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Geschäftsnummer: VB.2023.00415 Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 21.03.2024 Spruchkörper: 4. Abteilung/4. Kammer Weiterzug: Dieser Entscheid ist rechtskräftig. Rechtsgebiet: Übriges Verwaltungsrecht Betreff: Covid-19-Härtefallprogramm; 3. Zuteilungsrunde
[Der Beschwerdegegner wies den Antrag der Beschwerdeführerin auf einen nicht rückzahlbaren Betrag aus dem Covid-19-Härtefallprogramm in der 3. Zuteilungsrunde aufgrund eines zu tiefen Umsatzrückgangs ab.] Es ist nicht rechtsverletzend, wenn der Beschwerdegegner zur Feststellung des Jahresumsatzes im Sinn von Art. 5 Abs. 1 Covid-19-Härtefallverordnung (HFMV 20) auf die nach obligationenrechtlichen Grundsätzen erstellten und von der Revisionsstelle genehmigten Abschlüsse der Beschwerdeführerin für die Geschäftsjahre 2018 und 2019 abstellt, statt den "operativen Umsatz" auszuscheiden (E. 5.6.1). Zur Sicherstellung der Vergleichbarkeit der Jahresumsätze der relevanten Vergleichsperioden durfte der Beschwerdegegner den Umsatz der Beschwerdeführerin für das Geschäftsjahr 2020 in dem Sinn korrigieren, dass eine in den Vorjahren vorgenommene erfolgswirksame Auflösung von Rückstellungen auch im Jahr 2020 umsatzerhöhend berücksichtigt wurde (E. 5.6.3). Abweisung.
Stichworte: COVID-19-HÄRTEFALLBEITRÄGE STAATSBEITRÄGE (SUBVENTIONEN), FINANZAUSGLEICH
Rechtsnormen: § 12 Abs. 1bis Covid-19-Gesetz Art. 5 Abs. 1 Covid-19-Härtefallverordnung
Publikationen: - keine - Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 4
Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 4. Abteilung
VB.2023.00415
Urteil
der 4. Kammer
vom 21. März 2024
Mitwirkend: Verwaltungsrichter Reto Häggi Furrer (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Tamara Nüssle, Verwaltungsrichter Martin Bertschi, Gerichtsschreiber Dumenig Stiffler.
In Sachen
A AG, vertreten durch RA B,
Beschwerdeführerin,
gegen
Kanton Zürich, vertreten durch die Finanzdirektion des Kantons Zürich,
Beschwerdegegner,
betreffend Covid-19-Härtefallprogramm; 3. Zuteilungsrunde,
hat sich ergeben:
I.
Die A AG mit Sitz in Zürich wurde 1990 gegründet und bietet möblierte Wohnungen für "Relocations" und Reisende sowie für die ausländischen Arbeitnehmenden von Unternehmen in der Schweiz an.
Am 1. Juni 2021 ersuchte sie die Finanzdirektion des Kantons Zürich im Rahmen der 3. Zuteilungsrunde des Covid-19-Härtefallprogramms um einen nicht rückzahlbaren Betrag von Fr. 683'475.91 und um ein Darlehen mit zehnjähriger Laufzeit über Fr. 200'000.-. Mit Verfügung vom 26. August 2021 wies die Finanzdirektion dieses Gesuch ab, weil der Umsatz der A AG um weniger als 40 % zurückgegangen sei und der Umsatzrückgang nicht in Zusammenhang mit behördlich angeordneten Massnahmen zur Bekämpfung der Covid-19-Epidemie stehe. Das beantragte Darlehen wurde abgelehnt, da aufgrund der eingereichten Finanz- und Liquiditätsplanung keine Überprüfung der Rückzahlbarkeit möglich gewesen sei.
II.
Am 29. September 2021 liess die A AG Rekurs an den Regierungsrat des Kantons Zürich erheben und nunmehr noch die Ausrichtung eines nicht rückzahlbaren Betrags von Fr. 632'715.69 beantragen. Mit Beschluss vom 14. Juni 2023 wies der Regierungsrat den Rekurs ab.
III.
