. Februar 2023 (Postaufgabe: 14. Februar 2023) erhebt die Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragt hauptsächlich, es sei die Nichtigkeit des angefochtenen "Urteilsentwurfs" (zufolge fehlender Unterschrift) festzustellen, eventualiter sei der "Entwurf", sollte er tatsächlich einem Urteil gleichkommen, vollständig aufzuheben. Weiter sei der Steuerbetrag auf null herabzusetzen und die entrichtete Steuer von Fr. 244'758.- nebst Zins zu erstatten bzw. die Sache subeventualiter aufgrund der Gehörsverletzung an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Das Verwaltungsgericht beantragt die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Belegenheitsgemeinde lässt durch die sie vertretende Gemeinde mitteilen, dass auf eine Vernehmlassung verzichtet wird.
Erwägungen
1.
1.1. Die allgemeinen Eintretensvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1,
1.2. Das Bundesgericht wendet das Bundesgesetzesrecht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG) und prüft es mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 148 V 366 E. 3.1).
1.3. Im Unterschied zum Bundesgesetzesrecht geht das Bundesgericht der Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (einschliesslich der Grundrechte) nur nach, falls und soweit eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 148 II 392 E. 1.4.1). Die beschwerdeführende Person hat daher klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, dass und inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 148 I 127 E. 4.3).
1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 148 V 366 E. 3.2).
2.
2.1. Formelle Rügen - wie namentlich Gehörsrügen oder die Rüge der Befangenheit - und Sachverhaltsrügen können ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur Gutheissung der Beschwerde und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führen, weshalb sie vorab zu behandeln sind (Urteil 2C_876/2020 vom 13. September 2022 E. 2.1 mit Hinweisen, zur Publ. vorgesehen).
2.2.
2.2.1. Die Vorinstanz hat für das Bundesgericht verbindlich festgestellt (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.4), dass das Steuerrekursgericht im Verlauf des vor ihm hängigen Rekursverfahrens zwar bei der Belegenheitsgemeinde eine Vernehmlassung eingeholt, diese aber der Steuerpflichtigen vor Entscheidfällung nicht zur etwaigen Replik vorgelegt habe (Sachverhalt, lit. A.b). Die Steuerpflichtige machte in der Folge bereits im Verfahren vor dem Verwaltungsgericht eine Verletzung ihres Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) geltend. Das Verwaltungsgericht hielt das Vorgehen des Steuerrekursgerichtes im Ergebnis für einwandfrei, was es mit den "abwegigen Theorien zur angeblich fehlenden Zuständigkeit bzw. Steuerbefugnis" begründete. Die Einladung zum Replikrecht wäre, so das Verwaltungsgericht, einem "unnötigen formalistischen Leerlauf" gleichgekommen. Auch unter dem Aspekt des Eventualantrags rechtfertige sich keine Rückweisung an das Steuerrekursgericht (Sachverhalt, lit. B.b). Dies beanstandet die Steuerpflichtige im bundesgerichtlichen Verfahren und beantragt die Aufhebung des angefochtenen Entscheids.
2.2.2. Ausgangspunkt bildet Art. 29 Abs. 2 BV. Danach haben die Parteien Anspruch auf rechtliches Gehör. Das verfassungsmässige Individualrecht umfasst insbesondere im Sinne einer verfassungsmässigen Mindestgarantie das Recht einer Person, sich vor Erlass eines in ihre Rechtsstellung eingreifenden Entscheids zur Sache zu äussern und mit erheblichen Beweisanträgen gehört zu werden (Urteil 1C_141/2022 vom 19. Dezember 2022 E. 3.2, zur Publ. vorgesehen). Das Bundesgericht hat sich in abgaberechtlichem Zusammenhang zuletzt etwa im Urteil 2C_551/2021 vom 24. Januar 2022 E. 2.2 ausführlich zu Tragweite und Grenzen des Gehörsanspruchs geäussert.
