Zürich Verwaltungsgericht 31.01.2001 SR.2000.00022

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  Geschäftsnummer: SR.2000.00022   Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 31.01.2001 Spruchkörper: 2. Abteilung/2. Kammer Weiterzug: Dieser Entscheid ist rechtskräftig. Rechtsgebiet: Steuerrecht Betreff: Erbschaftssteuer

Verkehrswertberechnung Ein 90-jähriges Dreifamilienhaus ist in concreto weder als technisches noch als wirtschaftliches Abbruchobjekt zu betrachten (E. 4). Beurteilung einer Verkehrswertschätzung als unzuverlässig, weil der Landwert statt nach der Vergleichsmethode nach der Lageklassenmethode ermittelt worden ist und mit Bezug auf den Ertragswert eine nachvollziehbare Begründung fehlt (E. 5). Weil mit dem Gesamteigentum gegenüber dem Miteigentum oder gar dem Stockwerkeigentum eine beschränkte Verfügbarkeit über den Eigentumsanteil verbunden ist, rechtfertigt sich gegenüber dem rechnerischen Anteil ein Einschlag (E. 6).

  Stichworte: ABBRUCHOBJEKT ABBRUCHOBJEKT ALTBAU AMTSGUTACHTEN BAULANDRESERVE ERTRAGSWERT GESAMTEIGENTUM LAGEKLASSENMETHODE MITEIGENTUM REALWERT SCHÄTZUNGSMETHODE STEUERBEMESSUNG VERGLEICHSMETHODE VERKEHRSWERTSCHÄTZUNG

Rechtsnormen: § 13 lit. I ESchG

Publikationen: - keine - Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 3

I. C und A waren Gesamteigentümer (infolge Erbengemeinschaft mit reduziertem Personenbestand) des Grundstücks Kat.Nr. 01 an der Z-strasse in X. Auf der 1'536 m2 gros­sen Parzelle stehen das 1912 erstellte Dreifamilienhaus Vers.Nr. 02 sowie das Garagenge­bäude Vers.Nr. 03 aus dem Jahr 1960.

Am 16. Dezember 1995 starb C. Neben anderen Erben und Vermächtnisnehmern erhielt A einen Erbteil von 65/100, Sachvermächtnisse sowie den hälftigen Anteil der Lie­genschaft Z-strasse. Deren Wert betrug laut einem seitens des kantonalen Steueramts ein­geholten Gutachten eines dipl.Arch. ETH/SIA vom 7. August 1996 samt Ergänzung vom 20. September 1996 (Fr. 2'035'000.- : 2 =) Fr. 1'017'500.-. Mit Verfügung vom 27. Oktober 1997 auferlegte die Finanzdirektion A für die Zuwendung von insgesamt Fr. 1'394'200.- gestützt auf § 22 Abs. 1 und 2 sowie § 23 Abs. 1 lit. f des Erbschafts- und Schenkungssteu­ergeset­zes vom 28. September 1986 (ESchG) eine Erbschaftssteuer von Fr. 501'912.-.

II. Eine von A hiergegen erhobene Einsprache, womit er einen Ge­samtverkehrswert der Liegenschaft Z-strasse von Fr. 900'000.- verfochten hatte, wies die Finanzdirektion am 13. September 2000 ab.

III. Mit Rekurs vom 18. Oktober 2000 liess A dem Verwaltungsge­richt beantragen:

"      1.  Es sei in Gutheissung des Rekurses der angefochtene Einspracheent­scheid aufzuheben und es sei die Sache zur Durchführung des Beweisver­fahrens und zur Neubeurteilung an die Finanzdirektion zurückzuweisen.

2.  Eventuell sei der Verkehrswert der Liegenschaft Z-Strasse ... auf Fr. 900'000.- festzusetzen und es sei demzufolge die dem Rekur­renten auferlegte Erbschaftssteuer von Fr. 501'912.- auf Fr. 302'112.herabzu­setzen.

