TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 31 janvier 2011
Composition
M. Pierre-André Berthoud, président; Mme Lydia Masmejan, juge suppléante, et M. Alain Maillard, assesseur; Mme Marie-Christine Bernard, greffière.
Recourants
A.X.________ et B.X.________, à Penthalaz, représentés par Me Yves Noël, avocat, à Lausanne,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions, Division principale DAT,
Objet
Impôt cantonal et communal (soustraction). Impôt fédéral direct (soustraction)
Recours A.X.________ et B.X.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 septembre 2009 (rappel d'impôts, taxation définitive et prononcé d'amendes; périodes fiscales 1999-2000, 2001-2002, 2003 et 2004)
Vu les faits suivants
A. Depuis le 26 février 1982, A.X.________ exploite en raison individuelle un garage et un atelier mécanique spécialisé dans le montage et la livraison de grues, à Penthaz. Son épouse, B.X.________, l'assiste en s'occupant de la gestion administrative de l'entreprise, notamment des paiements et de la facturation.
Jusqu'en 1999, A.X.________ et B.X.________ ont également été actionnaires de la société Y.________ SA, créée en 1981 avec un capital-actions de 50'000 francs entièrement libéré, dont le but était le commerce de machines, de véhicules et d’outillage agricoles et viticoles, ainsi que l’exploitation d’un atelier de réparation, y compris toutes opérations commerciales, financières, mobilières et immobilières en rapport avec le but principal. B.X.________ en était l'administratrice unique. Elle détenait 240 actions, A.X.________ 20 et Z.________ 240. Les époux X.________ ont vendu Y.________ SA à A.________ au début de l’année 1999 pour le prix de 55'000 francs selon une convention de cession d’actions du 8 février 1999.
Le 30 novembre 1999, les époux X.________ ont été taxés d’office pour la période fiscale 1999-2000. Au moment de l’ouverture de la procédure d’enquête dont on suivra le développement ci-dessous, la période fiscale 1999-2000 était donc définitive; quant à la période fiscale 2001-2002, elle était provisoire et celles concernant 2003 et 2004 non enregistrées.
Dans le cadre de la taxation de la société Y.________ SA, l’administration cantonale des impôts (ci-après: l’ACI) a requis différentes pièces afin de déterminer quels étaient les biens qui avaient été repris par A.X.________ avant la vente des actions de Y.________ SA. Dans un courrier du 17 novembre 2004, le mandataire de A.X.________ et B.X.________, qui était alors la fiduciaire Elès SA, a informé l'ACI que ceux-ci ne déposeraient pas de déclaration d’impôt 2001-2002 bis.
Le 19 novembre 2004, l'ACI a informé les époux X.________ qu'elle ouvrait une enquête à leur sujet. Le 25 octobre 2005, elle leur a indiqué qu'elle allait effectuer un contrôle fiscal. Après y avoir procédé, elle les a informés, le 15 avril 2008, de l'ouverture d'une procédure pour soustraction d'impôt.
Le 27 mai 2008, l'ACI a notifié à A.X.________ et B.X.________ une décision de rappel d’impôts et de taxation définitive ainsi qu’un prononcé d’amendes pour soustraction fiscale dont le dispositif est le suivant:
"l’Administration cantonale des impôts,
respectivement l’Administration cantonale de l’impôt fédéral direct:
A. En matière d’impôt cantonal et communal
I. procède au rappel de l’impôt cantonal et communal et à la taxation définitive suivants à l’endroit de A.X.________ et B.X.________, contribuables ********:
Impôts sur le revenu
Années
Canton
Communes
Totaux
Penthalaz
Penthaz
Payerne
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118 jours)
8’593.05
2’112.45
4’093.90
14’799.40
1999 (242 jours)
17’870.45
4’375.70
8’529.60
30'775.75
2000
26’584.10
6’509.35
12’688.65
0.00
45’782.10
2001
40’095.15
16’737.35
12’909.70
0.00
69'742.20
2002
40’095.15
16’737.35
12’192.50
0.00
69’025.00
2003
48'504.20
18'690.35
15'444.80
776.40
83'415.75
2004
32'914.40
8'273.30
6'678.50
154.85
48'021.05
Totaux
214’656.50
73’435.85
72’537.65
931.25
361’561.25
Les compléments d’impôts ci-dessus correspondent à la différence entre les éléments imposables et les éléments imposés et déclarés
Impôts sur la fortune
Années
Canton
Communes
Totaux
Penthalaz
Penthaz
Payerne
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118 jours)
266.40
123.20
75.00
0.00
464.60
1999 (242 jours)
497.55
125.35
140.20
109.75
872.85
2000
740.15
186.45
208.55
163.25
1'298.40
2001
1'348.75
1'069.25
-168.75
171.95
2'421.20
2002
1'348.75
1'069.25
-159.35
171.95
2'430.60
2003
1'604.95
950.30
60.45
233.85
2'849.55
2004
-724.10
-271.20
-9.80
-81.40
-1'086.50
Totaux
5'082.45
3'252.60
146.30
769.35
9'250.70
Les compléments d'impôts ci-dessus correspondent à la différence entre les éléments imposables et les éléments imposés et déclarés
Récapitulation générale (canton et commune) Totaux
Fr.
Compléments d'impôt cantonal 219'738.95
Compléments d'impôt communal 151'073.00
Total des compléments d'impôts 370'811.95
Il. prononce à l’encontre de A.X.________, contribuable ********, des peines d'amendes de
a) Fr. 70'400.-- (septante mille quatre cent francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal commises durant la période fiscale 1999-2000, à savoir:
Fr. 40'900.-- pour le canton et
Fr. 10'000.-- pour la commune de Penthalaz,
Fr. 19'300.-- pour la commune de Penthaz et
Fr. 200.-- pour la commune de Payerne,
b) Fr. 68'000.-- (soixante huit mille francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2001-2002, à savoir:
Fr. 39'200.-- pour le canton,
Fr. 16'900.-- pour la commune de Penthalaz,
Fr. 11'700.-- pour la commune de Penthaz et
Fr. 200.-- pour la commune de Payerne,
c) Fr. 42'500.-- (quarante deux mille cinq cents francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2003, à savoir:
Fr. 24'700.-- pour le canton,
Fr. 9'700.-- pour la commune de Penthalaz,
Fr. 7'600.-- pour la commune de Penthaz et
Fr. 500.-- pour la commune de Payerne,
d) Fr. 24'000.-- (vingt quatre mille francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2004, à savoir:
Fr. 16'500.-- pour le canton,
Fr. 4'100.-- pour la commune de Penthalaz,
Fr. 3'300.-- pour la commune de Penthaz et
Fr. 100.-- pour la commune de Payerne.
IlI. prononce à l’encontre de B.X.________, contribuable ********, des peines d'amendes de
e) Fr. 70'400.-- (septante mille quatre cent francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal commises durant la période fiscale 1999-2000, à savoir:
Fr. 40'900.-- pour le canton,
Fr. 10'000.-- pour la commune de Penthalaz,
Fr. 19'300.-- pour la commune de Penthaz et
Fr. 200.-- pour la commune de Payerne,
f) Fr. 68'000.-- (soixante huit mille francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2001-2002, à savoir:
Fr. 39'200.-- pour le canton,
Fr. 16'900.-- pour la commune de Penthalaz,
Fr. 11'700.-- pour la commune de Penthaz et
Fr. 200.-- pour la commune de Payerne,
g) Fr. 42'500.-- (quarante deux mille cinq cents francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2003, à savoir:
Fr. 24'700.-- pour le canton,
Fr. 9'700.-- pour la commune de Penthalaz,
Fr. 7'600.-- pour la commune de Penthaz et
Fr. 500.-- pour la commune de Payerne,
h) Fr. 24'000.-- (vingt quatre mille francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2004, à savoir:
Fr. 16'500.-- pour le canton,
Fr. 4'100.-- pour la commune de Penthalaz,
Fr. 3'300.-- pour la commune de Penthaz et
Fr. 100.-- pour la commune de Payerne.
Récapitulation des amendes cantonales et communales Totaux
Fr.
Amendes cantonales 242'600.00
Amendes communales 167'200.00
Total des amendes 409'800.00
B. En matière d’impôt fédéral direct
IV. procède au rappel de l’impôt fédéral direct et à la taxation définitive suivants à l’endroit de A.X.________ et B.X.________, contribuables ********:
Impôts sur le revenu
Années
Dus
Facturés
Compléments
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118 jours)
8'046.60
1'110.15
6'936.45
1999 (242 jours)
16'685.90
2'276.80
14'409.10
2000
24'822.00
3'387.00
21'435.00
2001
31'478.00
1'220.00
30'258.00
2002
31'478.00
1'220.00
30'258.00
2003
104'155.50
72'037.00
32'118.50
2004
25'339.05
2'215.00
23'124.05
Totaux
242'005.05
83'465.95
158'539.10
Les compléments d’impôts ci-dessus correspondent à la différence entre les éléments imposables et les éléments imposés et déclarés
V. prononce à l’encontre de A.X.________, contribuable ********, des peines d’amendes de
a) Fr. 32’000.-- (trente deux mille francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct commises durant la période fiscale 1999-2000,
b) Fr. 28’500.-- (vingt huit mille cinq cents francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2001-2002,
c) Fr. 15’800.-- (quinze mille huit cents francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2003,
d) Fr. 11’500.-- (onze mille cinq cents francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2004,
VI. prononce à l’encontre de B.X.________, contribuable ********, des peines d’amendes de
e) Fr. 32’000.-- (trente deux mille francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct commises durant la période fiscale 1999-2000,
f) Fr. 28’500.-- (vingt huit mille cinq cents francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2001-2002,
g) Fr. 15’800.-- (quinze mille huit cents francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2003,
h) Fr. 11’500.-- (onze mille cinq cents francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2004,
Récapitulation des amendes pour l'impôt fédéral direct Totaux
Fr.
