Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich
AB.2017.00054 vereinigt mit: AB.2017.00055
IV. Kammer Sozialversicherungsrichter Hurst, Vorsitzender Sozialversicherungsrichterin Arnold Gramigna Sozialversicherungsrichter Vogel Gerichtsschreiber Hübscher Urteil vom 15. Januar 2018 in Sachen X.___ Beschwerdeführer
vertreten durch Y.___ Z.___
gegen
Ausgleichskasse A.___ Beschwerdegegnerin
Sachverhalt: 1. 1.1 X.___ ist der Ausgleichskasse A.___ als Selbständigerwerbender angeschlossen. Mit Beitragsverfügungen vom 23. Oktober 2013 beziehungsweise 21. Oktober 2014 erhob die Ausgleichskasse von X.___ persönliche Beiträge für die Jahre 2007 und 2008 respektive für das Jahr 2010. Nachdem die Einsprachen von X.___ mit Einspracheentscheiden vom 18. Juni 2014 und 11. Dezember 2014 abgewiesen wurden, erhob er am 30. Juni 2014 beziehungsweise 12. Januar 2015 jeweils Beschwerde beim Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich. Mit Urteilen vom 29. Januar 2016 hiess das Sozialversicherungsgericht die Beschwerden teilweise gut und wies die Sache zur Neufestsetzung der Beiträge betreffend Beitragsjahre 2007 und 2008 sowie 2010 an die Ausgleichskasse zurück (vgl. Urteile des Sozialversicherungsgerichts des Kantons Zürich AB.2014.00036 und AB.2015.0003 vom 29. Januar 2016). Auf die von X.___ gegen diese Urteile am 10. März 2016 erhobene Beschwerden trat das Bundesgericht mit Urteilen vom 8. April 2016 nicht ein (Urk. 10/21 im Prozess Nr. AB.2017.00055). In der Folge setzte die Ausgleichskasse die persönlichen Beiträge (inklusive Verwaltungskosten) von X.___ gestützt auf die rektifizierten Steuermeldungen vom 18. Oktober 2016 (Urk. 10/11-13 im Prozess Nr. AB.2017.00055) mit Beitragsverfügungen vom 24. Oktober 2016 auf Fr. 776‘226.60 (Beitragsjahr 2007), Fr. 322‘012.60 (Beitragsjahr 2008) und Fr. 489‘032.-- (Beitragsjahr 2010) fest (Urk. 10/5, Urk. 10/7, Urk. 10/9 im Prozess Nr. AB.2017.00055). Dagegen erhob X.___ am 24. November 2016 Einsprache (Urk. 10/3 im Prozess Nr. AB.2017.00055). Mit Einspracheentscheid vom 30. Juni 2017 wies die Ausgleichskasse die Einsprache ab (Urk. 2 im Prozess Nr. AB.2017.00055). 1.2 Zuvor hatte die Ausgleichskasse die persönlichen Beiträge von X.___ für das Jahr 2012 mit Verfügung vom 21. Juni 2016 auf Fr. 490‘661.20 inklusive Verwaltungskosten bemessen (Urk. 10/5). Die dagegen von X.___ am 19. Juli 2016 erhobene Einsprache (Urk. 10/3) wies die Ausgleichskasse mit Einspracheentscheid vom 30. Juni 2017 ab (Urk. 2).