3.  Subeventuell sei der Verkehrswert der Liegenschaft auf Fr. 1'348'600.- festzusetzen und die Erbschaftssteuer auf Fr. 382'860.-.

Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Rekursgeg­ners."

Im Namen des Staats Zürich beantragte die Abteilung Erbschafts- und Schenkungs­steuer des kantonalen Steueramts am 17. November 2000 Abweisung des Rekurses.

Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1. Gegen den Einspracheentscheid der Finanzdirektion kann der Steuerpflichtige nach § 43 Abs. 1 ESchG beim Verwaltungsgericht Rekurs erheben. Laut § 43 Abs. 4 ESchG sind die Bestimmungen über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer sinngemäss anwendbar (vgl. §§ 147 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

a) Mit Rekurs können laut § 43 Abs. 2 ESchG alle Mängel des angefochtenen Ent­scheids sowie des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden. Dabei sind neue tatsächli­che Behauptungen und Beweismittel zulässig (RB 1961 Nr. 63, RB ORK 1953 Nr. 77 = ZR 53/1954 Nr. 12, RB ORK 1952 Nr. 12 = ZR 51/1952 Nr. 134). Das Verwaltungsgericht hat damit die gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Finanzdirektion im Einspracheverfahren.

b) Kraft § 41 Abs. 4 ESchG ist die Finanzdirektion im Einspracheverfahren nicht an die Anträge des Steuerpflichtigen gebunden und führt trotz Rückzugs einer Einsprache das Verfahren weiter, sofern Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Veranlagung dem Gesetz widerspricht (Satz 2). Sie kann nach Anhören des Steuerpflichtigen die Veranlagung zu seinen Ungunsten ändern (Satz 3). Nach dem Gesagten gilt – wie etwa im Einsprachever­fahren bei den Staatssteuern (§ 142 Abs. 1 StG) oder bei den Grundsteuern (§ 211 in Ver­bindung mit § 142 Abs. 1 StG) – die Offizialmaxime: Die Finanzdirektion darf und muss die angefochtene Verfügung entsprechend der materiellen Rechtslage über die Anträge des Einsprechers hinaus verbessern (reformatio in melius) oder umgekehrt dieselbe zum Nach­teil des Anfechtenden ändern (reformatio in peius; vgl. Felix Richner/Walter Frei, Kom­mentar zum Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996, § 41 N. 58).

2. Der Erbschaftssteuer unterliegen gemäss § 3 Abs. 1 ESchG alle Vermögensüber­gänge (Erbanfälle und Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts oder aufgrund einer Ver­fügung von Todes wegen. Kraft § 7 lit. a ESchG entsteht der Anspruch auf die Erb­schaftssteuer mit Eröffnung des Erbgangs, also nach Art. 537 Abs. 1 des Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB) mit dem Tod des Erblassers (RB 1993 Nr. 31). Dies ist hier der 16. Dezember 1995.

a) Berechnet wird die Steuer vom Verkehrswert, den das übergegangene Vermögen im Zeitpunkt der Entstehung des Steueranspruchs, mithin bei Eröffnung des Erbgangs, aufweist (§ 13 Abs. 1 in Verbindung mit § 7 lit. a ESchG; VGr, 24. November 1999, ZStP 2000, 150). Nach dem Stichtag richtet sich nicht nur die persönliche Steuerpflicht, sondern auch die hier vorab interessierende Würdigung der Nachlassliegenschaft und die damit zu­sammenhängende Wahl der Bewertungsmethode.

b) Abweichend von der Steuereinschätzung für die Staats- und allgemeinen Ge­meindesteuern, wo die "Verkehrswerte" von Liegenschaften im Interesse einer rationellen Veranlagung aufgrund genereller Richtlinien als "Formelwerte" festgesetzt werden, muss der Verkehrswert bei der Veranlagung der Erbschafts- und Schenkungssteuer, wie auch bei den Grundsteuern, individuell nach anerkannten Bewertungsgrundsätzen geschätzt werden. Der Verkehrswert eines Vermögensobjekts im Allgemeinen und einer Liegenschaft im Be­sonderen entspricht dem Preis, der dafür im gewöhnlichen Geschäftsverkehr am Bewer­tungsstichtag mutmasslich zu erzielen wäre (RB 1991 Nr. 47 mit Hinweisen).