Année 1999 32'000.00
Année 2000 32'000.00
Année 2001 28'500.00
Année 2002 28'500.00
Année 2003 31'600.00
Année 2004 23'000.00
Total des amendes 175'600.00
Total général (ICC et IFD) 1'114'751.05
VII. laisse les frais de l’enquête pénale fiscale à la charge de l’Etat;
VIII. d i t que l’exécution de la présente décision / du présent prononcé se fera ultérieurement par bordereau(x) d’impôts, de petites différences dues aux arrondis étant réservées;
IX. précise que les compléments d’impôts calculés ne tiennent pas compte des paiements effectués, mais correspondent à la différence entre les éléments imposables et les éléments imposés et déclarés."
Figurait en annexe à cette décision le tableau récapitulatif des reprises opérées par l'ACI, exposé ci-dessous:
Pos
Libellé
Années de calcul
Total
1997
1998
1999
2000
2003
2004
ELEMENTS DE REVENUS NON DECLARES OU ERRONES
ICC
D’office
D’office
Provisoire
Provisoire
Non enregistrée
Non enre- gistrée
IFD
D’office
D’office
Provisoire
Provisoire
Non enregistrée
Non enre- gistrée
1
ELEMENTSOUSTRAITS A REPRENDRE
Imposable
Impo-sable
1.01
./. taxation d’office du 30.11.1999
- 118’720
- 118’720
- 237’440
1.01
+ Résultat après dépôt des comptes le 31.01.2006
43’538
287’744
331’282
Rendement de la fortune mobilière commerciale, liquidation Y.________
0
1.02
Distribution dividendes Y.________ SA, 260 actions
172’896
172’896
Reprises dans la raison individuelle
0
1.03
Frais de bureau concernant Y.________ SA
6’480
6’480
1.04
Reprises de l’AFC (TVA) auprès de Y.________ SA
2’772
2’772
1.05
Compl. d’impôt Y.________ SA vente du cadre d’actions
52’217
52’217
1.06
Stocks selon décompte d’inventaire après abattement de 33,3%
128’000
128’000
1.06
./. Stocks portés en compte
- 58’000
- 58’000
1.07
Cotisations AVS 2001, 2002 et 2003 mises en charge sur 2004
49’244
106’116
56’872
1.08
Amendes d’ordre non admises car charges non commerciales
2’040
2’040
1.09
Part privée véhicule M. X.________ 12% du prix d’acquisition (norme TVA)
6’460
6’460
6’880
7’144
7’144
7’144
41’232
1.10
Différence sur règlement facture Fid. Elès
500
500
1.11
Frais privés à charge de la R.I.
2’633
10’541
3’559
5’689
5’807
4’619
32’848
1.12
Versements non justifiés sur comptes commerciaux (C.A.)
277’000
277’000
Revenus comptes non déclarés
0
1.13
Intérêts sur prêts consentis non déclarés (CCP Mme X.________)
811
4’172
6’349
5’724
8’342
664
26’062
1.14
Facture G.________ no 1'146 C.A. non enregistré dans la R.I.
6’163
3’082
9’245
1.15
Honoraires administratrice Mme X.________ reçus de Y.________ SA
11’932
11’932
23’864
1.16
Revenus non justifiés dans les comptes non déclarés
59’908
120’251
158’846
13’035
352’040
1.17
Rendement de la fortune mobilière des comptes non déclarés
687
325
1’675
2’518
3’561
8’766
1.18
./. Frais d’administration fortune mobilière des comptes non déclarés
- 54
- 252
- 359
- 450
- 501
- 1’616
Taxation intermédiaire (libération usufruit)
0
1.19
Revenus immobiliers, appartement à Payerne
8’450
8’280
16’730
1.20
./. Frais d’entretien appartement Payerne
- 1’690
- 1’656
- 3’346
1.21
./. Intérêts hypothécaires appartement Payerne
- 4’570
- 4’622
- 9’192
Immobilier
0
1.22
Revenus immobiliers, appartement à Payerne
8’450
8’280
7’800
24’530
1.23
./. Frais d’entretien appartement Payerne
- 1’690
- 1’656
- 1’560
- 4’906
1.24
./. Intérêts hypothécaires appartement Payerne
- 4’570
- 4’622
- 2’427
- 11’619
1.25
Valeur locative insuffisante (5% de l’EF) maison à Lugrin
14’750
14’750
TOTAL DES SOUSTRACTIONS
9’385
324’455
364’679
111’516
255’922
188’050
1'254’007
2
ELEMENTS DE REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
2.01
Vente du cadre d’actions Y.________ SA
28’600
28’600
./. Titres à la valeur nominale (260 actions à 100.-)
- 26’000
- 26’000
TOTAL DES CORRECTIONS
2’600
2’600
3
CORRECTIONS DE TAXATION
3.01
Correction frais entretien immeuble non admis (plus-value)
7’905
17’157
25’062
3.02
Erreur dans la valeur locative maison Penthalaz
4’191
4’191
3.03
./. Correction des frais d’entretien maison Penthalaz
- 839
- 839
3.04
./. Dividende actions B.________ déclaré en trop
- 1’685
- 1’685
TOTAL DES CORRECTIONS
0
0
7’905
17’157
3’352
- 1’685
26’729
4
TOTAL DES REPRISES SUR REVENUS
9’385
324’455
375’184
128’673
259’274
186’365
1'283’336
Pos.
Libellé
Dates de référence
Total
01.01.1999
01.01.2001
31.12.2003
31.12.2004
ELEMENTS DE LA FORTUNE NON DECLARES OU ERRONES
D’office
Provisoire
Non enregistrée
Non enregistrée
Imposable
Imposable
1
ELEMENTS SOUSTRAITS A REPRENDRE
Comptes non déclarés
0
1.01
CCP 1********Mme X.________
14’637
17’001
29’220
60’858
1.01
BCV 2******** M. et Mme X.________
6’982
90’657
32’943
130’581
1.01
BCV 3******** Mme X.________
13’602
13’318
31’711
58’631
1.01
UBS 4******** Mme X.________
74’291
13’106
10’411
97’808
1.01
UBS 5******** Mme X.________
1’656
24’683
43’099
69’438
1.01
UBS 6******** dépôt titres Mme X.________
56’994
141’006
186’568
384’568
Taxation intermédiaire (libération usufruit)
0
1.02
Taxation intermédiaire, EF appartement de Payerne non déclaré
88’000
88’000
1.03
Taxation intermédiaire, dettes appartement de Payerne non déclaré
- 102’451
- 102’451
Immobilier
0
1.04
EF appartement de Payerne non déclaré
110’000
110’000
220’000
1.05
Dettes liées à l’appartement de Payerne non déclaré
- 101’091
- 76’750
- 177’841
TOTAL DES SOUSTRACTIONS
153’711
308’679
367’201
0
829’591
2
ELEMENTS DE REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
0
TOTAL DES CORRECTIONS
0
0
0
0
0
3
CORRECTIONS DE TAXATION
3.01
Actions B.________ déclarées en trop dans l’état des titres
- 119’031
- 119’031
3.02
EF maison à Lugrin (France), montant sous-évalué
55’000
55’000
3.03
EF appartement à Payerne, erreur sur montant déclaré
- 45’000
- 45’000
TOTAL DES CORRECTIONS
0
0
0
- 109’031
- 109’031
3
TOTAL DES REPRISES SUR LA FORTUNE
153’711
308’679
367’201
- 109’031
720’560
Les époux X.________ ont formé réclamation le 19 juin 2008 contre la décision du 27 mai 2008, contestant les reprises effectuées par I’ACI sur les périodes fiscales 1999-2000 à 2004 et les amendes infligées pour soustraction fiscale.