2. 2.1 X.___ erhob am 22. August 2017 Beschwerde gegen den Einspracheentscheid vom 30. Juni 2017 betreffend persönliche Beiträge für das Beitragsjahr 2012 und beantragte, dass diese gestützt auf ein beitragspflichtiges Einkommen von Fr. 4‘920‘735.-- festzusetzen seien (Urk. 1 S. 3). Die Beschwerdegegnerin beantragte mit Beschwerdeantwort vom 22. September beziehungsweise 13. Oktober 2017 Abweisung der Beschwerde (Urk. 6). Mit Eingabe vom 13. Oktober 2017 reichte sie die Kassenakten ein (Urk. 9, Urk. 10/1-8). Am 18. Oktober 2017 wurde dem Beschwerdeführer das Doppel der Beschwerdeantwort vom 13. Oktober 2017 zur Kenntnisnahme zugestellt (Urk. 11; vgl. auch Urk. 7). 2.2 Am 22. August 2017 erhob der Beschwerdeführer ebenfalls Beschwerde gegen die Beitragsfestsetzung betreffend die Jahre 2007, 2008 und 2010 (Prozess Nr. AB.2017.00055). Die Beschwerdegegnerin beantragte mit Beschwerdeantwort vom 22. September beziehungsweise 13. Oktober 2017 Abweisung der Beschwerde (Urk. 6 im Prozess Nr. AB.2017.00055). Mit Eingabe vom 13. Oktober 2017 reichte sie die Kassenakten (Urk. 9, Urk. 10/1-22 im Prozess Nr. AB.2017.00055) ein. Am 18. Oktober 2017 wurde dem Beschwerdeführer das Doppel der Beschwerdeantwort vom 13. Oktober 2017 zur Kenntnisnahme zugestellt (Urk. 11 im Prozess Nr. AB.2017.00055).
3. Auf die Vorbringen der Parteien und die eingereichten Unterlagen wird, soweit erforderlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Gericht zieht in Erwägung: 1. Der Beschwerdeführer beantragt, dass die Verfahren Nr. AB.2017.00054 betreffend Beitragsjahr 2012 sowie Nr. AB.2017.00055 betreffend Beitragsjahre 2007, 2008 und 2010 zu vereinigen seien (Urk. 1 S. 1, Urk. 1 S. 6 im Prozess Nr. AB.2017.00055). Nachdem die Verfahrensbeteiligten identisch sind und es in beiden Verfahren um die Wiederaufrechnung der AHV/IV/EO-Beiträge beziehungsweise den Abzug der vom Beschwerdeführer geltend gemachten Rückstellungen für AHV-Beiträge geht, rechtfertigt es sich, den Prozess Nr. AB.2017.00055 in Sachen X.___ gegen die Ausgleichskasse A.___ mit dem vorliegenden Prozess Nr. AB.2017.00054 zu vereinigen und unter dieser Prozessnummer weiterzuführen (§ 28 lit. a des Gesetzes über das Sozialversicherungsgericht [GSVGer] in Verbindung mit Art. 125 lit. c der Zivilprozessordnung [ZPO]). Das Verfahren AB.2017.00055 ist als dadurch erledigt abzuschreiben; dessen Akten werden im vorliegenden Prozess als Urk. 12/0-12 geführt.
2. 2.1 Vom Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit werden Beiträge erhoben (Art. 3 und 8 f. des Bundesgesetzes über die Alters- und Hinterlassenenversicherung [AHVG]; Art. 2 und 3 des Bundesgesetzes über die Invalidenversicherung [IVG]; Art. 26 und 27 des Bundesgesetzes über den Erwerbsersatz für Dienstleistende und bei Mutterschaft [EOG]). Gemäss Art. 22 der Verordnung über die Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHVV) werden die Beiträge vom Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit für jedes Beitragsjahr festgesetzt, wobei das Kalenderjahr als Beitragsjahr gilt. Die Beiträge bemessen sich aufgrund des Einkommens nach dem Ergebnis des im Beitragsjahr abgeschlossenen Geschäftsjahres und des am Ende des Geschäftsjahres im Betrieb investierten Eigenkapitals. 2.2 Das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und das im Betrieb eingesetzte eigene Kapital werden von den kantonalen Steuerbehörden ermittelt und den Ausgleichskassen gemeldet (Art. 9 Abs. 3 AHVG). Die Angaben der kantonalen Steuerbehörden sind für die Ausgleichskassen verbindlich (Art. 23 Abs. 4 AHVV). Die Ausgleichskassen verlangen für die ihnen angeschlossenen Selbständigerwerbenden von den kantonalen Steuerbehörden die für die Berechnung der Beiträge erforderlichen Angaben. Das Bundesamt erlässt Weisungen über die erforderlichen Angaben und das Meldeverfahren (Art. 27 Abs. 1 AHVV). 