Demnach gilt, dass es alleinige Sache der Parteien - und nicht des Gerichts - ist, darüber zu befinden, ob eine Entgegnung erforderlich sei (BGE 146 III 97 E. 3.4.1). Das unbedingte Replikrecht erstreckt sich auch auf Rechtsbereiche, die als solche nicht unter Art. 6 EMRK fallen (BGE 138 I 154 E. 2.3.3). Der Wahrung des Gehörsanspruchs kommt indes kein Selbstzweck zu: Sofern nicht ersichtlich ist, dass und inwiefern die Gehörsverletzung sich auf das Verfahren hätte auswirken können, besteht keinerlei Anlass zur Aufhebung des gehörsverletzenden Entscheids (BGE 143 IV 380 E. 1.4.1). Eine Heilung des verletzten Gehörsanspruchs kommt dann nicht infrage, wenn es sich um eine besonders schwerwiegende Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör handelt (BGE 144 III 394 E. 4.4).
Selbst im Fall einer besonders schwerwiegenden Beeinträchtigung des Gehörsanspruchs ist die Sache aber nicht in jedem Fall an die Vorinstanz zurückzuweisen: Im Sinne einer Gegenausnahme sieht das Bundesgericht von der Aufhebung des gehörsverletzenden Entscheids und der Rückweisung an die Vorinstanz ab, wenn dieses Vorgehen zu einem formalistischen Leerlauf ("vaine formalité") und damit zu einer unnötigen Verzögerung führen würde, die mit dem Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache unvereinbar wäre (Urteil 4D_76/2020 vom 2. Juni 2021 E. 4.2, nicht publ. in: BGE 147 III 440; BGE 147 IV 340 E. 4.11.3).
2.2.3. Mit Blick auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur angeblichen Umwandlung der öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen in privatrechtliche Unternehmungen (hinten E. 2.3.2) ist der Vorinstanz zwar insoweit beizupflichten, als die von der Steuerpflichtigen und deren Umfeld vorgetragenen Einwände haltlos sind. Alleine daraus schliessen zu wollen, dass die Rückweisung zur Gewährung des rechtlichen Gehörs zwangsläufig zu einem "unnötigen formalistischen Leerlauf" zu führen hätte, greift aber zu kurz. Denn unumstösslich ist, dass es im alleinigen Befinden einer Partei liegt, ob sie ihr Replikrecht auszuüben wünsche (vorne E. 2.2.2). Dennoch ist der Vorinstanz im Ergebnis keine Verfassungsverletzung vorzuwerfen: So legt die Steuerpflichtige im bundesgerichtlichen Verfahren nicht dar, welche Aspekte der Vernehmlassung der Belegenheitsgemeinde vom 22. September 2022 (Sachverhalt, lit. A.b) sie hätte beanstanden und welche (neuen) Argumente sie hierbei hätte heranziehen wollen. Schon in ihrer Eingabe an das Steuerrekursgericht hatte die Steuerpflichtige geltend gemacht, dass sie das Besteuerungsrecht der Belegenheitsgemeinde "vehement in Abrede" stelle, was sie namentlich damit begründete, dass es sich bei dieser in Wahrheit um eine Unternehmung handle. Entsprechend betrafen ihre Rügen auch im verwaltungsgerichtlichen Verfahren im Wesentlichen den Aspekt des fehlenden Besteuerungsrechts. Sie sprach im verwaltungsgerichtlichen Verfahren davon, dass es ihr "um einen einzigen Fragenkomplex" gehe. Damit hat sie gleichsam verdeutlicht, dass die weiteren Rügen eher unterstützender Natur sind. In gleicher Weise geht sie im bundesgerichtlichen Verfahren vor, ohne dabei neue Argumente auf den Tisch zu legen. Darauf ist sie zu behaften.