B. Le 4 septembre 2009, l'ACI a rendu une décision sur réclamation dont le dispositif est le suivant:
"Par ces motifs,
l'Administration cantonale des impôts
décide
de rejeter la réclamation et:
- de modifier la décision de rappel d'impôt et de taxation définitive du 27 mai 2008 et de fixer les compléments d'impôts suivants (ces calculs ne tiennent pas compte des paiements effectués, mais correspondent à la différence entre les éléments imposables et les éléments imposés ou/et déclarés. L'exécution de la décision ci-dessous se fera par bordereau(x) d'impôts, de petites différences dues aux arrondis étant réservées):
"Impôt cantonal et communal
Impôts sur le revenu
Compléments d'impôts correspondant à la différence entre les éléments imposables et les éléments imposés ou/et déclarés
Années
Canton
Communes
Totaux
Penthalaz
Penthaz
Payerne
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118 jours)
8’593.05
2'112.45
4’093.90
14'799.40
1999 (242 jours)
17’807.45 (recte: 17'870.45)
4'375.70
8’529.60
30'775.75
2000
26’584.10
6'509.35
12'688.65
0.00
45'782.10
2001
46'240.90
19'096.50
15'074.20
0.00
80'411.60
2002
46'240.90
19'096.50
14'236.75
0.00
79'574.15
2003
48'504.20
18'690.35
15'444.80
776.40
83'415.75
2004
32'914.40
8'273.30
6'678.50
154.85
48'021.05
Totaux
226'948.-
78'154.15
76'746.40
931.25
382'779.80
Impôts sur la fortune
Compléments d'impôts correspondant à la différence entre les éléments imposables et les éléments imposés ou/et déclarés
Années
Canton
Communes
Totaux
Penthalaz
Penthaz
Payerne
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118 jours)
266.40
123.20
75.00
0.00
464.60
1999 (242 jours)
497.55
125.35
140.20
109.75
872.85
2000
740.15
186.45
208.55
163.25
1'298.40
2001
1'348.75
1'069.25
-168.75
171.95
2'421.20
2002
1'348.75
1'069.25
-159.35
171.95
2'430.60
2003
1'604.95
950.30
60.45
233.85
2'849.55
2004
-724.10
-271.20
-9.80
-81.40
-1'086.50
Totaux
5'082.45
3'252.60
146.30
769.35
9'250.70
Impôt fédéral direct
Impôts sur le revenu
Compléments d'impôts correspondant à la différence entre les éléments imposables et les éléments imposés ou/et déclarés
Années
Dus
Facturés
Compléments
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118 jours)
8'046.60
1'110.15
6'936.45
1999 (242 jours)
16'685.90
2'276.80
14'409.10
2000
24'822.00
3'387.00
21'435.00
2001
35'833.00
1'220.00
34'613.00
2002
35'833.00
1'220.00
34'613.00
2003
104'155.50
72'037.00
32'118.50
2004
25'339.05
2'215.00
23'124.05
Totaux
250'715.05
83'465.95
167'249.10
- de modifier les amendes comme suit:
a. Monsieur A.X.________
Impôt cantonal et communal
a) Fr. 70'400.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal commises durant la période fiscale 1999-2000 à savoir:
Fr. 40'900.pour le canton et
Fr. 10'000.pour la commune de Penthalaz,
Fr. 19'300.pour la commune de Penthaz et
Fr. 200.pour la commune de Payerne
b) Fr. 78'200.pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2001-2002 à savoir:
Fr. 45'100.pour le canton et
Fr. 19'400.pour la commune de Penthalaz,
Fr. 13'500.pour la commune de Penthaz et
Fr. 200.pour la commune de Payerne
c) Fr. 42'500.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2003 à savoir:
Fr. 24'700.pour le canton et
Fr. 9'700.pour la commune de Penthalaz,
Fr. 7'600.pour la commune de Penthaz et
Fr. 500.pour la commune de Payerne
d) Fr. 24'000.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2004 à savoir:
Fr. 16'500.pour le canton et
Fr. 4'100.pour la commune de Penthalaz,
Fr. 3'300.pour la commune de Penthaz et
Fr. 100.pour la commune de Payerne
Impôt fédéral direct
a) Fr. 32'000.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la période fiscale 1999-2000,
b) Fr. 32'700.pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la période fiscale 2001-2002,
c) Fr. 15'800.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2003,
d) Fr. 11'500.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2004,
b. Madame B.X.________
Impôt cantonal et communal
e) Fr. 70'400.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal commises durant la période fiscale 1999-2000 à savoir:
Fr. 40'900.pour le canton et
Fr. 10'000.pour la commune de Penthalaz,
Fr. 19'300.pour la commune de Penthaz et
Fr. 200.pour la commune de Payerne
f) Fr. 78'200.pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2001-2002 à savoir:
Fr. 45'100.pour le canton et
Fr. 19'400.pour la commune de Penthalaz,
Fr. 13'500.pour la commune de Penthaz et
Fr. 200.pour la commune de Payerne
g) Fr. 42'500.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2003 à savoir:
Fr. 24'700.pour le canton et
Fr. 9'700.pour la commune de Penthalaz,
Fr. 7'600.pour la commune de Penthaz et
Fr. 500.pour la commune de Payerne
h) Fr. 24'000.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période fiscale 2004 à savoir:
Fr. 16'500.pour le canton et
Fr. 4'100.pour la commune de Penthalaz,
Fr. 3'300.pour la commune de Penthaz et
Fr. 100.pour la commune de Payerne
Impôt fédéral direct
e) Fr. 32'000.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la période fiscale 1999-2000,
f) Fr. 32'700.pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la période fiscale 2001-2002,
g) Fr. 15'800.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2003,
h) Fr. 11'500.- (inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct tentées durant la période fiscale 2004,
- pour le surplus, de confirmer la décision attaquée."
Les griefs soulevés par l'ACI sont, en substance, les suivants:
1. COMPTABILITE NON PROBANTE ET CHIFFRE D'AFFAIRES NON DECLARE
Selon l'ACI, la comptabilité présentée par A.X.________ n’est pas conforme aux principes du droit commercial. En effet, les contrôles effectués par l’inspection fiscale ont révélé que la comptabilité n’était pas probante pour les motifs suivants:
la marge brute I (différence entre les achats et le chiffre d’affaires) varie fortement d’une année à l’autre, sans explication plausible:
1991
1992
1993
1994
1995
1996
1997
1998
24.26%
12.62%
27.35%
13.66%
7.46%
12.94%
6.15%
12.80%
1999
2000
2001
2002
2003
2004
2005
2006
9.14%
-1.10%
-1.91%
27.48%
16.74%
-2.79%
15.37%
8.53%
les inventaires détaillés des stocks ne sont pas disponibles;
il n’y a pas de livre de caisse;
le principe de documentation n’est pas respecté: il manque des pièces justificatives;
la numérotation des factures ne se fait pas automatiquement, B.X.________ établissant ses factures sur traitement de texte (à titre d’exemple, il y a deux factures n° 8486, année 1998, avec des montants différents);
en 2000, le stock de machines présente un solde négatif;
en 1997, B.X.________ a ouvert un compte CCP 1******** qu’elle a intitulé “B.C.S.”, soit "Banque Cantonale Supplétive", par l'intermédiaire duquel, selon ses explications, elle finançait les clients de son mari qui n’avaient pas les disponibilités nécessaires pour acheter du matériel ou ne pouvaient obtenir de crédits bancaires pour ces achats. A titre d’exemple, B.X.________ a accordé, le 26 mars 1997, un prêt de 17’092 fr. 50 à l’entreprise C.________ Transports pour l’achat d’une grue, celle-ci s’étant engagée à rembourser ce montant par des mensualités de 1’487 fr. (y compris un intérêt annuel de 8%). Or, les versements effectués par B.X.________ depuis le compte CCP 1******** n’apparaissent pas dans la comptabilité et des quittances sont établies aux noms de clients alors que le versement serait fait par B.X.________ (cf. ci-dessous reprise 1.13);
les recettes ne sont pas intégralement comptabilisées: les intérêts perçus pour les prêts consentis ne sont pas comptabilisés dans la raison individuelle alors que cela fait partie de l’activité commerciale;
des factures ont été encaissées sur le compte CCP 1******** dit “B.C.S.” - qui n'a pas été déclaré - et n’ont pas été comptabilisées dans la raison individuelle (cf. ci-dessous reprises 1.13 et 1.16);
en 2002, une écriture est passée au crédit du compte privé pour 118’360 fr. en lieu et place d’un compte de produit (produit non enregistré); après analyse des écritures, il a été constaté que 126’720 fr. manquent dans le chiffre d’affaires dont le montant ci-dessus de 118’360 fr. qui est passé au crédit du compte privé; en raison de la brèche fiscale, ce chiffre d’affaires n’a pas été repris, mais il n’en demeure pas moins que le manco est établi;
comptabilisation de frais non justifiés commercialement: des frais privés tels que les primes d’assurances ont été comptabilisés alors que l’Office d’impôt du district de Cossonay (ci-après: OID) avait, dans le cadre de la taxation de la période fiscale 1995-1996, déjà repris de tels montants;
des ristournes ont été encaissées sur le compte privé de B.X.________ non déclaré BCV 2******** (cf. reprise 1.16 ci-dessous);
des factures n’ont pas été comptabilisées dans le chiffre d’affaires de la raison individuelle (facture n° 18’504 du 31 décembre 1998 à D.________ Machines SA de 3’196 fr., facture n° 18’505 du 31 décembre 1998 à D.________ Machines SA de 55'380 fr., facture n° 18’506 du 31 décembre 1998 à Y.________ SA de 1'000 fr., facture n° 18'507 du 31 décembre 1998 à Garage A.________ SA de 70'000 fr.).
Compte tenu de ce qui précède, l'ACI a confirmé que la comptabilité présentée par A.X.________ n'était pas fiable. Dans de telles circonstances, l'autorité fiscale serait autorisée à procéder par estimation ou par appréciation. Dans le cas présent, les reprises effectuées par l’inspection fiscale se fondent principalement sur les apports non justifiés soit sur les comptes de la raison individuelle soit sur les comptes non déclarés des époux X.________, apports constituant du chiffre d’affaires non déclaré de A.X.________.
2. COMPTES NON DECLARES
L’’enquête a révélé que les époux X.________ disposaient d’un certain nombre de comptes bancaires ou postaux non déclarés:
a) compte CCP 1********, ouvert au nom de B.X.________: ce compte avait reçu la dénomination “B.C.S.”, soit “Banque Cantonale Supplétive” (cf. ci-dessous reprises 1.13, 1.14, 1.16, 1.17 et 1.18);
b) compte BCV 3********, ouvert au nom de B.X.________ (cf. reprises 1.15, 1.16, 1.17 et 1.18);
c) compte BCV 2********, ouvert au nom de A.X.________ et B.X.________ (cf. reprises 1.16, 1.17 et 1.18);
d) compte UBS 4********, ouvert au nom de B.X.________ (cf. reprises 1.16, 1.17 et 1.18);
e) compte UBS 5********, ouvert au nom de B.X.________ (cf. reprises 1.16, 1.17 et 1.18).