2.3 Die steuerlich zulässigen Abzüge der Beiträge nach Art. 8 AHVG sowie nach Art. 3 Abs. 1 IVG und nach Art. 27 Abs. 2 EOG sind von den Ausgleichskassen zum von den Steuerbehörden gemeldeten Einkommen hinzuzurechnen. Das gemeldete Einkommen ist dabei nach Massgabe der geltenden Beitragssätze auf 100 Prozent aufzurechnen (Art. 9 Abs. 4 AHVG in der seit 1. Januar 2012 in Kraft stehenden Fassung). Unter dem Titel “Aufrechnung steuerrechtlich zulässiger Abzüge“ sieht die diesbezügliche Übergangsbestimmung des AHVG vor, dass Art. 9 Abs. 4 AHVG für alle Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit gilt, die nach dem Inkrafttreten dieser Änderung von den Steuerbehörden gemeldet werden. Zudem hat das Bundesamt für Sozialversicherungen (BSV) die Ausgleichskassen in Rz 1095 der Wegleitung über die Beiträge der Selbständigerwerbenden und Nichterwerbstätigen in der AHV, IV und EO (WSN; gültig ab 1. Januar 2012) angewiesen, die für die Bestimmung des steuerbaren Einkommens in Abzug gebrachten persönlichen AHV/IV/EO-Beiträge aufzurechnen. Sie haben gemäss Rz 1169 WSN die von den Steuerbehörden gemeldeten Einkommen als Nettoeinkommen zu betrachten (vgl. BGE 139 V 537 E. 2.3). Das Bundesgericht führte in E. 2.3 des Urteils 9C_376/2016 vom 12. September 2016 sodann aus, dass die Neuregelung in Art. 9 Abs. 4 AHVG im Sinne einer administrativen Vereinfachung und einheitlichen Gesetzesanwendung bezweckte, die kantonalen Steuerbehörden von der Beitragsaufrechnung und dem entsprechenden Meldeverkehr zu entlasten. Die Ausgleichskassen haben die Beiträge selbst dann aufzurechnen, wenn steuerrechtlich keine Abzüge gewährt wurden oder die steuerrechtlichen Abzüge höher oder tiefer waren als die von der Ausgleichskasse zugelassenen. In Abweichung von der alten Praxis (BGE 111 V 289) muss sich die Ausgleichskasse gerade nicht mehr darum kümmern, ob und was die Steuerbehörde vom gemeldeten Einkommen abgezogen hat; eine stossende Beitragserhebung ist darin nicht zu erblicken (BGE 139 V 537 E. 5.5). Dabei können sich Abweichungen zwischen den in einem Jahr verbuchten AHV-Beiträgen und den aus der Neuregelung resultierenden aufgerechneten Beiträgen, namentlich aus periodenfremden Buchungen oder Aufrechnungen der Steuerbehörden, ergeben. Diese Konsequenz ist hinzunehmen, hat sie doch der Gesetzgeber bei der von ihm angestrebten Vereinfachung der Arbeitsabläufe bewusst in Kauf genommen (BGE 139 V 537 E. 5.4 mit Hinweis; vgl. Rz. 1170.2 WSN in der ab 1. Januar 2015 geltenden Fassung; vgl. auch BGE 141 V 433). 2.4 Schliesslich ist zu berücksichtigen, dass nach der Rechtsprechung jede rechtskräftige Steuerveranlagung die nur mit Tatsachen widerlegbare Vermutung begründet, dass sie der Wirklichkeit entspreche. Da die Ausgleichskassen an die Angaben der Steuerbehörden gebunden sind und das Sozialversicherungsgericht grundsätzlich nur die Kassenverfügung auf ihre Gesetzmässigkeit zu überprüfen hat, darf das Gericht von rechtskräftigen Steuertaxationen bloss dann abweichen, wenn diese klar ausgewiesene Irrtümer enthalten, die ohne weiteres richtig gestellt werden können, oder wenn sachliche Umstände gewürdigt werden müssen, die steuerrechtlich belanglos, sozialversicherungsrechtlich aber bedeutsam sind. Blosse Zweifel an der Richtigkeit einer Steuertaxation genügen hiezu nicht; denn die ordentliche Einkommensermittlung obliegt den Steuerbehörden, in deren Aufgabenkreis das Sozialversicherungsgericht nicht mit eigenen Veranlagungsmassnahmen einzugreifen hat. Die selbständigerwerbenden Versicherten haben demnach ihre Rechte, auch im Hinblick auf die AHV-rechtliche Beitragspflicht, in erster Linie im Steuerjustizverfahren zu wahren (BGE 110 V 83 E. 4 und 370 f., 106 V 129 E. 1, 102 V 27 E. 3a; AHI 1997 S. 25 E. 2b mit Hinweis).