c) Für die Bestimmung des Verkehrswerts von unüberbautem oder mit Abbruchob­jekten überbautem Land steht die Vergleichsmethode im Vordergrund, die den Landwert nach den Preisen ermittelt, die für möglichst nahegelegene, ähnliche und stichtagsnah ge­handelte Grundstücke bezahlt worden sind (RB 1976 Nr. 116; RB 1999 Nr. 158 = ZStP 2000, 150, auch zum Folgenden; BGE 122 I 168 E. 3a). Als Vergleichsobjekte tauglich sind Liegenschaften, die vor dem Stichtag den Eigentümer gewechselt haben und mit Be­zug auf Lage, Form, Zonenzugehörigkeit und Erschliessungsgrad nahezu gleiche oder doch weitgehend ähnliche Eigenschaften wie die zu schätzende Parzelle aufweisen (BGE 122 I 168 E. 3a; Richner/Frei, § 13 N. 72, unter Hinweis auf die verwaltungsgerichtliche Recht­sprechung). In Würdigung der Vor- und Nachteile, die dem Schätzungsobjekt im Vergleich zu den hinzugezogenen Handänderungen eignen, ist innerhalb des durch sie abgesteckten Preisrahmens sein Wert zu schätzen. Bei Abbruchobjekten besteht der Verkehrswert ge­wöhnlich im Landwert, vermindert um die Abbruchkosten (vgl. RB 1978 Nr. 124).

Der Verkehrswert überbauter Liegenschaften wird regelmässig anhand des Real­werts als Summe von Boden- und Bauwert sowie des Ertragswerts ermittelt. Die Gewich­tung dieser beiden Faktoren hängt vom Einzelfall ab; bei Renditeobjekten hat der Ertrags­wert mehr Gewicht, während bei Grundstücken, die in erster Linie der Eigennutzung die­nen, der Real- oder Sachwert eine grössere Rolle spielt (August Reimann/Ferdinand Zup­pinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. Band, Bern 1966, § 165 N. 83; Max Imboden/René A. Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Band II, Basel und Stuttgart 1976, Nr. 128 B IV/e).

Andere Schätzungsmethoden, wie die Rückwärtsrechnung (hierzu RB 1995 Nr. 62) oder die Lageklassenmethode (hierzu Wolfgang Naegeli/Heinz Wenger, Der Liegenschaf­tenschätzer, 4. A., Zürich 1997, S. 26 ff.), dürfen nur subsidiär herangezogen werden, näm­lich dann, wenn die statistische Methode im konkreten Fall versagt (Richner/Frei, § 13 N. 80). Als zusätzliches Kontrollinstrument erscheint die Heranziehung weiterer Bewer­tungsarten – wie etwa die Barwertmethode (vgl. hierzu Kaspar Fierz, Wert und Zins bei Immobilien, 3. A., Zürich 1998, S. 63 ff.) oder die dynamische Ertragswertmethode (Erwin Staehelin, Investitionsrechnung, 9. A., Zürich 1998, S. 171 ff.) – jedoch durchaus sinnvoll. Bei komplexen Liegenschaften (gewerblich-industrielle Nutzung), Liebhaberobjekten oder Grundstücken mit einem sehr engen Markt kann es sich aufgrund der wesensmässigen Un­genauigkeit von Schätzungen sogar aufdrängen, alternative Schätzungsmethoden heranzu­ziehen.