Am 19. Juli 2023 liess die A AG Beschwerde beim Verwaltungsgericht erheben und beantragen, unter Entschädigungsfolge sei der Beschluss des Regierungsrates vom 14. Juni 2023 aufzuheben und ihr eine Härtefallentschädigung in Höhe von Fr. 632'715.69 als nicht rückzahlbarer Betrag auszurichten, eventualiter sei die Sache zur erneuten Beurteilung an die Finanzdirektion zurückzuweisen.
Namens des Regierungsrats beantragte die Staatskanzlei mit Vernehmlassung vom 9. August 2023 die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Finanzdirektion erstattete am 23. August 2023 Beschwerdeantwort und beantragte Nichteintreten auf die Beschwerde, eventualiter deren Abweisung. Die A AG liess sich zur Beschwerdeantwort nicht vernehmen.
Die Kammer erwägt:
1.
Das Verwaltungsgericht ist für die Beurteilung von Beschwerden gegen Rekursentscheide des Regierungsrats über Anordnungen der Finanzdirektion betreffend Beiträge im Rahmen des Covid-19-Härtefallprogramms zuständig (§§ 41 ff. des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG, LS 175.2]). Weil auch die übrigen Prozessvoraussetzungen erfüllt sind, ist auf die Beschwerde einzutreten.
2.
2.1 Nach Art. 12 Abs. 1 des Covid-19-Gesetzes vom 25. September 2020 (SR 818.102, in der ab dem 1. Juli 2021 geltenden Fassung [AS 2021 153, vgl. unten E. 4.2]) kann der Bund auf Antrag eines oder mehrerer Kantone Härtefallmassnahmen dieser Kantone unterstützen für Einzelunternehmen, Personengesellschaften oder juristische Personen mit Sitz in der Schweiz (Unternehmen), die vor dem 1. Oktober 2020 gegründet worden sind oder ihre Geschäftstätigkeit aufgenommen haben und am 1. Oktober 2020 ihren Sitz im jeweiligen Kanton hatten und die aufgrund der Natur ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit von den Folgen von Covid-19 besonders betroffen sind und einen Härtefall darstellen, insbesondere Unternehmen in der Wertschöpfungskette der Eventbranche, Schausteller, Dienstleister der Reisebranche, Gastronomie- und Hotelleriebetriebe sowie touristische Betriebe. Dabei liegt ein Härtefall vor, wenn der Jahresumsatz des betroffenen Unternehmens unter 60 % des mehrjährigen Durchschnitts liegt (Art. 12 Abs. 1bis Covid-19-Gesetz). Art. 12 Abs. 2bis Covid-19-Gesetz macht die Unterstützung durch den Bund zudem davon abhängig, dass das Unternehmen vor dem Ausbruch von Covid-19 profitabel oder überlebensfähig war und dass es nicht Anspruch auf andere Covid-19-Finanzhilfen des Bundes hat. Gemäss Art. 12 Abs. 4 Covid-19-Gesetz regelt der Bundesrat die Einzelheiten in einer Verordnung.
Am 1. Dezember 2020 trat vor diesem Hintergrund die Verordnung über Härtefallmassnahmen für Unternehmen im Zusammenhang mit der Covid-19-Epidemie vom 25. November 2020 (Covid-19-Härtefallverordnung 2020 [HFMV 20], SR 951.262) in Kraft (AS 2020 4919). Diese regelte im zweiten Abschnitt, der bis zum 31. Dezember 2021 Geltung hatte, welche Anforderungen die Unternehmen erfüllen müssen, damit sich der Bund an den Kosten und den Verlusten, die einem Kanton aus seinen Härtefallmassnahmen für Unternehmen entstehen, beteiligt (Art. 2–6 HFMV 20). Vorausgesetzt wurde unter anderem, dass das unterstützte Unternehmen gegenüber dem Kanton belegt hat, dass es profitabel oder überlebensfähig ist (Art. 4 Abs. 1 lit. a HFMV 20) sowie dass sein Umsatz im Jahr 2020 im Zusammenhang mit den behördlich angeordneten Massnahmen zur Bekämpfung der Covid-19-Epidemie unter 60 % des durchschnittlichen Jahresumsatzes der Jahre 2018 und 2019 liegt (Art. 5 Abs. 1 HFMV 20). Bei Umsatzrückgängen in den Monaten Januar 2021 bis Juni 2021 kann das Unternehmen für die Berechnung des Umsatzrückgangs anstelle des Jahresumsatzes 2020 den Umsatz einer späteren Periode von 12 Monaten verwenden (Art. 5 Abs. 1bis HFMV 20).