3. FORTUNE IMMOBILIERE NON DECLAREE
Il est également ressorti de l’enquête que B.X.________ était propriétaire d’un immeuble à Payerne depuis le 5 décembre 1988, immeuble dont Z.________ (un ancien employé de A.X.________) était usufruitier jusqu’en 1999. Cet immeuble n’a été déclaré dans la fortune des époux X.________ que dès la période 2004.
4. ELEMENTS DE REVENUS NON DECLARES OU ERRONES
4.1 ELEMENTS DE REVENUS SOUSTRAITS A REPRENDRE
Reprise 1.01 Correction de la taxation d’office du 30 novembre 1999:
en date du 30 novembre 1999, l’OID a évalué d’office les éléments imposables des époux X.________ pour la période fiscale 1999-2000, faute pour ces derniers d’avoir déposé leur déclaration d’impôt dans les délais impartis. Le revenu imposable a été fixé à 105'000 fr. au taux de 58'300 fr. et la fortune imposable à 600'000 fr. au taux de 600'000 francs. Le revenu de l’activité indépendante de A.X.________ a été évalué à 118'720 francs;
le 31 janvier 2006, la Fiduciaire Elès SA a envoyé les comptes de l’activité indépendante de A.X.________. Il en ressort un bénéfice imposable de 43'538 francs (année de calcul 1997) et 287'744 fr. (année de calcul 1998);
la taxation d’office a donc été corrigée sur la base desdits comptes, les époux X.________ ayant admis les reprises en résultant lors d’une audition dans les locaux de l’ACI en date du 27 août 2007.
Reprise 1.02 Rendement de la fortune mobilière commerciale, liquidation Y.________ SA:
dès lors que les activités de la raison individuelle et de Y.________ SA sont étroitement liées, voire similaires, il y a lieu d’attribuer les actions de Y.________ SA à la fortune commerciale de A.X.________; l’excédent de liquidation est donc imposable au titre de revenu de l’activité indépendante de A.X.________, conformément à l'art. 18 al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11);
en 1998, à défaut d’avoir déposé sa déclaration d’impôt, la société Y.________ SA a été taxée d’office. Selon une convention de cession d’actions du 8 février 1999 qui a été produite en cours d’enquête, la société a été vendue avec effet au 1er janvier 1999 à A.________ pour le prix de 55'000 francs. Les époux X.________ ont produit des quittances signées par B.X.________ attestant le versement de deux montants en liquide émanant de A.________, l’un de 30’000 francs et le second de 24’000 francs. Au vu des pièces du dossier, il apparaît également que A.X.________ ait encaissé le solde de 1'000 francs correspondant à la vente du stock de Y.________. Selon ces quittances, les époux X.________ ont donc encaissé l’entier du prix de vente;
au moment de la transaction, la Fiduciaire Elès SA avait établi un bilan rétroactif au 1er janvier 1999 avec, à l’actif, un goodwill de 54'000 fr. et un stock de 1'000 fr. et, au passif, le capital-actions de 50’000 fr. ainsi qu'un résultat reporté de 5’000 francs. Il apparaît ainsi qu’avant de vendre leur société, les époux X.________ avaient économiquement liquidé celle-ci. En conséquence, en date du 18 novembre 2004, l’Office d'impôt des personnes morales (OIPM) a procédé à la taxation 1999 de Y.________ SA, fixant un bénéfice imposable de 238’500 fr. - dont 149'660 fr. représentaient la reprise de l’amortissement opéré sur le goodwill (actif fictif), ainsi que des prestations appréciables en argent consenties en faveur des anciens actionnaires, les époux X.________. Ces prestations correspondent à l’excédent de liquidation que tant la société que ses actionnaires auraient dû comptabiliser et déclarer. Il convient de relever également qu’en application de l’art. 4 de la convention, les époux X.________ se sont acquittés de l’entier du complément d’impôt dû par la société suite à ces reprises, soit un montant de 52’217 fr. 45, étant précisé que A.X.________ a indûment comptabilisé ce paiement à charge de sa raison individuelle (cf. reprise 1.05 ci-dessous);
les époux X.________ n’ayant pas déclaré les prestations reçues de Y.________ SA, il y a lieu, selon l'ACI, de procéder aux reprises suivantes:
1. Camion Volvo: avant de vendre la société, A.X.________ a repris à son compte un camion Volvo sans désintéresser la société. Il l’a ensuite revendu au Garage A.________ SA pour le prix de 70’000 francs, montant encaissé 7 janvier 1999 par les époux X.________ sur leur compte non déclaré UBS 4********. La prestation de la société sera donc calculée comme suit sur la base de cette valeur (au lieu de la valeur de 80'000 fr. retenue par l'OIPM avant que la facture soit connue):
31.12.1997: valeur comptable du camion
39’000
31.12.1998: amortissement 40%
- 15’600
31.12.1998: valeur comptable
223'400
07.01.1999: prix de vente du camion, facturé à A.________ SA
70'000
./. valeur comptable du camion
- 23'400
Reprise au titre de revenu de l’activité indépendante:
46'600
2. Stock pièces détachées: le stock de pièces détachées figurait au bilan au 31 décembre 1997 pour un montant de 46'700 francs. Selon la déclaration d’impôt 1997 de Y.________ SA, la réserve latente sur stock était de 55'300 fr.; dès lors qu’au 1er janvier 1999, selon le bilan établi à titre rétroactif, la société ne présentait plus de stock de pièces détachées au bilan, il y a lieu de considérer que la réserve latente liée audit stock a été réalisée:
reprise sur stock pièces détachées, imposable comme revenu de l’activité indépendante:
55'300
3. Machines
31.12.1997: valeur comptable des machines
11'400
31.12.1998: amortissement 40%
- 4'560
31.12.1998: valeur comptable
6'840
01.01.1999: prix de vente fixé par l’OIPM
15'000
./. valeur comptables des machines
- 6'840
Reprise au titre de revenu de l’activité indépendante
8'160
4. Ducroire
8'000
5. Réserves
Réserves selon bilan au 31.12.1997 (réserve générale: 20'000, résultat reporté: 176’353.36, résultat de l’exercice: - 6’920.30)
189'433.06
Bénéfice selon taxation d’office pour l’exercice 1998
25'000
Reprise des réserves au titre de revenu de l’activité indépendante:
214'433.06
Total de la reprise 1.02 pour la liquidation de fait de Y.________ SA
332'493.06
Reprises dans la raison individuelle de A.X.________:
Reprise 1.03 Frais de bureau pour Y.________ SA:
en 1999, A.X.________ a comptabilisé comme charge de sa raison individuelle une facture de la Fiduciaire Elès SA du 2 mars 1999 relative à Y.________ SA (établissement des comptes comparés 1988 à 1997, examen de convention, établissement des comptes au 31 décembre 1998 pour la vente, établissement du bilan de reprise au 1er janvier 1999). S’agissant de frais en relation avec la société Y.________ SA, la prise en charge de cette facture n’est pas justifiée commercialement.
Reprise 1.04 Reprises de l’AFC (TVA) auprès de Y.________ SA:
- en 2000, des décomptes supplémentaires TVA ont été adressés à Y.________ SA et portés en charge des comptes de la raison individuelle. Les décomptes TVA concernant Y.________ SA et les frais pris en charge par la raison individuelle sans justification commerciale seront repris comme revenu de l’activité indépendante.
Reprise 1.05 Complément d’impôt Y.________ SA pris en charge par la raison individuelle:
comme exposé ci-dessus ad reprise 1.02, des reprises ont été effectuées sur le bénéfice imposable de Y.________ SA pour la période fiscale 1999. Les impôts en découlant ont été payés par A.X.________ et comptabilisés en 2004 dans la raison individuelle de A.X.________. Faute de justification commerciale, ces frais ne seront pas admis.
Reprise 1.06 Stocks selon décompte d’inventaires après abattement de 33% ./. stocks portés en compte:
au 31 décembre 2000, le stock de pièces détachées, huile, graisse et antigel a été comptabilisé à 63'000 fr. après déduction d’une réserve représentant un tiers du stock, soit 31'605 fr. 50. Selon l’inventaire établi le 15 janvier 2001, le stock de pièces détachées présentait en effet un solde de 94'605 fr. 50. Ce poste ne fait pas l’objet de reprises, la réserve sur stock d’un tiers étant admise;
en revanche, au 31 décembre 2000, le stock de machines et véhicules agricoles présentait un solde négatif de 5'000 francs. Or, selon l’inventaire du 15 janvier 2001, ce stock comprenait une multibenne d’une valeur de 650 fr. et deux grues B.________ neuves d’une valeur de 97'547 fr., à savoir un montant total de 98'197 francs. Après déduction d’une réserve représentant le tiers de la valeur du stock (soit 33'197 fr.), le compte 1070 “stock machines & véhic. Agric.” aurait dû présenter un solde de 65'000 francs. Or, le contribuable a encore comptabilisé deux réserves complémentaires de 35'000 fr. chacune, et ce sans aucune justification sur le plan commercial, les grues figurant à l’inventaire étant neuves. A défaut d’être justifié commercialement, le montant de 70'000 fr. sera donc ajouté au revenu de l’activité indépendante de A.X.________.