3. Ein Gutachten zum Verkehrswert unterliegt als Beweismittel der freien Beweis­würdigung. Die Prüfung der Rechtsmittelbehörde kann sich indessen darauf beschränken, ob das – von einer Amtsstelle eingeholte – Gutachten auf zutreffender Rechtsgrundlage beruhe, ob es vollständig, klar, gehörig begründet und widerspruchslos sei und ob der Gut­achter hinreichende Sachkenntnis und die nötige Unbefangenheit bewiesen habe (RB 1984 Nr. 65 = StE 1984 B 44.12.3 Nr. 1 und RB 1985 Nr. 47, auch zum Folgenden; Reimann/ Zup­pinger/Schärrer, op.cit., 3. Band, Bern 1969, § 75 N. 30; vgl. RB 1964 Nr. 127 und 1982 Nr. 35). Vermag das Gutachten nicht zu überzeugen, so kann das Verwaltungsgericht gestützt auf seine Feststellungen aus eigenem Wissen eine neue Schätzung vornehmen oder damit einen Gutachter betrauen (vgl. VGr, 7. November 1972, ZBl 74/1973, S. 331), wobei es bei der Wahl des Vorgehens über einen weiten Beurteilungsspielraum verfügt (RB 1976 Nr. 54 und 1985 Nr. 47). Im Übrigen ist es ihm unbenommen, statt ein reformatorisches Urteil zu fällen, den Entscheid der Finanzdirektion aufzuheben und die Sache zur Neube­urteilung an sie zurückzuweisen (VGr, 22. November 2000, SR.1999.00019 + SR.1999. 00020, beide veröffentlicht auf http://www.vgrzh.ch/rechtsprechung; Alfred Kölz/Jürg Bosshart/Martin Röhl, Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zü­rich, 2. A., Zürich 1999, § 28 N. 29).

4. Die stark abweichenden Parteiauffassungen über den Verkehrswert des Grund­stücks Z-Strasse beruhen hauptsächlich darauf, dass der Rekurrent das Wohnhaus Vers.Nr. 02 als Abbruchobjekt betrachtet, während der Rekursgegner gestützt auf das Amtsgutachten annimmt, dieses Gebäude bleibe erhalten und im südlichen Grundstückteil werde ein weiteres Mehrfamilienhaus erstellt.

Von einem Abbruchobjekt spricht man zunächst dann, wenn ein Gebäude technisch abbruchreif ist. Wann dieser Zustand erreicht ist, lässt sich nicht allgemein sagen, sondern nur aufgrund von Indizien ermitteln. Für technische Abbruchreife sprechen einmal schwere Mängel der Bausubstanz, welche die Statik eines Gebäudes beeinträchtigen oder den ge­setzlichen Anforderungen an die Wohnhygiene – wie Kälte- und Hitzedämmung, Schall­isolation, Abwehr von Feuchtigkeit, gesundheitsverträgliche Bausubstanzen – zuwiderlau­fen. Liegen derartige Mängel vor, ist ein Gebäude häufig unbewohnt. Hingegen erlaubt das Alter eines Bauwerks keinen Schluss auf seine restliche Lebensdauer. Zahlreiche histori­sche Bauten sind ausgezeichnet unterhalten, während bei anderen Objekten insbesondere als Folge von Baumängeln oder Elementarereignissen nach kurzer Zeit schon irreparable Schäden auftreten. Anzumerken ist, dass die neuere Rechtsprechung zur Grundstückge­winnsteuer nur mit Zurückhaltung auf ein Abbruchobjekt schliesst (RB 1999 Nr. 156 = StE 2000 B 44.1 Nr. 7). Das zu bewertende Gebäude Z-Strasse ist knapp 90 Jahre alt und weist nach Feststellung des Experten einen "mehrheitlich sehr einfachen" Ausbaustan­dard auf. Ungeachtet des "beachtlichen Nachholbedarfs" sei das Gebäude jedoch "recht unterhalten". Im Licht dieser unbestrittenen und aufgrund der Akten schlüssigen Beurtei­lung liegt noch keine Abbruchreife vor.

