Zürich Verwaltungsgericht 16.12.2003 SB.2003.00061

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  Geschäftsnummer: SB.2003.00061   Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 16.12.2003 Spruchkörper: 2. Abteilung/Einzelrichter Weiterzug: Dieser Entscheid ist rechtskräftig. Rechtsgebiet: Steuerrecht Betreff: Einschätzung 2001

Rechtliches Gehör / Unterstützungsabzug Zu einer neuen rechtlichen Würdigung des umstrittenen Sachverhalts, mit der der Private nicht rechnen musste, ist er vorgängig anzuhören, ansonsten der Grundsatz des rechtlichen Gehörs verletzt wird (E. 2.3); allgemeine Ausführungen zum Unterstützungsabzug (E. 2).

  Stichworte: EINKOMMENSSTEUER ELTERNTEIL ERWERBSUNFÄHIGKEIT GELD KUBA NATURALLEISTUNG RECHTLICHE WÜRDIGUNG RECHTLICHES GEHÖR STELLUNGNAHME STEUERMINDERND SUBSTANZIIERUNG UNTERSTÜTZUNGSABZUG UNTERSTÜTZUNGSBEDÜRFTIGKEIT

Rechtsnormen: Art. 29 Abs. II BV § 34 Abs. I lit. b StG

Publikationen: RB 2003 Nr. 87 S. 193 RB 2003 Nr. 91 S. 206

Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 3

I.  

Die Eheleute A und B machten in der Steuererklärung 2001 einen Unterstützungsabzug von Fr. 2'400.- für die im Ausland lebende Mutter der Ehefrau, C, geltend. Da das kantonale Steueramt die Auffassung vertrat, die Eheleute hätten im Veranlagungsverfahren die für den Abzug erforderlichen Tatsachen nicht nachgewiesen, schätzte es diese am 15. April 2003 für die Steuerperiode 2001 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … ein. Mit Einspracheentscheid vom 26. Juni 2003 setzte das Steueramt das steuerbare Einkommen auf Fr. … herab, beharrte aber auf der Nichtberücksichtigung des Unterstützungsabzugs. Es erwog, die Pflichtigen hätten keine Bankzahlungsbelege (Überweisungen) beigebracht. Geldbezüge im Ausland mittels Kreditkarten oder Zahlungen für damit getätigte Einkäufe könnten indessen nicht als Nachweis von Unterstützungsleistungen gewürdigt werden. Somit erübrige sich die Prüfung, ob Erwerbsunfähigkeit und Unterstützungsbedürftigkeit der empfangenden Person nachgewiesen seien.

II.  

Der Präsident der Steuerrekurskommission I wies als Einzelrichter den Rekurs der Pflichtigen am 24. September 2003 ab. Zur Begründung führte er im Wesentlichen an, die Pflichtigen hätten weder für die Erwerbsunfähigkeit der Mutter der Ehefrau noch für deren Unterstützungsbedürftigkeit eine substanziierte Sachdarstellung gegeben; zudem lägen kei­ne behördlichen Bestätigungen oder ähnliche Unterlagen über die Unterstützungsbedürftig­keit vor. Deshalb könne die Frage offen bleiben, ob die Pflichtigen mit den eingereichten Kreditkartenauszügen den erforderlichen Zahlungsnachweis über die behaupteten Leistungen erbracht hätten.

III.  

Mit Beschwerde vom 22. Oktober 2003 beantragten die Pflichtigen sinngemäss, es sei der Unterstützungsabzug von Fr. 2'400.- zu gewähren, eventuell sei die Sache an die Rekurskommission zurückzuweisen, damit ihnen die Möglichkeit gegeben werde, die geforderten Beweismittel einzureichen.

Das kantonale Steueramt und der Präsident der Steuerrekurskommission I schlossen auf Abweisung der Beschwerde.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1.  

1.1 Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und Ermessensmissbrauch.

1.2 Im Steuerbeschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen mit der Steuerbe­schwerde grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nr. 149). Ausgenommen sind echte Noven, die sich erst nach dem vorinstanzlichen Entscheid verwirklicht haben (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 153 N. 42).