3. 3.1 Das Sozialversicherungsgericht hat mit Urteilen AB.2014.00036 und AB.2015.00003 vom 29. Januar 2016 betreffend die persönlichen Beiträge des Beschwerdeführers für die Beitragsjahre 2007, 2008 und 2010 ausgeführt, dass die rechtsanwendenden Behörden und Gerichte an Art. 9 Abs. 4 AHVG sowie die dazugehörenden Übergangsbestimmung des AHVG gebunden sind und der Gesetzgeber mit der Einführung von Art. 9 Abs. 4 AHVG bewusst in Kauf genommen hat, dass die auf Steuerseite abgezogenen Beiträge nicht zwingend mit den auf AHV-Seite aufgerechneten übereinstimmen (Urteil AB.2014.00036 vom 29. Januar 2016 E. 3.3 f., Urteil AB.2015.00003 vom 29. Januar 2016 E. 3.3). Soweit der Beschwerdeführer mithin im vorliegenden Verfahren erneut geltend macht, bei dieser Neuregelung zur Beitragsfestsetzung bei Selbständigerwerbenden handle es sich um eine verfassungswidrige Rückwirkung (Urk. 12/1 S. 2 f.), ist festzuhalten, dass das Gericht dies mit den früheren Urteilen in Sachen der Parteien bereits beurteilt hat und dem Beschwerdeführer nicht gefolgt ist. 3.2 3.2.1 Sodann hat das Sozialversicherungsgericht zum vom Beschwerdeführer im Prozess Nr. AB.2014.00036 als Eventualstandpunkt geltend gemachten Vorbringen, wonach die Auflösung der AHV-Rückstellung vom beitragspflichtigen Einkommen in Abzug zu bringen sei, ausgeführt, dass sich aus den Akten keinerlei Hinweise ergäben, dass in den Jahren 2007 und 2008 Rückstellungen für AHV-Beiträge aufgelöst worden seien, was in Anwendung von Art. 9 Abs. 4 AHVG zu einer doppelten Verabgabung führen würde, die eindeutig und klarerweise ausgeschieden werden könnte und über das Ausmass der dem Systemwechsel immanenten Ungenauigkeit zwischen effektiv abgezogenen und aufgerechneten Sozialversicherungsbeiträgen hinausgehen würde (Urteil AB.2014.00036 vom 29. Januar 2016 E. 3.4 mit Hinweis). Diese Aussage trifft auch aufgrund der vorliegenden Akten nach wie vor zu und gilt auch für das Jahr 2010. 3.2.2 Wie in der vorliegend zu beurteilenden Beschwerde des Beschwerdeführers betreffend Beitragsjahre 2007, 2008 und 2010 vom 22. August 2017 (vgl. Urk. 12/1 S. 4 und 5) entsprachen die von ihm im Prozess Nr. AB.2014.00036 geltend gemachten “Rückstellungen“ im Ergebnis der Differenz zwischen den gemäss Art. 9 Abs. 4 AHVG aufzurechnenden Beiträgen zu den tatsächlich verbuchten Beiträgen (Urteil AB.2014.00036 vom 29. Januar 2016 E. 3.4). Dazu hielt das Sozialversicherungsgericht in E. 3.4 des Urteils AB.2014.00036 vom 29. Januar 2016 fest, dass der Gesetzgeber mit Art. 9 Abs. 4 AHVG bewusst in Kauf genommen habe, dass die auf Steuerseite abgezogenen Beiträge nicht zwingend mit den auf AHV-Seite aufgerechneten übereinstimmen. So oder anders wäre es dem Gericht nur dann möglich, vom auf einer rechtskräftigen Steuereinschätzung beruhenden Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit abzuweichen, wenn diese klar ausgewiesene Irrtümer enthält, die ohne weiteres richtig gestellt werden können, oder wenn sachliche Umstände gewürdigt werden müssen, die steuerrechtlich belanglos, sozialversicherungsrechtlich aber bedeutsam sind (E. 2.4 