Im Gegensatz zur technischen Abbruchreife als Begriff aus der Architektur und dem Ingenieurwesen steht die wirtschaftliche Abbruchreife als ökonomischer Begriff. Wirtschaftlich abbruchreif ist ein Gebäude – ungeachtet seines Zustands – stets dann, wenn der Eigentümer durch seinen Abbruch und einen nachfolgenden Neubau oder eine andere Nutzung des Bodens eine höhere Rendite erzielen kann (Fierz, S. 174 ff. und 226 ff.). Die Annahme, dass ein wirtschaftliches Abbruchobjekt vorliege, ergibt sich erst aufgrund einer – mit Unwägbarkeiten behafteten (Staehelin, S. 185) – Renditeberechnung. Zwar gibt es Sachverhalte, bei denen diese Qualifikation auf der Hand liegt – so etwa bei einem land­wirtschaftlichen Ökonomiegebäude an bester Wohnlage –, in anderen Fällen kann dieser Schluss jedoch erst aufgrund einer gründlichen Untersuchung gezogen werden. Gemäss den aus Art. 8 ZGB abgeleiteten Grundsätzen der Beweislastverteilung, wonach derjenige einen Sachverhalt zu beweisen hat, der daraus Rechte ableitet (Martin Zweifel, Die Sach­verhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 110), wäre es hier Sache des Pflichtigen gewesen, die am Stichtag für einen Abbruch des bestehenden Drei­familienhauses sprechenden Umstände substanziert darzulegen. Weil der Rekurrent sol­ches bis zum Rekursverfahren unterlassen hat, ist es nicht Sache des Verwaltungsgericht, diesbezügliche Untersuchungen anzustellen. Im Übrigen fragt es sich, ob der Pflichtige eine entsprechende Absicht schon am Stichtag gehabt hat, nachdem er bis heute keine ernsthaften Bemühungen zur Realisierung eines Neubaus unternommen hat.

Eine natürliche Vermutung spricht dafür, dass eine Neuüberbauung nur dann er­folgt, wenn damit – unter Berücksichtigung eines Risikozuschlags – eine höhere Rendite erzielt werden kann als mit der Beibehaltung des Altbaus und einem vorliegend möglichen Ergänzungsbau im südlichen Grundstückteil. So gesehen argumentiert der Rekurrent wi­dersprüchlich, wenn er eine Neuüberbauung in Aussicht stellt, zugleich aber einen tieferen Verkehrswert der Liegenschaft verficht.

5. a) Laut Expertise weist das Dreifamilienhaus Vers.Nr. 02 eine Bruttogeschoss­fläche von 360 m2 auf, während die Bau- und Zonenordnung der Gemeinde X vom 28. Sep­­tember 1993 (BZO) auf dem 1'536 m2 grossen Grundstück eine solche Fläche von 1'728 m2 zulasse. Angesichts einer bisher konsumierten Ausnützung von knapp 21 % drängt sich mit dem Experten der Schluss auf, dass ein wirtschaftlich denkender Grundei­gentümer diese Reserve ausschöpft. Weil nach dem Gesagten von der Erhaltung des beste­henden Wohnhauses auszugehen ist, erscheint die Annahme als plausibel, dass der Rekur­rent im südlichen Grundstückteil an der Verzweigung Z-strasse/W-strasse einen zusätzli­chen Neubau errichtet. Dessen vom Gutachter angenommene Dimensionie­rung entspricht der Bau- und Zonenordnung; ob ein vergleichsweise massiger Baukörper unter dem Blick­winkel der befriedigenden Einordnung gemäss § 238 Abs. 1 des Planungs- und Bau­ge­set­zes vom 7. September 1975 (PBG) realisierbar ist, braucht hier nicht weiter geprüft zu werden. Der Gutachter hat daher die Gesamtparzelle zu Recht in den Altbau samt erforder­lichem Umschwung sowie in die Baulandreserve für einen Neubau aufgeteilt.