2.2 Nachdem der Bund allein die Voraussetzungen für seine Beteiligung an kantonalen Härtefallmassnahmen regelte, waren die Kantone grundsätzlich frei in der Entscheidung, ob sie Härtefallmassnahmen ergreifen und, falls ja, wie sie diese ausgestalten wollten; namentlich konnten die Kantone die Voraussetzungen für die Gewährung von Beiträgen auch enger als der Bund formulieren (EFV, Erläuterungen zur Verordnung über Härtefallmassnahmen für Unternehmen in Zusammenhang mit der Covid-19-Epidemie, Bern, 31. März 2021[Erläuterungen HFMV 20], S. 2; Bundesrat, Botschaft zu Änderungen des Covid-19-Gesetzes und des Covid-19-Solidarbürgschaftsgesetzes vom 18. November 2020, BBl 2020 8819 ff., 8822 und 8824).
2.3 Der Kantonsrat des Kantons Zürich beschloss am 14. Dezember 2020 einen Verpflichtungskredit für das Covid-19-Härtefallprogramm des Kantons Zürich und legte gegenüber der Covid-19-Härtefallverordnung 2020 leicht angepasste Anforderungen für die Unterstützung von Unternehmen fest (ABl 2020-12-16, Meldungsnummer RS-ZH08-0000000086). Am 25. Januar 2021 beschloss der Kantonsrat einen Zusatzkredit und Nachtragskredite für eine 2. Zuteilungsrunde im Covid-19-Härtefallprogramm des Kantons Zürich. Zudem ermächtigte er den Regierungsrat, die Kriterien und den Zuteilungsmechanismus des Covid-19-Härtefallprogramms des Kantons Zürich gemäss den Bundesvorgaben anzupassen (ABl 2020-01-29, Meldungsnummer RS-ZH02-0000000106). Der Regierungsrat beschloss am 22. Januar 2021, dass in der 2. Zuteilungsrunde nunmehr ausschliesslich die Kriterien des Bundes angewendet würden (RRB 56/2021 S. 2), was in der Folge auch für die weiteren Zuteilungsrunden galt. Am 15. März 2021 bewilligte der Kantonsrat einen zweiten Zusatzkredit und weitere Nachtragskredite für das Covid-19-Härtefallprogramm des Kantons Zürich (ABl 2021-03-19, Meldungsnummer RS-ZH02-0000000108; zum Ganzen VGr, 6. Juli 2023, VB.2023.00058, E. 2.3 – 29. September 2022, VB.2022.00211, E. 2.2 – 28. Juli 2022, VB.2022.00135, E. 3.2).
3.
Weder das Bundesrecht (BGr, 28. September 2022, 2C_8/2022, E. 1.3.4) noch das kantonale Recht räumen einen Anspruch auf Covid-19-Härtefallhilfe ein. Bei den Covid-19-Härtefallbeiträgen, die im Rahmen des Covid-19-Härtefallprogramms des Kantons Zürich ausbezahlt werden, handelt es sich folglich um Subventionen im Sinn von § 3 Abs. 1 des Staatsbeitragsgesetzes vom 1. April 1990 (StaatsbeitragsG, LS 132.2; VGr, 6. Juli 2023, VB.2023.00058, E. 3 – 22. Dezember 2022, VB.2022.00285, E. 4 – 1. September 2022, VB.2022.00134, E. 4.2). Die Gewährung von Covid-19-Härtefallhilfen an Unternehmen liegt damit im Ermessen der Finanzdirektion bzw. des Regierungsrats. Das Verwaltungsgericht kann die Ermessensausübung durch die Vorinstanzen nur auf das Überschreiten, Unterschreiten oder den Missbrauch des Ermessens überprüfen, hingegen nicht auf die Angemessenheit des Entscheids (§ 50 in Verbindung mit § 20 Abs. 1 lit. a und b VRG; Marco Donatsch, in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. A., Zürich etc. 2014, § 50 N. 25 ff. und 66 ff.).
4.