Reprise 1.07 Cotisations AVS 2001 et 2003 mises en charge sur 2004:
en violation des principes de périodicité de l’impôt et de l’étanchéité des périodes fiscales, selon lesquels on ne peut prendre en compte, pour le calcul de l’impôt dû pour une période donnée, des éléments ne concernant pas la période de calcul déterminante, A.X.________ a comptabilisé en 2003 des cotisations AVS 2002 pour un montant de 862 fr. et provisionné en 2004 les cotisations AVS 2001 (47'818 fr. 80), 2002 (5'018 fr. 40) et 2003 (49'843 fr. 80) ainsi que les intérêts dus pour les cotisations payées en retard (528 fr. 30, provision intérêts 2001, 2'643 fr. 30, provision intérêts 2002 et 263 fr. 05, provision intérêts 2003);
il y a lieu de relever qu’en provisionnant en 2004 les cotisations AVS 2001 et 2002, années de calcul de la brèche fiscale, le contribuable a ainsi évité de grever son revenu pour ces années-là alors même que ce revenu ne devait pas servir de base au calcul de l’impôt, l’imposition se fondant sur les périodes de calcul 1999-2000. En revanche, le contribuable a, en violation des principes de la périodicité et de l’étanchéité des périodes, reporté ces charges sur les exercices 2003 et 2004 qui, suite au passage au système de taxation postnumerando, servaient de base au calcul de l’impôt. Par conséquent, afin de respecter les principes de la périodicité et de l’étanchéité des périodes fiscales, il y a lieu de corriger les périodes fiscales 2003 et 2004 et de ne pas admettre la déduction des charges afférentes aux cotisations AVS 2001 et 2002.
Reprise 1.08 Amendes d’ordre non admises:
en 2004, des amendes de 90 fr. 27 (excès de vitesse de C.X.________ en Allemagne), de 900 fr. (non justifié) et 250 fr. (retrait du permis de conduire de A.X.________) ont été comptabilisées dans le compte frais de véhicules. S’agissant manifestement de frais d’ordre privé, voire de frais non justifiés commercialement, ils seront ajoutés au revenu de l’activité indépendante de A.X.________. Par ailleurs, la même année, C.X.________ a été condamné à payer des frais de justice de 800 fr. au Service des affaires militaires en exécution d’un jugement rendu pour insoumission. S’agissant de frais d’ordre privé, il y a lieu de refuser leur comptabilisation au compte 4950 “charges sans TVA”.
Reprise 1.09 Part privée véhicules A.X.________ 12% du prix d’acquisition (norme TVA):
durant les périodes litigieuses (période de calcul 1997 à 2004), A.X.________ a utilisé deux véhicules Jeep Cherokee, immatriculés VD 7********. Le premier, dont le prix d’achat est de 53'840 fr., a été acquis le 19 janvier 1995 et revendu le 19 mai 1999, et le second, dont le prix d’achat est de 59'534 fr. 90, a été acquis le 19 mai 1999. Aucune part privée n’ayant été comptabilisée, il se justifie de reprendre une part de 12 % selon la norme TVA sur le prix d’achat du véhicule, à savoir 6'460 fr. (année de calcul 1997), 6'460 fr. (année de calcul 1998), 6'880 fr. (année de calcul 1999), 7'144 fr. (années de calcul 2000, 2003 et 2004).
Reprise 1.10 Différence sur règlement de facture Fiduciaire Elès SA:
en 2004, un montant de 3’000 fr. a été porté en charge de la raison individuelle au compte 4950 “charges sans TVA” en paiement d’une facture de la Fiduciaire Elès SA. Or cette facture n’est que de 2'500 francs. A défaut de pièces justificatives concernant le paiement supplémentaire de 500 francs, la charge sera considérée comme non justifiée commercialement et reprise au titre de revenu de l’activité indépendante.
Reprise 1. 11 Frais privés à charge de la raison individuelle:
a) A.X.________ a comptabilisé en charge de sa raison individuelle des primes d’assurances à caractère privé (assurance-maladie, assurance-accidents, reprise de la part employé uniquement, 50%) ainsi que des primes relatives à des assurances privées de son épouse (assurance accidents et assurance vie). A cet égard, la jurisprudence rappelle qu’une prime d’assurance-vie n’est déductible fiscalement que pour autant que la société soit à la fois le preneur et le bénéficiaire de la police. En l’occurrence, dès lors que B.X.________, qui n’est pas titulaire de la raison individuelle, est preneur des polices d’assurance-vie visées, les primes ne sauraient être admises en déduction du revenu de l’activité indépendante de son mari. En ce qui concerne les primes d’assurances maladie et accidents, il y a en outre lieu de relever que I’OID avait déjà repris de tels frais pour la période fiscale 1995-1996. Malgré cela, les contribuables ont persisté à comptabiliser ces frais privés comme suit, frais qui seront rajoutés au bénéfice de l’activité lucrative indépendante, faute de justification commerciale:
Année de calcul 1997:
- Assura (assurance-maladie, A.X.________):
1'792 fr.
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________):
840 fr.
Année de calcul 1998:
- Assura (assurance-maladie, A.X.________):
1'795 fr. 20
- Mobilière (assurance-accidents, A.X.________, 50%)
484 fr. 75
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
588 fr.
Année de calcul 1999:
- Assura (assurance maladie, A.X.________)
1'795 fr. 20
- Mobilière (assurance-accident, A.X.________, 50%)
515 fr. 55
- Bâloise (assurance-accident, B.X.________)
659 fr. 80
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
588 fr.
Année de calcul 2000:
- Mobilière (assurance-accident, A.X.________, 50%)
515 fr. 55
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
659 fr. 80
- Assura (assurance maladie, A.X.________)
1'799 fr. 40
Année de calcul 2003:
- Assura (assurance maladie, A.X.________)
2'406 fr.
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
867 fr. 50
- Mobilière (assurance-accident, A.X.________)
570 fr. 60
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
588 fr.
Année de calcul 2004:
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
867 fr. 50
- Mobilière (assurance-accident, B.X.________, 50%)
570 fr. 60
- Assura (assurance maladie, A.X.________)
2'593 fr. 20
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
588 fr.
b) En 1998 et en 2000, des frais d’ordre privé, à savoir une facture pour l’installation électrique de l’habitation de A.X.________ (2'816 fr. 90) et des frais relatifs à la climatisation de la cave à vins (215 fr.), ont été comptabilisés à charge de la raison individuelle. Ces frais seront repris.
c) En 1998 et 2003, les frais de représentation, de déplacement et frais divers suivants ont été comptabilisés sans justification commerciale ou sans justificatifs:
Année de calcul 1998:
reprise dans le compte 49250 “frais de déplacement”: le 9 juillet 1998, le contribuable a fait un voyage à Munich. A cette fin, un montant de 3’000 fr. a été prélevé en caisse. L’utilisation de ce montant n’est documentée qu’à concurrence de 1'015 francs. A défaut de justificatifs, le solde de 1‘985 fr. sera repris;
reprise dans le compte 4850 “frais de représentation": les frais comptabilisés de 1‘746 fr. 10 concernant la visite d’une usine E.******** à Grono. Dès lors qu’ils portent également sur le week-end, une part privée de 50% a été reprise, soit 873 fr. 05.
Année de calcul 2003:
reprise dans le compte 4900 “frais divers”: un retrait de 1000 Euros (= 1'580 fr.) a été effectué en relation avec la visite d’une usine en France. Les justificatifs fournis ne portant que sur le montant de 130 Euros 10, le solde a été repris comme frais non justifiés commercialement, soit 1‘374 fr. 45.
d) En 2000, A.X.________ a comptabilisé à charge de sa raison individuelle une facture pour des frais de carrosserie consécutifs à un accident subi par F.________ au volant d’une voiture dont C.X.________ X.________, le fils des contribuables, était détenteur. A l’époque, ni F.________ ni C.X.________ n’étaient employés de l’entreprise et la voiture n’était pas non plus un véhicule de l’entreprise. La prise en charge de cette facture de 2'498 fr. 80 n’est donc pas justifiée commercialement.