b) Die Bewertung des Altbaus samt baurechtlich erforderlichem Umschwung hat der Sachverständige praxisgemäss anhand des Real- und des Ertragswerts vorgenommen. Bei der Schätzung des Gebäudes Vers.Nr. 02 an der Z-Strasse hat sich der Ex­perte auf die Werte der Gebäudeversicherung abgestützt. Weil die Gebäudeversicherung nicht den Ver­kehrswert, sondern den Wiederbeschaffungswert versichert (§§ 25 und 34 ff. des Gesetzes über die Gebäudeversicherung vom 2. März 1975 [GebäudeversG]; Nae­geli/Wenger, S. 6), hat der Sachverständige allerdings nur einen bescheidenen Altersabzug von 15 % vorge­nommen. Eine derartige "Korrektur" erscheint methodisch als fragwürdig und lässt sich nur schwer auf ihre Angemessenheit überprüfen. Eine Altersentwertung von lediglich 15 % bei einem insgesamt sehr einfach ausgebauten 90-jährigen Objekt mit be­achtlichem Nachhol­bedarf ist jedenfalls untersetzt (vgl. Francesco Canonica, Schätzerlehr­gang Grundwissen, Bern 2000, S. 106 ff.; Naegeli/Wenger, S. 279). Ein Zuschlag von 20 % für Nebenkosten, welche bei der Gebäudeversicherung ausgeklammert bleiben (§§ 4 ff. der Vollzugsbestim­mungen für die Gebäudeversicherung vom 1. Oktober 1999), erscheint bei einem Einfami­lienhaus der vorliegenden Art als angemessen (Naegeli/Wen­ger, S. 17 und 279). Weil das Gebäude Vers.Nr. 02 mit rund einem Viertel der Grundflä­che innerhalb der Baulinie ent­lang der Z-strasse liegt, sind baulichen Massnahmen Grenzen gesetzt (§§ 99 ff. PBG; Chri­stoph Fritzsche/Peter Bösch, Zürcher Planungs- und Baurecht, 2. A., Wädenswil 2000, S. 298 ff.). Wesentlich zu beanstanden ist die Ermittlung des Landwerts im Gutachten (dazu nachfolgend E. 5c). Statt nach der Vergleichsmethode vorzugehen (E. 2c zuvor), hat der Experte die Lageklassenmethode angewendet, den Boden – ohne eine fallbezogene Begründung zu diesem Verhältnis gegeben zu haben – auf 30 % des Gesamtwerts der Lie­genschaft geschätzt und rechnerisch aus dem Gebäudewert (von 70 % des Gesamtwerts) abgeleitet. Weil der Gutachter den Ertragswert beim Altbau fünf­fach gewichtet hat – was dem Rekurrenten sehr weit entgegenkommt (vgl. Canonica, S. 119; ­Schweiz. Vereinigung kantonaler Grundstückbewertungsexperten, Schätzerhand­buch, Bewertung von Immobi­lien, Stand 1998 [zit. Schätzerhandbuch], S. 61 f. und S. 83 in Verbindung mit Tabelle 25; abweichend Naegeli/Wenger, S. 100) – , wäre zumindest eine knappe Begründung zum geschätzten Mietertrag unerlässlich gewesen. Hierfür hätte er Marktmieten aus vergleich­baren Altbauten in X und allenfalls in weiteren Ge­meinden der entsprechenden Region beiziehen müssen (vgl. Naegeli/Wenger, S. 82). Bei der Ermitt­lung des Ertragswerts gilt es zu be­achten, dass nicht auf die tatsächlich erzielten, sondern auf die objektiv erzielbaren Mie­terträge abzustellen ist (Canonica, S. 84; Schätzerhand­buch, S. 54; eingehend: Jürgen Si­mon/Klaus Gors/Max Troll, Handbuch der Grundstücks­wertermittlung, 4. A., Münche­n 1997, S. 115 ff.). Der im Gutachten angenommene Kapi­talisierungsfaktor von 8 % ist beim streitbetroffenen Altbau angemessen (vgl. Fierz, S. 86 ff.).