4.1 Das Covid-19-Gesetz und die Covid-19-Härtefallverordnung 2020 wurden seit ihrem Inkrafttreten mehrfach revidiert. Nach den allgemeinen intertemporalrechtlichen Regeln hat das Verwaltungsgericht als Rechtsmittelinstanz das zum Zeitpunkt des erstinstanzlichen Entscheids massgebende materielle Recht anzuwenden (BGE 147 V 278 E. 2.1, 144 II 326 E. 2.1.1; VGr, 6. Juli 2023, VB.2023.00058, E. 4.1, und 3. Februar 2022, VB.2021.00688, E. 3). Gemäss § 5 StaatsbeitragsG sind Gesuche um Staatsbeiträge nach dem im Zeitpunkt der Zusicherung geltenden Recht zu behandeln.
4.2 Auf das Gesuch der Beschwerdeführerin ist das zum Zeitpunkt der erstinstanzlichen Verfügungen geltende Recht anwendbar; mithin sind das Covid-19-Gesetz in der am 1. Juli 2021 in Kraft getretenen Fassung (AS 2021 153) und die Covid-19-Härtefallverordnung 2020 in der am 19. Juni 2021 in Kraft getretenen Fassung (AS 2021 356) massgebend.
5.
5.1 Strittig ist vorliegend, ob der Umsatz der Beschwerdeführerin von Mai 2020 bis April 2021 (vgl. Art. 5 Abs. 1bis HFMV 20) weniger als 60 Prozent des durchschnittlichen Jahresumsatzes der Jahre 2018 und 2019 betragen hat (Art. 5 Abs. 1 HFMV 20).
5.2 Die Beschwerdeführerin stellt sich auf den Standpunkt, ihr zu berücksichtigender Jahresumsatz für das Geschäftsjahr 2018 habe Fr. 6'450'736.93 betragen und derjenige für das Geschäftsjahr 2019 Fr. 6'093'529.01. Hierbei handle es sich um den Gesamtumsatz gemäss ihren Jahresrechnungen abzüglich der Erträge für "Doppel- und Differenzzahlungen" im Umfang von Fr. 51'632.23 (Geschäftsjahr 2018) respektive Fr. 29'980.49 (Geschäftsjahr 2019). Dies ergebe einen durchschnittlichen Jahresumsatz für die Jahre 2018 und 2019 von Fr. 6'272'132.97. Der Umsatz der Monate Mai 2020 bis April 2021 betrage hingegen Fr. 3'741'270.24, was im Vergleich zum Durchschnitt der Geschäftsjahre 2018 und 2019 einen Rückgang von 40,35 % ergebe. Somit sei die Voraussetzung von Art. 5 Abs. 1 HFMV 20 erfüllt.
5.3 Die Korrektur des Gesamtumsatzes für die Geschäftsjahre 2018 und 2019 um die "Erträge für Doppel- und Differenzzahlungen" begründet die Beschwerdeführerin damit, dass zur Feststellung des "Jahresumsatzes" im Kontext der Covid-19-Härtefallprogramme nicht einfach auf zivil- oder allenfalls steuerrechtliche Definitionen abgestellt werden dürfe. Vielmehr sei der Begriff teleologisch auszulegen. So könne mit Jahresumsatz bloss der operative Umsatz aus dem Kerngeschäft eines Gesuchstellers, welches durch die bundesrätlichen Massnahmen während der Covid-19-Pandemie betroffen war, gemeint sein. Nicht umfasst sei hingegen ausserordentlicher und periodenfremder Ertrag.
Die Beschwerdeführerin erhalte von Kunden immer wieder Doppel- und Falschzahlungen für Dienstleistungen. Soweit diese nicht zurückerstattet werden könnten, würden sie als Verbindlichkeit der Gesellschaft gebucht, da sie potenziell jederzeit rückforderbar seien. Die Beschwerdeführerin sei durch diese Zahlungen zwar bereichert, habe aber keinen operativen Ertrag erwirtschaftet. In der Jahresrechnung werde für solche Doppel- und Falschzahlungen jeweils für jedes Jahr ein eigenes Passivkonto ("Kundenzahlungen zur Abklärung [Geschäftsjahr]") gebildet. Erfolge keine Rückforderung, würden diese Passivkonten nach einigen Jahren aufgelöst und der entsprechende Saldo werde als ausserordentlicher Ertrag (Ertragskonto 3950, "Ertrag Doppel- + Differenzzahlungen") verbucht. Die entsprechenden Verbuchungen stünden jeweils im Ermessen des Verwaltungsrates, er sei rechtlich nicht dazu verpflichtet.