Reprise 1.12 Versements non justifiés sur compte commerciaux (C. A.):
en 2003, des versements ont été effectués sur le compte commercial de la raison individuelle pour un montant total de 277’000 fr. (160’000 fr. le 26 septembre 2003, 95’000 fr. le 14 novembre 2003 et 22'000 fr. le 2 décembre 2003);
comme il a été relevé ci-dessus, il a été établi par pièces que la comptabilité de la raison individuelle de A.X.________ n’était pas probante et que des factures n’avaient pas été enregistrées dans le chiffre d’affaires. Dans ces circonstances, l’autorité fiscale est autorisée à considérer ces versements non justifiés sur le compte commercial de l’entreprise comme du chiffre d’affaires non déclaré;
de surcroît, les explications avancées par les époux X.________ pour expliquer la provenance de ces fonds ne sont pas probantes: A.X.________ et B.X.________ soutiennent que le montant total de 277’000 fr. apportés sur le compte BCV de la raison individuelle fin 2003 correspond à la restitution de prélèvements antérieurs. Dans un premier temps, ils ont expliqué qu’il s’agissait d’argent prélevé pour acheter leur maison à Lugrin, en France, et qu’ils n’auraient pas pu utiliser, le notaire leur ayant demandé de payer par virement bancaire. Lors d'une audition des époux X.________ dans les locaux de l'ACI, le 18 septembre 2008, les contribuables ont exposé qu’il s’agissait d’argent prélevé pour acheter des parcelles sur la Côte. Les documents fournis indiquent que cette transaction a été envisagée fin 2002. Le 8 octobre 2002, les époux X.________ ont fait une offre pour les parcelles 8******** et 9******** à Coppet pour le montant de 340'000 francs. Des prélèvements pour un montant total de 370’000 fr. ont eu lieu respectivement le 30 octobre 2002 (120'000 fr.), 14 novembre 2002 (140'000 fr.) et 16 décembre 2002 (110'000 fr.). Or les parcelles 8******** et 9******** ont été vendues à des tiers au prix de 1‘320'000 fr. le 3 décembre 2002, soit onze jours avant le dernier prélèvement des époux X.________. Outre le fait que la version des faits des époux X.________ diffère d’une audition à l’autre, il n’est pas vraisemblable que ces prélèvements aient effectivement concerné cette transaction. De plus, les versements du montant total de 277’000 fr. sont intervenus presque une année plus tard, soit respectivement les 26 septembre 2003 (160’000 fr.), 14 novembre 2003 (95'000 fr.) et 2 décembre 2003 (22’000 fr.). Le lien entre les premiers prélèvements et les versements n’est donc pas suffisamment établi;
les époux X.________ ont également déclaré en audition que lorsqu’ils retiraient de l’argent des comptes de la raison individuelle, ils gardaient des sommes importantes dans une réserve qui se trouvait sous leur cuisinière et que ces versements seraient le résultat de ce qu’ils avaient économisé sur leurs retraits. Un tableau établi par la division de l'inspection fiscale démontre que, compte tenu des dépenses des époux X.________ (dépenses courantes, achats de maison et d’un bateau, etc.), ils ne pouvaient disposer de suffisamment d’économies dans la réserve qu'ils avaient constituée pour expliquer le versement de 277'000 fr. fin 2003. Ce tableau démontre que les revenus déclarés par les époux X.________ ne leur permettaient pas d’assurer leur train de vie et que, par conséquent, la seule justification des versements effectués sur leurs comptes non déclarés réside dans l’encaissement de chiffre d’affaires non déclaré;
compte tenu de ce qui précède, l'ACI a considéré le versement de 277'000 fr. comme chiffre d’affaires non comptabilisé de la raison individuelle et ajouté ce montant au revenu de l’activité indépendante de A.X.________. Elle a relevé en outre que les autorités TVA n'avaient pas donné suite à leur rapport reprenant le montant de 277’000 fr. au titre de chiffre d’affaires en raison de la prescription et non parce qu’ils estimaient que la reprise n’avait pas lieu d’être.
Revenus de comptes non déclarés:
Reprise 1.13 Intérêts sur prêts consentis non déclarés (CCP B.X.________):
Comme précisé ci-dessus, le contrôle a révélé l’existence de plusieurs comptes non déclarés.
En 1997, B.X.________ a ouvert un compte CCP 1******** qu’elle a intitulé “B.C.S.”, soit Banque Cantonale Supplétive. Elle a expliqué que, par l’intermédiaire de ce compte, elle finançait les clients de son mari qui n’avaient pas les disponibilités nécessaires pour acheter du matériel ou ne pouvaient obtenir de crédit bancaires pour ces achats.
Les intérêts perçus sur ces prêts n’ayant pas été déclarés, ils sont repris au titre de revenu d’activité indépendante, à raison de 811 fr. (période de calcul 1997), 4’172 fr. (période de calcul 1998), 6'349 fr. (période de calcul 1999), 5'724 fr. (période de calcul 2000), 8'342 fr. (période de calcul 2003) et 664 fr. (période de calcul 2004). Cette reprise a été admise par les intéressés.
La plupart des montants crédités sur le compte CCP “B.C.S.” (soit des remboursements des prêts consentis par les époux X.________) ont été comptabilisés comme chiffre d’affaires de la raison individuelle (en paiement de la marchandise achetée grâce aux prêts). Il n’y a donc pas lieu de reprendre ces montants au titre du revenu. Malgré cela, il y a lieu de relever que les écritures passées par le contribuable ne respectaient pas les principes comptables de clarté et de sincérité: à titre d’exemple, le paiement opéré par l’intermédiaire du CCP de B.X.________ n’apparaît pas clairement puisque les contribuables mentionnaient que le paiement venait du client (ex.: C.________ Transports) alors que, selon les principes comptables évoqués ci-dessus, il aurait dû être indiqué que le paiement venait de A.X.________ pour le compte du client. Ceci étant précisé, même si certains apports de fonds étaient enregistrés dans le chiffre d’affaires de la raison individuelle, il reste cependant des versements sur le compte CCP qui ne trouvent pas d’explication probante. Ils feront l’objet des reprises 1.14 et 1.16 ci-dessous.
Reprise 1.14 Facture G.________ n°1'146; chiffre d’affaires non enregistré dans la raison individuelle:
B.X.________, par l’intermédiaire du compte CCP “B.C.S.”, a accordé des facilités de paiement à G.________ selon un courrier du 24 août 1999 pour s’acquitter d’une facture de 9'245 francs. Or, la facture no 1’146 du 22 juin 1999 de 9'245 fr. adressée à G.________ n’a pas été enregistrée en comptabilité. Elle doit donc être ajoutée au revenu de A.X.________.
Reprise 1.15 Honoraires administratrice de B.X.________ reçus de Y.________ SA:
En 1997 et 1998, B.X.________ a encaissé sur son compte non déclaré BCV 3******** les montants de 11'931 fr. 90 à titre d’honoraires d’administratrice de Y.________ SA. Ces montants n’ayant pas été déclarés par B.X.________, ils seront repris au titre de revenu.
Reprise 1.16 Revenus non justifiés dans les comptes non déclarés:
- A. Période de calcul 1997:
- A1. Compte non déclaré CCP 1******** (titulaire B.X.________): versement de 27’907 fr. 50 le 23 avril 1997 et versement de 5’000 fr. le 2 juillet 1997. Les époux X.________ ont exposé que ces versements provenaient en partie de comptes non déclarés (à concurrence de 15'000 fr.) et en partie de leurs enfants, D.X.F.________ et C.X.________ et de leur futur beau-fils, F.________. Or, en avril 1997, F.________ n’était alors pas domicilié en Suisse (d’après le Contrôle des habitants, il est arrivé le 8 octobre 2000 de France). Il est donc douteux qu’il ait consenti trois ans avant son arrivée en Suisse de telles avances à B.X.________ et A.X.________ sans conserver des documents l’attestant. De plus, à défaut d’avoir reçu des informations probantes quant à la situation financière de F.________, de D.X.F.________ et de C.X.________ à l’époque de ces apports, l'ACI considère que ces explications ne sont pas probantes et les apports non justifiés seront considérés comme chiffre d’affaires non déclaré;
- A2. Compte non déclaré BCV 3******** (titulaire B.X.________): deux versements ont été crédités sur ce compte en 1997: l’un de 9'000 fr. le 3 avril et le second de 18'000 fr. le 21 novembre. En ce qui concerne le versement de 9’000 fr., les époux X.________ indiquent que ce montant aurait été versé par erreur sur le compte précité et aurait été reversé dans la caisse de la raison individuelle le 4 avril 1997. Cependant, on ne voit que la rentrée d’argent sur le compte BCV et aucun débit de ce montant. Il y a donc eu un versement de 9'000 fr. dans la caisse de la raison individuelle mais ce versement n’a pas été fait par débit du compte BCV. La reprise sera donc maintenue. Il en est de même concernant le versement de 18’000 fr. effectué en liquide au guichet de la banque à Penthalaz en date du 21 novembre 1997, aucune explication n’ayant été donnée à ce propos;
en résumé, pour l’année 1997, le total des reprises correspondant à du revenu non déclaré de l’activité indépendante de A.X.________ se monte à 59’908 francs;
- B. Période de calcul 1998:
- B1. Compte non déclaré BCV 2******** (titulaire B.X.________ et A.X.________): les époux X.________ expliquent que le montant de 6’000 fr. a été versé en liquide au guichet de la banque à Penthalaz le 30 décembre 1998 à l’occasion de l’anniversaire de B.X.________. Même si B.X.________ fête effectivement son anniversaire à cette période de l’année, cela n’explique pas la provenance des fonds. Cette reprise au titre de chiffre d’affaires non déclaré sera maintenue;