vorstehend). Rückstellungen werden für Verpflichtungen, die im Geschäftsjahr bestehen, deren Höhe aber noch nicht genau bekannt ist, gebildet. Ergibt sich erst aufgrund der nachträglichen definitiven Beitragsfestsetzung, dass die Rückstellungen für die AHV-Beiträge vom Selbständigerwerbenden zu tief oder zu hoch bemessen wurden, kann allein deswegen noch nicht von einem klaren Irrtum bei der Steuereinschätzung gesprochen werden. Zudem sind Rückstellungen auch nicht steuerrechtlich belanglos, zumal Rückstellungen gemäss den Vorschriften des Steuerrechts vom Einkommen abgezogen werden können (vgl. für die direkte Bundessteuer: Art. 27 Abs. 1 und Art. 29 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG]). 3.3 3.3.1 Der Beschwerdeführer macht weiter geltend, im Jahr 2012 sei eine für mutmasslich geschuldete AHV-Beiträge gebildete Rückstellung Fr. 138‘000.-- aufgelöst worden (Urk. 1 S. 2). Zu prüfen ist, ob bezüglich dieser Rückstellungen eine doppelte Verabgabung vorliegt (E. 3.2.1). 3.3.2 Seit der Gesetzesänderung per 1. Januar 2012 erfolgt die Wiederaufrechnung der AHV/IV/EO-Beiträge durch die Ausgleichskassen (E. 2.3 vorstehend). Zuvor war dies mit Inkrafttreten von aArt. 27 Abs. 1 AHVV per 1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2011 Sache der Steuerbehörden (vgl. dazu: Urteil des Bundesgerichts 9C_215/2014 vom 3. September 2014 E. 2.2 ff., E. 3.2). Zu den Auswirkungen der Gesetzesänderungen per 1. Januar 2012 gehörte, dass die Steuerbehörden den Ausgleichskassen ab diesem Tag - ausser sie würden dies in der Meldung anders vermerken - ein “Nettoeinkommen“, das heisst das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit nach Abzug der AHV-Beiträge im Steuerverfahren melden, ungeachtet des Beitragsjahres (vgl. E. 2.3 vorstehend). Löst ein Selbständigerwerbender Rückstellungen, welche für noch nicht geleistete AHV-Beiträge gebildet wurden, auf, so erfolgt die Beitragserhebung einschliesslich dem aufgelösten Betrag. Der oben erwähnte Systemwechsel bei der Wiederaufrechnung der Beiträge kann nun zur Folge haben, dass der Rückstellungsbetrag bereits verabgabt wurde. Dies ist dann der Fall, wenn die Abzüge für die Beitragsrückstellung damals gemäss der bis 31. Dezember 2011 gültig gewesenen Ordnung mit der Steuermeldung von den Steuerbehörden wieder aufgerechnet wurden und die damalige Beitragserhebung gestützt auf dieses “Bruttoeinkommen“ erfolgte. Diesfalls läge eine unzulässige doppelte Verabgabung vor (vgl. Urteil des Sozialversicherungsgerichts des Kantons Zürich AB.2014.00024 vom 11. Januar 2016 E. 3.4). 3.3.3 Der Beschwerdeführer führt aus, aus der Aufstellung “Passive Rechnungsabgrenzungen persönliche AHV-Beiträge“ für seine persönlichen AHV-Beiträge 2007 bis 2012 (Urk. 3/4, Urk. 12/3/6) sowie den Buchhaltungskonten AHV-Aufwand und Passive Rechnungsabgrenzungen (Urk. 3/5-6, Urk. 12/3/7-18) werde ersichtlich, dass sich der Bestand per Ende Jahr jeweils um die Bildung und Auflösung von Rückstellungen verändere. Im Jahr 2012 sei eine für mutmasslich geschuldete AHV-Beiträge gebildete Rückstellung im Betrag von Fr. 138‘000.