So seien im Geschäftsjahr 2018 die Bereicherungen aus dem Jahr 2014 im erwähnten Umfang von Fr. 51'632.23 und im Geschäftsjahr 2019 diejenigen aus dem Jahr 2015 im erwähnten Umfang von Fr. 29'980.49 ausgebucht worden. Hingegen sei im Geschäftsjahr 2020 auf die Ausbuchung der Bereicherungen aus dem Jahr 2016 (Passivkonto "Kundenzahlung zur Abklärung 2016") im Umfang von Fr. 78'793.46 verzichtet worden. Bei diesen Erträgen handle es sich nicht um Umsätze der Beschwerdeführerin aus ihrem Kerngeschäft der für die Zusprechung von Härtefallentschädigungen massgebenden Zeitperioden. Sie würden nicht regelmässig anfallen und es könne nicht ausgeschlossen werden, dass dennoch später eine Rückforderung erfolge. Entsprechend seien die Beträge nicht in die Vergleichsrechnung miteinzubeziehen.
5.4 Die Vorinstanz erwog im angefochtenen Entscheid, die Doppel- und Differenzzahlungen seien von der Beschwerdeführerin regelmässig beziehungsweise jedes Jahr in der Erfolgsrechnung verbucht worden. Folglich seien sie als wiederkehrender ordentlicher Ertrag anzusehen und für alle hier interessierenden Geschäftsjahre (2018, 2019 und 2020 resp. 2021) zu berücksichtigen. Aufgrund dessen ergebe sich für das Geschäftsjahr 2018 ein Umsatz von Fr. 6'502'369.16 und für das Geschäftsjahr 2019 ein Umsatz von Fr. 6'123'509.50. Der Durchschnitt der beiden Jahre betrage Fr. 6'312'939.33. Der Umsatz der Zeitperiode Mai 2020 bis April 2021 betrage unter Zurechnung einer erfolgsrelevanten Ausbuchung des Passivkontos "Kundenzahlung zur Abklärung 2016" Fr. 3'820'063.70. Hieraus resultiere ein Umsatzrückgang von 39,48 %, womit die Voraussetzung von Art. 5 Abs. 1 HFMV 20 nicht erfüllt sei.
5.5 Der Beschwerdegegner führt in der Beschwerdeantwort aus, dass die Beurteilung, ob die Beschwerdeführerin die Anspruchsvoraussetzungen gemäss Covid-19-Gesetz und Covid-19-Härtefallverordnung erfüllt habe, basierend auf den von dieser eingereichten Jahresrechnungen zu erfolgen habe und verweist hierbei auf § 9 lit. a und § 11 Abs. 2 lit. b StaatsbeitragsG. Eine Reduktion des massgeblichen Umsatzes der gesuchstellenden Unternehmen auf den "operativen Umsatz" oder andere Einschränkungen widersprächen sowohl dem Wortlaut als auch dem Sinn und Zweck des Covid-19-Gesetzes und der HFMV 20. Das Covid-19-Härtefallprogramm sei ein Massenverfahren, bei dem es nicht zu Einzelkorrekturen kommen solle, da diese zu rechtsungleichen Resultaten führen würden. Vielmehr habe der Gesetzgeber eine klare und schablonenhafte Regelung etablieren wollen, die eine rasche Auszahlung der beitragsberechtigten Gelder für spezifische, besonders betroffene Härtefälle ermöglicht. Die Praxis, bei der Berechnung des Referenzumsatzes auf den effektiv ausgewiesenen Ertrag abzustellen, schütze die rechtsgleiche Behandlung aller gesuchstellenden Unternehmen im Kanton Zürich.