- B2. Compte non déclaré UBS 4******** (titulaire B.X.________): plusieurs versements de, respectivement, 52’250 fr. 80, 4'000 fr. et 18’000 fr. sont intervenus entre le 2 décembre 1998 et le 30 décembre 1998. B.X.________ et A.X.________ exposent que le montant de 52’250 fr. 80 provient de versements effectués par leurs enfants au terme de leurs séjours à l’étranger où ils auraient clôturé leurs comptes. L'ACI relève que D.X.F.________ est partie pour Cologne le 1er décembre 1998 et en est revenue le 23 décembre 1999, soit une année après le versement visé ci-dessus. Quant à C.X.________ il aurait, d’après le Contrôle des habitants, quitté la Suisse le 31 octobre 1999, donc également plusieurs mois après ledit versement. L’explication avancée n’étant pas plausible, la reprise est maintenue; pour le surplus, les autres versements n’ont pas été justifiés non plus et la reprise est donc maintenue;
- B3. Compte non déclaré UBS 5******** (titulaire B.X.________): aucune explication n’a été fournie concernant les deux versements de 15’000 fr. et 25'000 fr. du 8 avril 1998 sur ce compte non déclaré. Dès lors qu'il est établi que la comptabilité de A.X.________ n'est pas probante et que le financement de son train de vie ne se justifie que par du revenu non déclaré, la reprise au titre de chiffre d’affaires non déclaré est maintenue;
pour l’année 1998, le total des reprises correspondant à du revenu de l’activité indépendante non déclaré s’élève à 120’251 francs;
- C. Période de calcul 1999:
- C1. Compte non déclaré BCV 2******** (titulaires B.X.________ et A.X.________): les versements de 5’000 fr. le 26 juillet 1999, 13'000 fr. le 13 octobre 1999, 12'000 fr. le 4 novembre 1999 et 6’000 fr. le 27 décembre 1999 n’ont suscité aucune explication des intéressés. En ce qui concerne le versement de 4’845 fr. 60 (6’000 DM) du 23 avril 1999, les époux X.________ ont expliqué qu’il s’agissait d’une remise de chèque de la société H.________ en Allemagne visant à rembourser des frais d’un employé, en l’occurrence Z.________. L'ACI relève, d’une part, que, d’ordinaire, les frais de voyage étaient avancés par la raison individuelle. Il est donc peu probable qu’un employé ait avancé de tels frais. D’ailleurs, si Z.________ avait avancé ces frais, il aurait dû encaisser le montant du chèque en remboursement. D’autre part, il n’est pas courant qu’un fournisseur rembourse les frais d’un employé du client et il n’est pas courant non plus que des frais effectifs correspondent à un montant rond (en l’occurrence 6’000 DM). De plus, Z.________ était très malade et est décédé en avril 1999. Il n’est pas certain qu’il travaillât encore pour l’entreprise à cette époque. Enfin, un chèque de la même entreprise pour un montant de 1’000 DM a été encaissé une année plus tard sur ce même compte et les époux X.________ n’ont apporté aucune explication concernant ce deuxième chèque. Compte tenu de ces éléments, l'ACI considère qu’il est vraisemblable que ce chèque, encaissé par eux-mêmes sur un compte non déclaré, représente une ristourne du fournisseur plutôt que des remboursements de frais, et ce montant sera ajouté au bénéfice imposable de la raison individuelle;
- C2. Compte non déclaré BCV 3******** (titulaire B.X.________): la provenance d’un versement de 3'000 fr. en date du 4 janvier 1999 n’a pas été justifiée. La reprise sera donc maintenue;
- C3. Compte non déclaré UBS 4******** (titulaire B.X.________): versements de 20’000 fr. et 95’000 fr.: le premier versement de 20’000 fr. a été expliqué comme suit par les époux X.________: il correspond au paiement partiel d’une facture de 55'380 fr. adressée à D.________ Machines SA le 31 décembre 1998 et d’une facture de 3’186 fr. de la même date adressée à la même société. Or, ces factures n’ont pas été comptabilisées dans la raison individuelle de A.X.________. II s’agit donc sans aucun doute de chiffre d’affaires non déclaré encaissé sur un compte non déclaré. Quant au versement de 95’000 fr. du 7 janvier 1999, les réclamants ont expliqué que ce montant provenait de la vente du camion d’occasion à A.________ SA pour 70'000 fr., de la vente de diverses pièces du stock pour 1'000 fr. et du solde versé par A.________ pour l’acquisition des actions Y.________, soit 24’000 francs. Dès lors que le montant de 70’000 fr. a déjà été retenu pour calculer l’excédent de liquidation résultant de la liquidation de Y.________ SA (cf. reprise 1.02 ci-dessus), le tableau des reprises sera corrigé en ce sens. En ce qui concerne la somme de 24'000 fr. correspondant au solde des actions, ainsi que le montant de 1'000 fr. expliqué par l’encaissement de la facture suite à la vente du stock de Y.________, la reprise sera également corrigée, ces éléments étant pris en considération à la reprise 2.01 ci-dessous;
en fin de compte, pour l’année 1999, le montant de reprise correspondant à du revenu non déclaré par A.X.________ et encaissé sur les comptes non déclarés des époux X.________ s’élève à 63'846 fr. au lieu de 158'846 francs.
- D. Période de calcul 2000:
- D1. Compte BCV non déclaré 2******** (titulaires B.X.________ et A.X.________): la reprise porte sur une remise de chèque de 799 fr. 20. Il s’agit d’un chèque de 1'000 DM émis par la société H.________ en Allemagne. Les époux X.________ n’ont apporté aucune explication quant à l’encaissement de ce chèque. Il s’agit donc vraisemblablement d’une ristourne d’un fournisseur comme retenu ci-dessus sous lettre C1 pour le chèque encaissé en 1999 par les époux X.________;
- D2. Compte UBS non déclaré 5******** (titulaire B.X.________): la reprise porte sur un montant de 12’236 francs. B.X.________ a soutenu en audition que son fils, C.X.________ X.________, lui avait remboursé ce montant en 2000 car elle avait financé, par un prélèvement de 12'000 fr. du compte de la raison individuelle, le 5 novembre 1998, l’achat d’une voiture lorsqu’il était parti en Angleterre. B.X.________ soutient avoir amené elle-même cette voiture en Angleterre à l’époque de son achat, soit fin 1998. Or, d’après les renseignements obtenus auprès du Contrôle des habitants, C.X.________ X.________ a quitté la Suisse le 31 octobre 1999. De plus, d’après les explications des époux X.________, C.X.________ aurait, avec sa soeur, alimenté un autre compte des époux X.________ en décembre 1998 par un apport de 52’250 fr. 80 (cf. B2 ci-dessus) “à son retour de l’étranger”. II ne paraît donc pas vraisemblable qu’il ait en même temps versé de l’argent sur les comptes non déclarés de ses parents et emprunté 12’000 fr. à ces mêmes parents. Faute d’explications probantes et compte tenu du fait qu’il est établi que A.X.________ encaissait sur ses comptes non déclarés du chiffre d’affaires non déclaré, la reprise sera donc maintenue.
Reprise 1.17 Rendement de la fortune mobilière des comptes non déclarés:
Cette rubrique porte sur la reprise des intérêts ou dividendes servis sur les comptes bancaires non déclarés des époux X.________. Il s’agit des sommes de:
- 687 fr. en 1997 (comptes CCP 1********, BCV 2********, BCV 3********, UBS 5********),
- 325 fr. en 1998 (comptes CCP 1********, BCV 2********, BCV 3********, UBS 4********),
- 1'675 fr. en 1999 (comptes UBS 5********, CCP 1********, BCV 2********,BCV 3********, UBS 4********),
- 2'518 fr. en 2000 (comptes CCP 1********, BCV 2********, BCV 3********, UBS 4********, UBS 5********), et
- 3'561 fr. en 2003 (comptes CCP 1********, BCV 2********, BCV 3********, UBS 4********, UBS 5********).
Reprise 1.18 Frais d’administration de la fortune mobilière des comptes non déclarés
L’ACI a déduit, conformément aux art. 23 al. 1 let. d de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (aLI, en vigueur jusqu'au 31 décembre 2000) et 36 al. 1 let. a de la loi vaudoise du 4 juillet 200 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), les frais d’administration de la fortune mobilière privée à raison de 1,5 °/oo du montant de la fortune non déclarée les années 1997, 1998. 1999, 2000 et 2003.
Taxation intermédiaire (libération usufruit)
Reprises 1.19 à 1.21 Revenus immobiliers, appartement à Payerne, frais d’entretien de l'appartement de Payerne et intérêts hypothécaires de l'appartement de Payerne
En 1988, Z.________ a acquis un appartement à Payerne (estimation fiscale: 110'000 fr.) qu’il a donné un mois plus tard à B.X.________ tout en gardant l’usufruit du bien immobilier.
Z.________ étant décédé en avril 1999, la fortune et les revenus liés à cet immeuble seront imputés à B.X.________ dès cette date. En revanche, avant le décès d’Z.________, c’est ce dernier, en sa qualité d’usufruitier, qui devait déclarer le rendement et la fortune liés à ce bien (en application de l'art. 20 al. 2 lit. d aLI).
Reprises 1.22 à 1.24 Revenus immobiliers, appartement de Payerne, frais d’entretien de l'appartement de Payerne et intérêts hypothécaires de l'appartement de Payerne
Suite au décès d'Z.________, en avril 1999, le rendement non déclaré lié à l’appartement de Payerne est imposable au titre de rendement de fortune immobilière des époux X.________. Faute d’avoir reçu des documents probants, l'ACI a déduit des frais d’entretien forfaitaires et les intérêts hypothécaires justifiés par les contribuables.
Reprise 1.25 Valeur locative insuffisante (5% de l'estimation fiscale) de la maison à Lugrin
Les époux X.________ ont acquis, en novembre 2003, une maison à Lugrin pour le montant de 643’549 fr. 15.
Cet immeuble n’a pas été indiqué dans la déclaration d’impôt 2003. Les époux X.________ ont toutefois établi que leur acquisition n’a été enregistrée au Registre foncier français qu’en 2004. Dès lors qu’en France, ce n’est pas l’inscription au Registre foncier qui est translative de propriété, mais l’acte de vente, ce bien aurait déjà dû être déclaré en 2003. Par mesure de simplification, l'ACI ne corrigera toutefois pas le tableau des reprises sur ce point.