2.  

Vom Reineinkommen werden kraft § 34 Abs. 1 lit. b StG je Fr. 2'400.- abgezogen als Unterstützungsabzug für erwerbsunfähige oder beschränkt erwerbsfähige Personen, an deren Unterhalt der Steuerpflichtige mindestens in der Höhe des Abzugs beiträgt.

2.1 Die unterstützte Person muss demzufolge erwerbsunfähig oder beschränkt erwerbsfä­hig sein. Es muss ihr also aus bestimmten, nicht durch sie direkt beeinflussbaren Gründen unmöglich sein, einer Arbeitstätigkeit nachzugehen oder trotz Arbeitstätigkeit ein ausreichendes Einkommen zu erzielen (Ivo P. Baumgartner in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel etc. 2000, Art. 35 DBG N. 23). Als Gründe für die Erwerbs­unfähigkeit oder beschränkte Erwerbsfähigkeit kommen in erster Linie körperliche oder geistige Gebrechen in Frage (Richner/Frei/Kaufmann, § 34 N. 25; Weisung der Finanzdirektion über Sozialabzüge und Steuertarife vom 20. September 2000, Zürcher Steuerbuch Nr. 20/001 [Weisung] Rz. 29). Des Weiteren kann die fehlende Fähigkeit, Arbeitseinkommen zu erzielen, auch in persönlichen und wirtschaftlichen Gegebenheiten begründet sein, wie etwa in einer altersbedingten Arbeitslosigkeit (vgl. Weisung Rz. 30 Satz 2), einer ungenügenden Ausbildung oder einem ungünstigen konjunkturellen Umfeld (Baumgartner, Art. 35 DBG N. 23).

Sinn und Zweck des Abzugs verlangen sodann, dass die unterstützte Person der Unterstützung bedarf (Weisung Rz. 31 Satz 1). Diese muss somit zur Bestreitung ihres Unterhalts nicht oder nicht mehr in der Lage sein, selber für den eigenen Lebensunterhalt aufzukommen. Bei der nach objektiven Kriterien vorzunehmenden Beurteilung der finanziellen Verhältnisse der unterstützten Person sind deren sämtliche Einkommensquellen sowie gegebenenfalls auch ihr Vermögen einzubeziehen (Baumgartner, Art. 35 DBG N. 25 mit Hinweisen).

Schliesslich muss die Unterstützung des Steuerpflichtigen in der Steuerperiode mindestens dem Wert von Fr. 2'400.- entsprechen. Sie kann nicht nur in Form von Geld, sondern auch in Sach- oder Dienstleistungen erfolgen, wie namentlich durch Gewährung von Kost und Logis (Baumgartner, Art. 35 N. 27; Weisung Rz. 35).

2.2 Die Tatsachen, welche auf mangelnde Erwerbsfähigkeit und Unterstützungsbedürftigkeit einer Person sowie deren Unterstützung in der Steuerperiode durch den Steuerpflichtigen im Umfang von mindestens Fr. 2'400.- schliessen lassen, sind steuermindernder Natur. Die Beweislast für deren Vorhandensein trägt daher nach einer allgemeinen Regel der Steuerpflichtige, der sie auch nachzuweisen hat (vgl. Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A. Basel etc. 2002, Art. 46 StHG N. 25 mit Hinwei­sen).

Diesen Nachweis muss der Steuerpflichtige von sich aus durch eine substanziierte Sachdarstellung und durch Beschaffung oder Bezeichnung von Beweismitteln antreten (RB 1987 Nr. 35). Substanziiert ist eine Sachdarstellung dann, wenn sie all jene Tatsachen enthält, welche erforderlich sind, um die rechtliche Beurteilung der Voraussetzungen des geltend gemachten Unterstützungsabzugs vornehmen zu können. Nur unter diesen Voraussetzungen ist die Rekurskommission verpflichtet, die anerbotenen Beweise abzunehmen. Ist die Sachdarstellung oder das Beweismittelangebot ungenügend, so hat die Rekurskommission weder von Amtes wegen eine Untersuchung zu führen, um sich die fehlenden tatsächlichen Grundlagen zu beschaffen, noch den Steuerpflichtigen zur Beweisleistung zuzulassen. Eine unvollständige Sachdarstellung kann nicht im Beweisverfahren nachgeholt werden (RB 1980 Nr. 69).