Der Umsatz der Beschwerdeführerin für die Monate Mai 2020 bis April 2021 sei unter Zurechnung einer Verbuchung der Falschzahlungen aus dem Jahr 2016 zu bemessen, wie die Vorinstanz dies getan habe. Es sei nicht ersichtlich oder betriebswirtschaftlich oder sachlich nachvollziehbar, weshalb die Beschwerdeführerin ausgerechnet für das Geschäftsjahr 2020 bezüglich der Auflösung des Passivkontos "Kundenzahlungen zur Abklärung" eine Änderung der in den Vorjahren üblichen Darstellung und Bewertung vorgenommen habe. Es habe mutmasslich ihrer Übung entsprochen, die transitorisch passivierten Bilanzkonti "Kundenzahlung zur Abklärung" jeweils nach Ablauf von vier Jahren (und damit jeweils im Jahr nach Ablauf der Verjährungsfrist für die Rückforderung von ungerechtfertigten Bereicherungen gemäss Art. 67 Abs. 1 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]) erfolgswirksam aufzulösen. Dies ergebe sich auch aus den entsprechenden Buchungen in den Geschäftsjahren 2018 und 2019. Entsprechend hätte die Beschwerdeführerin diese Konti stetig auszubuchen gehabt. In Einzelfällen darauf zu verzichten, verstosse gegen das Prinzip der Stetigkeit und Verlässlichkeit der Buchführung gemäss Art. 958c OR. Die selektive Buchführung stelle "Rosinenpicken" dar und sei vorliegend verwendet worden, um den für die Härtefallhilfen notwendigen Umsatzrückgang von 40 % zu erreichen.
5.6 Wie bereits ausgeführt, kann das Verwaltungsgericht die Ermessensausübung durch die Vorinstanzen nur auf das Überschreiten, Unterschreiten oder den Missbrauch des Ermessens überprüfen, nicht aber auf die Angemessenheit des Entscheids (vgl. zuvor E. 3). Was die Beschwerdeführerin vorbringt, beschränkt sich im Kern auf eine Unangemessenheitsrüge. Weshalb das gewählte Vorgehen der Vorinstanz und des Beschwerdegegners missbräuchlich oder rechtsverletzend sein soll, ist nicht ersichtlich.
5.6.1 Der Begriff des Jahresumsatzes gemäss Art. 5 Abs. 1 HFMV 20 wurde durch den Verordnungsgeber in Art. 3 Abs. 3 HFMV 20 definiert, wonach sich Umsatzangaben auf den Einzelabschluss des gesuchstellenden Unternehmens beziehen. Auch wenn der Verordnungsgeber mit dieser Bestimmung vornehmlich darauf abzielte, sicherzustellen, dass die Umsätze von Konzerngesellschaften nur einmal für die Gewährung von Härtefallentschädigungen herangezogen werden können (vgl. Erläuterungen HFMV 20, S. 6), besteht mit der Verwendung des Begriffs Einzelabschluss ein klarer Verweis auf das Rechnungslegungsrecht des Obligationenrechts (vgl. Art. 958 OR). Ausserdem handelte es sich beim Covid-19-Härtefallprogramm, wie der Beschwerdegegner richtig vorträgt, um ein Massenverfahren und es ist vor diesem Hintergrund davon auszugehen, dass der Verordnungsgeber möglichst praktikable Regeln schaffen wollte, wobei hierbei auch eine gewisse Schematisierung zulässig ist (vgl. hierzu auch VGr, 14. Juli 2022, VB.2022.00068, E. 4.3.3). Es ist vor diesem Hintergrund nicht rechtsverletzend, wenn die Vorinstanz für die Feststellung des Jahresumsatzes auf die nach obligationenrechtlichen Grundsätzen erstellten und von der Revisionsstelle genehmigten Abschlüsse der Beschwerdeführerin, welche diese mit ihrem Gesuch eingereicht hat, abgestellt und für die Geschäftsjahre 2018 und 2019 keine Umsatzkorrekturen zugelassen hat.
5.6.2 Sodann hat die Vorinstanz für die Monate Mai 2020 bis April 2021 dem von der Beschwerdeführerin ausgewiesenen Umsatz die hypothetische Ausbuchung des Kontos "Kundenzahlungen zur Abklärung 2016" im Umfang von Fr. 78'793.46 hinzugerechnet. Die definitiven Jahresabschlüsse für die Geschäftsjahre 2020 und 2021 lagen der Vorinstanz nicht vor. Aus den eingereichten Unterlagen ergibt sich aber, dass die Beschwerdeführerin die Verbuchung der "Kundenzahlungen zur Abklärung 2016" im provisorischen Jahresabschluss für das Geschäftsjahr 2020 analog zu den Vorjahren vorgenommen hatte, auch wenn sie im Rekursverfahren bereits darauf hingewiesen hatte, dass sie sich nicht verpflichtet sehe, dies im definitiven Abschluss so zu tun. Im inzwischen erstellten und vor Verwaltungsgericht soweit ersichtlich erstmals eingereichten definitiven Jahresabschluss der Beschwerdeführerin für das Geschäftsjahr 2020 ist die entsprechende Ausbuchung nun tatsächlich nicht erfolgt. Folglich stellt sich die Frage, ob die Beschwerdeführerin aus dieser Tatsache etwas zu ihren Gunsten ableiten kann.