2.2.4. Damit fragt sich, ob die Vernehmlassung der Belegenheitsgemeinde vom 22. September 2022 vorgängig hätte zugestellt werden müssen. Die Vorinstanz führt zwar aus, dass das Steuerrekursgericht bei der Belegenheitsgemeinde eine "substanzielle Rekursantwort mit Ausführungen zur Sach- und Rechtslage" eingeholt habe (Sachverhalt, lit. B.b). Wie aus den Akten hervorgeht, die das Bundesgericht von Amtes wegen heranziehen kann (Art. 105 Abs. 2 BGG), ist die Vernehmlassung vom 22. September 2022 eher kurz und frei von tiefgreifenden Darlegungen ausgefallen. Die von der Belegenheitsgemeinde beauftragte Rechtsvertretung hat sich im Wesentlichen darauf beschränkt, die einschlägigen rechtlichen Grundlage zur Besteuerungshoheit in Erinnerung zu rufen. Einen zusätzlichen, rechtserheblichen Erläuterungsbedarf hat die Vernehmlassung jedenfalls nicht hervorgerufen. Damit ist nicht dargetan, dass und inwiefern die Wahrnehmung des Replikrechts sich auf das Verfahren hätte auswirken können. Unter den konkret gegebenen Umständen bestand daher für die Vorinstanz kein Anlass zur Aufhebung des gehörsverletzenden Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 12. Oktober 2022. Wenngleich es sich beim Anspruch auf rechtliches Gehör um ein zentrales verfassungsmässiges Individualrecht handelt, das als solches einen höchst sorgsamen Umgang verdient (vorne E. 2.2.2), kann der Vorinstanz im Ergebnis zugestimmt werden.
2.2.5. Die Rüge, wonach das im Verfahren vor dem Steuerrekursgericht verweigerte Replikrecht eine Gehörsverletzung begründe, die zur Rückweisung des Verfahrens an das Steuerrekursgericht führen müsste, erweist sich damit als nicht stichhaltig.
2.3.
2.3.1. Die weiteren Beanstandungen rufen nach keiner näheren Auseinandersetzung. Die Steuerpflichtige stösst sich daran, dass das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich allem Anschein nach seit langem die Praxis verfolge, den Verfahrensbeteiligten lediglich eine Urteilskopie zuzustellen. Im vorliegenden Fall habe sie sogar nur eine Kopie eines Entwurfs versandt, da sowohl bezüglich des Abteilungspräsidenten als auch des Gerichtsschreibers nur "Paraphen (bzw. naturgemäss nur Kopien davon) " angebracht worden seien. Mit "allergrösster Wahrscheinlichkeit" handle es sich nicht um die korrekte Unterschrift der Beteiligten, wie sie auf Pass oder ID zu finden sind. Dies sei rechtsmissbräuchlich, wie aus einem kurzen Rechtsgutachten hervorgehe. Um dies zu prüfen, werde der Beweisantrag gestellt, Kopien von Pass oder ID der beiden Beteiligten zu beschaffen, dies auch zwecks "Haftungsübernahme". Der Steuerpflichtigen ist entgegenzuhalten, dass sie nicht aufzeigt, welche (kantonale) Norm die Angabe der Vornamen der beteiligten Personen als Gültigkeitserfordernis eines Urteils verlangen soll. Das Bundesgericht hat der Steuerpflichtigen die Rechtslage im Übrigen schon einmal dargelegt, worauf verwiesen werden kann (Urteil 9C_72/2023 vom 8. Februar 2023 E. 2.2.1).
2.3.2. Was schliesslich die angeblich fehlende Zuständigkeit der Belegenheitsgemeinde zur Erhebung von Steuern im allgemeinen bzw. Grundstückgewinnsteuern im besonderen angeht, kann auf die mehreren Urteile verwiesen werden, die im Zusammenhang mit der Steuerpflichtigen oder deren Tochtergesellschaft ergangen sind (Urteile 9C_72/2023 vom 8. Februar 2023; 2C_979/2022 vom 7. Dezember 2022; 2C_624/2022 vom 3. August 2022). Weitere Ausführungen erübrigen sich.
2.4. Die Beschwerde ist damit unbegründet. Sie ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
3.
Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der Steuerpflichtigen aufzuerlegen (Art. 65 und
Demnach erkennt das Bundesgericht
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahren von Fr. 2'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung mitgeteilt.
Luzern, 8. Mai 2023
Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Parrino
Der Gerichtsschreiber: Kocher