Bei alldem dürfen die Anforderungen an Substanziierung und Beweisangebot nicht überspannt werden. Ausnahmsweise ist daher die Rekurskommission auch gehalten, von Amtes wegen weitere Beweise zu erheben, wenn der Steuerpflichtige in hohem Mass für seine Darstellung sprechende Beweismittel beigebracht hat, von denen er in guten Treuen anneh­men durfte, sie seien zur Beweisleistung hinreichend, und wenn er aus diesem Grund andere mögliche Abklärungen unterlassen hat. Unter derartigen Umständen entspricht es dem Gebot des im Steuerverfahren herrschenden Untersuchungsgrundsatzes, dem Steuerpflichtigen zumindest Gelegenheit zu geben, weitere Beweismittel beizubringen (RB 1986 Nr. 49).

Im Rahmen der Sachverhaltsfeststellung hat die erkennende Behörde zu beurteilen, ob sich die feststellungsbedürftigen Tatsachen verwirklicht haben oder nicht. Dabei hat sie sich vom Grundsatz der freien Beweiswürdigung leiten zu lassen. Sie darf und muss aufgrund ihrer frei gebildeten Überzeugung ohne Bindung an formale Beweisregeln darüber befinden, ob eine Tatsache als verwirklicht oder nichtverwirklicht zu betrachten ist. Diese Überzeugung bildet sich unter Berücksichtigung aller durch die Untersuchung und Beweiserhebung zutage getretenen Umstände aufgrund der Erfahrung. Grundlage der Würdigung sind im Wesentlichen die Beweismittel und das eigene Wissen der Behörde um Tatsachen und Erfahrungssätze. Die Überzeugung der Behörde braucht nicht in einer absoluten Gewissheit zu bestehen, die jede andere Möglichkeit ausschliesst. Es genügt vielmehr, wenn sie von der Lebenserfahrung und Vernunft getragen und auf sachliche Gründe abgestützt ist (Zweifel, Art. 46 StHG N. 22).

2.3 Der in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) statuierte Grund­satz des rechtlichen Gehörs umfasst unter anderem das Recht, sich zu allen relevanten Aspekten vorgängig eines Entscheids zu äussern (vgl. etwa BGE 126 I 15 E. 2 mit weite­ren Hinweisen). Dies gilt auch für rechtliche Beurteilungen, wenn eine Behörde sich auf juristische Argumente zu stützen gedenkt, mit deren Heranziehung der Steuerpflichtige nicht rechnen musste (VGr, 28. Juni 2000, SB.1999.00071, www.vgrzh.ch; BGE 126 I 19 E. 2c/aa S. 22 mit weiteren Hinweisen; BGE 125 II 265 E. 4 d/cc S. 277 e contrario; Georg Müller in: Kommentar zur Bundesverfassung, 1995, Art. 4 Rz. 105). Solchenfalls ist dem Steuerpflichtigen vor dem Entscheid gemäss Art. 29 Abs. 2 BV Gelegenheit zu geben, da­zu Stellung zu nehmen. Insbesondere soll dieser neue, bisher nicht vorgebrachte Gegengründe geltend machen und neue Beweisanträge stellen können. Ist der Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt worden, so ist der angefochtene Entscheid ohne Weiteres aufzuheben (BGE 125 I 113 E. 3; BGE 124 I 49 E. 3e), weshalb über diese Frage formeller Na­tur vorab zu entscheiden ist (BGE 126 I 15 E. 2).