5.6.3 Vorliegend hat die Beschwerdeführerin, wie aus den Akten ersichtlich ist, mindestens in den Geschäftsjahren 2017, 2018 und 2019 jeweils das Konto "Kundenzahlungen zur Abklärung" des Geschäftsjahres vier Jahre zuvor vollständig über den ausserordentlichen Ertrag ausgebucht. Die Beschwerdeführerin selbst bezeichnet dieses Vorgehen als "ususgemäss". Dies hat sie sich entgegenhalten zu lassen. Nach Art. 5 Abs. 1 HFMV 20 musste die Vorinstanz zwei Referenzumsätze miteinander vergleichen, um festzustellen, ob infolge der behördlich angeordneten Massnahmen zur Bekämpfung der Covid-19-Epidemie ein Umsatzrückgang von mehr als 40 % erfolgt ist. Ändert jedoch, wie vorliegend, das gesuchstellende Unternehmen ohne sachlichen Grund und Erläuterung eine umsatzrelevante Buchhaltungspraxis innerhalb des Vergleichszeitraums von Art. 5 HFMV 20, entsteht zwischen den zu vergleichenden Referenzumsätzen eine zusätzliche Differenz, die allein durch diese Praxisänderung und nicht durch die behördlich angeordneten Massnahmen zur Bekämpfung der Covid-19-Epidemie begründet ist. Deshalb müssen, damit die Vergleichbarkeit der Referenzumsätze sichergestellt ist und einzig ein für die Beurteilung eines Härtefalls relevanter Umsatzrückgang berechnet wird, den Vergleichsjahren grundsätzlich die gleichen buchhalterischen Methoden und Entscheide zugrunde liegen. Andernfalls wird die Grösse des Umsatzrückgangs verfälscht. Folglich hat der Beschwerdegegner zu Recht zur Sicherstellung der Vergleichbarkeit der gemäss Art. 5 Abs. 1 respektive Abs. 1bis HFMV 20 relevanten Vergleichsperioden eine entsprechende Korrekturbuchung für das Geschäftsjahr 2020 vorgenommen.
5.7 Insgesamt erweist sich die Ablehnung des Gesuchs der Beschwerdeführerin im Rahmen der 3. Zuteilungsrunde des Covid-19-Härtefallprogramms aufgrund eines zu tiefen Umsatzrückgangs als rechtmässig. Vor diesem Hintergrund braucht nicht vertieft zu werden, ob der Umsatzrückgang im Zusammenhang mit behördlich angeordneten Massnahmen zur Bekämpfung der Covid-19-Epidemie gestanden ist.
6.
6.1 Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen.
6.2 Ausgangsgemäss sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 65a Abs. 2 in Verbindung mit § 13 Abs. 2 Satz 1 VRG). Eine Parteientschädigung steht ihr nicht zu (§ 17 Abs. 2 VRG).
7.
Zur Rechtsmittelbelehrung des nachstehenden Dispositivs ist Folgendes zu erläutern: Gegen Entscheide betreffend Subventionen steht die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) nur offen, wenn ein Anspruch auf die Subvention besteht (Art. 83 lit. k BGG). Ansonsten kann subsidiäre Verfassungsbeschwerde gemäss Art. 113 ff. BGG erhoben werden.
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf Fr. 17'000.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 95.-- Zustellkosten, Fr. 17'095.-- Total der Kosten.
3. Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
4. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5. Gegen dieses Urteil kann subsidiäre Verfassungsbeschwerde erhoben werden. Sie ist innert 30 Tagen ab Zustellung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
6. Mitteilung an: a) die Parteien; b) den Regierungsrat.