c) Die Bewertung der Baulandreserve für einen Neubau hätte nach der Vergleichs­methode erfolgen müssen (E. 2c). Zwar hat der Experte dies unterlassen, indessen hat die Finanzdirektion diesen Mangel dadurch behoben, dass sie den im Gutachten für das Grund­stück Z-Strasse nach der Lageklassenmethode gefundenen Bodenpreis von insge­samt Fr. 971.-/m2 anhand von sieben Vergleichspreisen als angemessen gewürdigt hat. Nach den Akten erscheint dieser Preis als angemessenes Mittel; freilich wird ein Vergleich durch die Verschiedenheit der Objekte hinsichtlich Zonenzugehörigkeit, Grösse und beste­hender Überbauung ebenso beeinträchtigt wie durch das Fehlen der einzelnen Kaufver­trä­ge. Bei der Bewertung unbeachtet geblieben ist, dass entlang der Z-strasse wie der W-strasse Bau­linien festgesetzt sind. Da die innerhalb von Baulinien gelegene Flä­che wie gesagt nur noch eingeschränkt genutzt werden kann und im Fall der anlässlich einer Strassenerweite­rung durchgeführten Enteignung eine verminderte Vergütung ausge­richtet würde (RB 1986 Nr. 117; vgl. auch Imboden/Rhinow, Nr. 128 B IV/a), dürfte sich dieser Umstand schon heute wertmindernd auswirken (Canonica, S. 47; Naegeli/­Wenger, S. 56; Schätzerhand­buch, S. 21). Laut einer vom Regierungsrat in Auftrag gegebenen Stu­die von Wüest & Partner, Rauminformation, Schlussbericht vom 13. August 1996, S. 32, belief sich im Jahr 1995 und anfangs 1996 die Preisspanne für unbebautes Wohnbauland für Einfamilienhäu­ser in X auf Fr. 430.-/m2 bis Fr. 840.-/m2. Land, das sich – wie hier – zur Erstellung von Stockwerkeigentum und Mehrfamilienhäuser eignet, wurde im selben Zeitraum für Fr. 620.-/m2 bis Fr. 1'200.-/m2 gehandelt.

Zur Rückwärtsrechnung des Experten ist zu bemerken, dass die mutmasslichen Kos­ten für die Erstellung eines Neubaus im Rahmen des weitgespannten Schätzungs­er­messens liegen; der Kubikmeterpreis kann je nach gewähltem Ausbaustandard nach unten und oben abweichen (Canonica, S. 100 f.). Ob der Sachverständige den Ertragswert hier allein deswegen bloss einmal gewichtet, weil er nahe beim Ertragswert liegt, wird nicht näher erläutert. Aufgrund der gewählten Berechnungsart fallen die wiederum fehlenden Angaben zum mutmasslichen Mietertrag weniger ins Gewicht.

6. Gemäss Grundbuchauszug vom 22. Dezember 1995 stand das Grundstück Kat.Nr. 01 am Stichtag im hälftigen Gesamteigentum der Erblasserin und des Rekur­renten. Während der Rekurrent in diesem Umstand eine über die anteilige Berechtigung hinausge­hende Wertminderung erblickt, besteht für den Rekursgegner kein Anlass für einen Ein­schlag.

Es kann dahingestellt bleiben, ob am Stichtag zwischen den beiden Berechtigten immer noch eine Erbengemeinschaft bestanden hat oder ob sich diese in eine einfache Ge­sellschaft gewandelt hat. Fest steht jedenfalls, dass an der gemeinsamen Liegenschaft nicht ein Miteigentums-, sondern ein Gesamteigentumsverhältnis bestanden hat. Während sich ein Stockwerkeigentums­anteil durch leichte Übertragbarkeit auszeichnet und daher ein gän­­giges Handelsobjekt darstellt, gilt diese Eigenschaft beim gewöhnlichen Miteigentum – namentlich wegen des Vorkaufsrechts der Miteigentümer, das den Stockwerkeigentü­mern fehlt (Art. 682 Abs. 1 und 712c Abs. 1 ZGB) – nur noch eingeschränkt. Das Verwal­tungsgericht hat daher im Entscheid SB.1999.00055 vom 22. März 2000 die Steuerrekurs­kommission mit der Untersuchung beauftragt, ob sich die Rechtsform des einfachen Mit­eigentums gegenüber dem Stockwerkeigentum wertmindernd auswirke.