Die Vorinstanz hat den im Streit liegenden Unterstützungsabzug mit der Begründung verweigert, die Pflichtigen hätten weder die Erwerbsunfähigkeit der im Ausland lebenden, in der Steuerperiode 2001 56-jährigen Mutter der Ehefrau noch deren Unterstützungsbedürftigkeit dargelegt und nachgewiesen. Auch lägen keine behördlichen Bestätigungen oder ähnliche Unterlagen über die Unterstützungsbedürftigkeit vor. Deshalb könne die Frage offen bleiben, ob die Pflichtigen mit den eingereichten Kreditkartenauszügen den erforderlichen Zahlungsnachweis über die behaupteten Leistungen erbracht hätten.

Da das kantonale Steueramt im Einschätzungs- und Einspracheentscheid die Frage nach der Erwerbsunfähigkeit und Unterstützungsbedürftigkeit der Mutter der Ehefrau offen gelassen und die Verweigerung des Unterstützungsabzugs mit dem mangelnden Nachweis der Unterstützungsleistungen begründet hatte, haben die Pflichtigen sich in der Rekurs­schrift folgerichtig mit dieser Begründung auseinander gesetzt und dargelegt, weshalb sie ihrer Ansicht nach diese Leistungen nachgewiesen hätten. Sie mussten nicht damit rech­nen, dass die von ihnen angerufene Rekursbehörde auf diese Voraussetzung der Abzugsfä­higkeit des Unterstützungsabzugs nicht eingehen, sondern den Abzug stattdessen unter Hinweis auf mangelnde Substanziierung der im Einschätzungs- und Einspracheverfahren nicht beanstandeten Sachdarstellung zur Erwerbsunfähigkeit und Unterstützungsbedürftigkeit der Mutter der Ehefrau verweigern würde.

Indem es die Vorinstanz unterlassen hat, die Pflichtigen zu dieser massgeblichen Änderung des rechtlichen Standpunkts anzuhören und ihnen so eine allenfalls erforderliche Ergän­zung ihrer Sachdarstellung und ihres Beweismittelangebots zu ermöglichen, hat sie deren rechtliches Gehör verletzt. Die gebotene Anhörung wird der Präsident der Rekurskommis­sion im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben, der hierauf neu über den Unterstützungs­abzug zu entscheiden hat. Im Neuentscheid wird er auch die im vorliegenden Beschwerde­verfahren von den Pflichtigen neu vorgebrachten tatsächlichen Gründe und neu angebote­nen Beweismittel zu würdigen haben.

Immerhin kann angemerkt werden, dass es in der Regel nicht auf die Ursachen der fehlenden Erwerbstätigkeit ankommt. Entscheidend ist vielmehr, dass der unterstützten Person die Erwerbsfähigkeit aus durch sie nicht direkt beeinflussbaren Gründen abgeht. Bei der Beurteilung der Erwerbsunfähigkeit und der Unterstützungsbedürftigkeit gelten nicht nur bestimmte Beweismittel als beweistauglich; auch allgemein notorische Kenntnisse über Erwerbschancen und soziale Verhältnisse können durchaus beweisbildend sein. Schliesslich ist bei der Würdigung der Unterstützungsleistungen einzig erheblich, ob solche Leistungen, sei es in Form von Geld oder von geldwerten Sach- oder Dienstleistun­gen, nach richterlicher Überzeugung in der gesetzlichen Höhe erbracht worden sind.

Somit ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen.

3.  

Bei diesem unentschiedenen Verfahrensausgang sind die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 Satz 2 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss entscheidet der Einzelrichter:

1.                  Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur Anhörung, zur allfälligen weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an den Präsidenten der Steuerrekurskommission I zurückgewiesen.

2.                  Über die Rekurskosten hat der Präsident der Steuerrekurskommission I im Neuent­scheid zu befinden.

3.                  Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf Fr.    500.--;  die übrigen Kosten betragen: Fr.      60.--   Zustellungskosten, Fr.    560.--   Total der Kosten.

4.                  Die Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zu einem Viertel, unter solidarischer Haftung für die Hälfte der Kosten, und zur Hälfte dem Beschwerde­gegner auferlegt.

5.                  Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht erhoben werden.

6.         …