-- aufgelöst worden (Urk. 1 S. 2). Wie sich aus den Ausführungen des Beschwerdeführers und insbesondere aus seiner tabellarischen Zusammenstellung “Passive Rechnungsabgrenzungen persönliche AHV-Beiträge“ (Urk. 3/4, Urk. 12/3/6) ergibt, beziehen sich die im Jahr 2012 aufgelösten “Rückstellungen“ für AHV-Beiträge auf die für die Jahre 2007 bis 2011 mutmasslich geschuldeten Beiträge. Die AHV-Beiträge 2006 wurden per 31. Dezember 2011 mit “0.--“ erfasst und Einträge für frühere Beitragsjahre sind in dieser Spalte seiner Aufstellung nicht mehr enthalten (Urk. 3/4, Urk. 12/3/6). Wie bereits in E. 3.4 des Urteils AB.2014.00036 vom 29. Januar 2016 festgehalten, müssen die aufgelösten Rückstellungen eindeutig und klarerweise ausgeschieden werden können, was aufgrund der vom Beschwerdeführer eingereichten Unterlagen nur für die Jahre 2007 bis 2011 zutrifft. Weil die Steuermeldungen für die vom Beschwerdeführer in den Jahren 2007 ff. erzielten Einkünfte bereits nach dem Systemwechsel per 1. Januar 2012 erfolgten (vgl. Sachverhalt Ziff. 1.1 sowie Urteil des Sozialversicherungsgerichts AB.2014.00036 vom 29. Januar 2016 E. 3.3), handelt es sich bei den auf diese Weise gemeldeten Einkommen bereits um “Nettoeinkommen“, das heisst das Kantonale Steueramt Zürich meldete diese Einkommen ohne Aufrechnung der vom Steuerpflichtigen im Steuerverfahren abgezogenen AHV-Beiträge und Rückstellungen für AHV-Beiträge. Dies führt wiederum dazu, dass bezüglich der Jahre 2007 ff. keine doppelte Veranlagung vorliegen kann, weil die “Rückstellungen“ für die Jahre 2007 bis 2011 in diesen Jahren noch nicht verabgabt wurden. 3.4 Schliesslich bleibt festzuhalten, dass die Beitragsfestsetzungen für die Jahre 2007, 2008, 2010 und 2012 in Bezug auf die übrigen Berechnungsfaktoren unbestritten geblieben sind.
4. Diese Erwägungen führen zur Abweisung der Beschwerden.
Das Gericht beschliesst: 1. Der Prozess Nr. AB.2017.00055 in Sachen der Parteien wird mit dem vorliegenden Prozess Nr. AB.2017.00054 vereinigt und unter dieser Prozessnummer weitergeführt. 2. Der Prozess Nr. AB.2017.00055 wird als dadurch erledigt abgeschrieben.
und erkennt: 1. Die Beschwerden werden abgewiesen. 2. Das Verfahren ist kostenlos. 3. Zustellung gegen Empfangsschein an: - Y.___ - Ausgleichskasse A.___ - Bundesamt für Sozialversicherungen 4. Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung beim Bundesgericht Beschwerde eingereicht werden (Art. 82 ff. in Verbindung mit Art. 90 ff. des Bundesgesetzes über das Bundesgericht, BGG). Die Frist steht während folgender Zeiten still: vom siebten Tag vor Ostern bis und mit dem siebten Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August sowie vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar (Art. 46 BGG). Die Beschwerdeschrift ist dem Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, zuzustellen. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten; der angefochtene Entscheid sowie die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat (Art. 42 BGG).
Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich
Der VorsitzendeDer Gerichtsschreiber
HurstHübscher