Die Frage nach einem allfälligen Minderwert drängt sich erst recht auf, wenn kein Miteigentum, sondern – wie hier – Gesamteigentum vorliegt. Über selbständiges Miteigen­tum kann wie über Alleineigentum verfügt werden (Heinz Rey, Die Grundlagen des Sa­chen­rechts und das Eigentum, 2. A., Grundriss des schweizerischen Sachenrechts, Band I, Bern 2000, Rz. 647). Jeder Miteigentümer ist nach Art. 646 Abs. 3 ZGB berechtigt, seinen Anteil zu veräussern, zu verpfänden und zu belasten, wie wenn er Alleineigentümer wäre. Dementsprechend wird der Miteigentumsanteil im Rechtsverkehr wie ein (eigenes) Grund­stück behandelt. Anders als beim Stockwerkeigentum steht dem Miteigentümer kein Son­der­recht zur ausschliesslichen Benutzung, Verwaltung und baulichen Ausgestaltung ge­wi­sser Gebäudeteile zu. Ansonsten bestehen zwischen diesen beiden Formen des Miteigen­tums keine wesentlichen Unterschiede (vgl. Rey, Rz. 765 ff.). Demgegenüber hat der Ge­samteigentümer eine ideelle Quote an der Sache, über die er nicht verfügen kann (Rey, Rz. 976 f.). Das Verfügungsrecht über die ganze Sache steht allen Gesamteigentümern ge­meinsam zu (Rey, Rz. 984 ff.). Mithin kann der Gesamteigentümer seinen Anteil nur durch vorgängige Liquidation versilbern (Rey, Rz. 1015 ff.). Angesichts dieser unbeweglichen Ordnung erscheint der Einwand des Rekurrenten plausibel, dass die mit dem Gesamteigen­tum verbundene Schwerfälligkeit in der Nutzung der Sache und vor allem in der Verfügung über diese mit einem Einschlag auf dem rechnerischen Verkehrswert berücksichtigt werden muss. Die Finanzdirektion wird im zweiten Rechtsgang die angemessene Höhe prüfen müssen.

7. Aufgrund der vorstehenden Erwägungen hat die von der Finanzdirektion geführte Untersuchung keine Klarheit über den Verkehrswert der Liegenschaft Kat.Nr. 01 ge­bracht. Zur Behebung dieses Mangels ist die Sache daher in Gutheissung des Rekurses an die Vor­instanz zurückzuweisen, welche – im wiederaufzunehmenden Einspracheverfahren (RB 1994 Nr. 68) – ergänzende Abklärungen vorzunehmen hat. Anzumerken ist, dass die Finanzdirektion eine Schätzung des nämlichen Gesamteigentumsanteils aus dem Jahr 1988, die anlässlich der Veranlagung von Erbschaftssteuern nach dem Tod der Mutter des Rekur­renten vorgenommen worden ist, zu Recht als nicht mehr aussagekräftig betrachtet hat. Den­noch befremdet es, dass der anteilige Wert der Liegenschaft, ohne dass bauliche Ver­änderungen vorgenommen worden wären, innert siebeneinhalb Jahren von Fr. 340'000.auf Fr. 1'017'500.- gestiegen sein soll, obwohl die Preise in dieser Zeitspanne eher zurück­gingen (Statistische Berichte des Kantons Zürich, Heft 2/1996, Der Grundstückmarkt 1995, S. 32).

Würde das Verwaltungsgericht selbst in der Sache entscheiden, wäre ihm eine Ver­böserung der angefochtenen Verfügung zuungunsten des Rekurrenten praxisgemäss ver­wehrt (RB 1988 Nr. 45); dieselbe Schranke muss für die Finanzdirektion im wiederauf­zu­nehmenden Einspracheverfahren gelten (ebenso Richner/Frei, § 41 N. 58).

...

1.        Der Rekurs wird gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zur Ausfällung eines neuen Einspracheentscheids im Sinn der Erwägungen an die Finanz­direktion zurückgewiesen.