Ceci étant précisé, tant la valeur déclarée pour l’impôt sur la fortune (480’000 fr.) que la valeur locative (12’000 fr.) sont insuffisantes au regard des règles en vigueur. Les instructions générales sur la manière de remplir la déclaration des personnes physiques prévoient en effet que, du point de vue de la fortune, la valeur indiquée doit correspondre à 80% du prix d’acquisition, soit en l’occurrence 535’000 fr. (80% de 643'559 fr. et 80% de 25'000 fr. [travaux de plus-value]) (cf. reprise 3.02 ci-dessous). S’agissant de la valeur locative, lorsqu’elle ne peut être fixée par référence à des logements comparable, la pratique l’a fixée à 5% du prix de revient de l’immeuble, soit, en l’occurrence, 26’750 fr. (soit 5% de 535’000 fr.).
4.2 ELEMENTS DE REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
Reprise 2.01 Vente des actions Y.________ SA
Comme mentionné sous la reprise 1.02, les époux X.________ ont vendu, selon la convention de cession d’actions du 8 février 1999, les actions de la société Y.________ SA à A.________. Le montant de la transaction a été fixé à 55'000 francs. Les contribuables ont produit des quittances signées par B.X.________ attestant le versement de deux montants en liquide émanant de A.________, l’un de 30'000 fr. et le second de 24’000 fr. ainsi qu’une facture de 1'000 fr. correspondant à la vente du stock de Y.________ SA et encaissée le 7 janvier 1999. Il apparaît ainsi que les époux X.________ ont établi avoir encaissé l’entier du montant de la transaction. Ils n’ont d’ailleurs pas contesté avoir reçu le montant de 55’000 fr. suite à la vente des actions de Y.________ SA.
Dès lors que, comme relevé sous la reprise 1.02, il y a lieu d’attribuer les actions de Y.________ SA à la fortune commerciale de A.X.________, la. différence entre le prix de vente et la valeur nominale des actions (la valeur nominale étant retenue dès lors que la participation ne figurait pas dans la comptabilité du contribuable), soit 5000 fr., sera imposée au titre de revenu de l'activité indépendante de A.X.________ (en application des art. 18 al. 2 LIFD et 20 al. 1 let. c aLI).
4.3. CORRECTIONS DE TAXATION
Reprise 3.01 Correction de frais d'entretien immeuble non admis (plus-value)
Pendant les périodes de calcul 1999 et 2000, les contribuables ont revendiqué la déduction de frais d’entretien pour leur immeuble de Penthalaz (en application des art. 32 al. 2 LIFD et 36 al. 1 let. b LI).
S’agissant de la période de calcul 1999, les frais liés à l’aménagement du jardin et de la terrasse n’ont pas été admis à titre de frais d'entretien. Pour la période de calcul 2000, la déduction de frais de mobilier, de la rénovation du gazon et de la pose d’un arrosage électrique ainsi que d’une partie des frais de rénovation de la salle de bains a été refusée.
Reprises 3.02 et 3.03 Erreur dans la valeur locative de la maison de Penthalaz et correction des frais d’entretien forfaitaires
Les époux X.________ ont déclaré une valeur locative de 12’927 fr. au lieu de 17’118 francs. La différence sera ajoutée à leur revenu imposable, sous déduction des frais d’entretien correspondants.
Reprise 3.04 Dividende d'actions B.________ déclaré en trop
Un montant de 1'685 fr. lié aux actions B.________ déclarées en trop sera déduit du revenu imposable.
Ces corrections de taxation n’ayant pas été contestées, elles ne seront pas examinées plus en détail dans la présente décision sur réclamation.
5. ELEMENTS DE LA FORTUNE NON DECLARES OU ERRONES
5.1 ELEMENTS SOUSTRAITS A REPRENDRE
Comptes non déclarés
Reprise 1.01 BCV 1******** (titulaire B.X.________), BCV 2******** (titulaires A.X.________ et B.X.________), BCV 3******** (titulaire B.X.________), UBS 4******** (titulaire B.X.________), UBS 5******** (titulaire B.X.________), UBS 6******** (titulaire B.X.________)
Il ressort des pièces du dossier que, pour les trois périodes fiscales concernées par le présent litige, les époux X.________ n’ont pas déclaré une fortune de 801'884 francs.
Taxation intermédiaire (libération usufruit)
Reprises 1.02 à 1.05 Taxation intermédiaire EF appartement de Payerne non déclaré et dettes appartement de Payerne non déclaré
Comme précisé ci-dessus, B.X.________ était nue propriétaire d’un appartement à Payerne, puis propriétaire suite au décès d'Z.________ le 28 avril 1999. Or elle n’a, dès cette date, pas déclaré ce bien dans sa fortune, si bien que le montant de l’estimation fiscale dudit immeuble sera ajouté à la fortune imposable des époux X.________ dès le 29 avril 1999 sous déduction des dettes liées à cet appartement.
5.2 ELEMENTS DE REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
Aucun.
5.3 CORRECTIONS DE TAXATION
Reprises 3.01 Actions B.________ déclarées en trop dans l’état des titres
L'ACI a corrigé la fortune imposable 2004 des contribuables en tenant compte du fait que les actions de la société B.________ avaient été déclarées deux fois.
Reprises 3.02 Estimation fiscale maison à Lugrin (France), montant sous-évalué
Les époux X.________ ont indiqué que l’estimation fiscale de leur maison à Lugrin était de 480'000 francs. L’estimation fiscale de la maison sise en France a été corrigée pour tenir compte de la pratique en la matière consistant à retenir le 80% du prix d’acquisition (643’559 fr. 15) et des travaux de plus-value (25'000 fr.), soit un total de 515'000 francs. Un montant de 55’000 fr. a donc été ajouté à la fortune imposable.
Reprises 3.03 Estimation fiscale de l’appartement à Payerne, erreur sur montant déclaré
En 2004, les contribuables ont indiqué une estimation fiscale trop élevée pour l’appartement de Payerne. L’autorité fiscale a corrigé ce montant.
6. JUSTIFICATION DES AMENDES
L'ACI, qualifiant la faute des recourants de grave, a fixé, s’agissant de l’impôt cantonal et communal sur le revenu et la fortune et l’impôt fédéral direct sur le revenu, les quotités d’amende à 1.5 (1 x 1.5) pour la soustraction consommée relative à la période fiscale 1999-2000 et à 1 (2/3 x 1.5) pour la soustraction tentée portant sur les périodes fiscales 2001-2002, 2003 et 2004.
7. CONCLUSION
Compte tenu des modifications des reprises 1.02 et 1.16, l'ACI a modifié le tableau des reprises et les prononcés d’amendes pour soustraction du 27 mai 2008 rendus à l’encontre de A.X.________ et B.X.________ et rendu un nouveau prononcé d’amende d’un montant total de 430’200 fr. en matière d’impôt cantonal et communal sur le revenu et la fortune des périodes fiscales 1999-2000, 2001-2002, 2003 et 2004 et d’un total de 184’000 fr. en matière d’impôt fédéral direct sur le revenu des périodes fiscales 1999-2000, 2001-2002, 2003 et 2004.
Etait annexé à la décision sur réclamation le nouveau tableau des reprises reflétant les modifications énumérées ci-dessus suivant:
Pos
Libellé
Années de calcul
Total
1997
1998
1999
2000
2003
2004
ELEMENTS DE REVENUS NON DECLARES OU ERRONES
ICC
D’office
D’office
Provisoire
Provisoire
Non enregistrée
Non enregistrée
IFD
D’office
D’office
Provisoire
Provisoire
Non enregistrée
Non enregistrée
1
ELEMENTS SOUSTRAITS A REPRENDRE
Imposable
Imposable
1.01
./. taxation d’office du 30.11.1999
- 118’720
- 118’720
- 237’440
1.01
+ Résultat après dépôt des comptes le 31.01.2006
43’538
287’744
331’282
Reprises dans la raison individuelle
0
1.02
Liquidation Y.________
332’493
332’493
1.03
Frais de bureau concernant Y.________ SA
6’480
6’480
1.04
Reprises de l’AFC (TVA) auprès de Y.________ SA
2’772
2’772
1.05
Compl. d’impôt Y.________ SA vente du cadre d’actions
52’217
52’217
1.06
Stocks selon décompte d’inventaire après abattement de 33,3%
128’000
128’000
1.06
./. Stocks portés en compte
- 58’000
- 58’000
1.07
Cotisations AVS 2001, 2002 et 2003 mises en charge sur 2004
49’244
106’116
56’872
1.08
Amendes d’ordre non admises car charges non commerciales
2’040
2’040
1.09
Part privée véhicule M. X.________ 12% du prix d’acquisition (norme TVA)
6’460
6’460
6’880
7’144
7’144
7’144
41’232
1.10
Différence sur règlement facture Fid. Elès
500
500
1.11
Frais privés à charge de la R.I.
2’633
10’541
3’559
5’689
5’807
4’619
32’848
1.12
Versements non justifiés sur comptes commerciaux (C.A.)
277’000
277’000
Revenus comptes non déclarés
0
1.13
Intérêts sur prêts consentis non déclarés (CCP Mme X.________)
811
4’172
6’349
5’724
8’342
664
26’062
1.14
Facture G.________ no 1'146 C.A. non enregistré dans la R.I.
6’163
3’082
9’245
1.15
Honoraires administratrice Mme X.________ reçus de Y.________ SA
11’932
11’932
23’864
1.16
Revenus non justifiés dans les comptes non déclarés
59’908
120’251
63’846
13’035
257’040
1.17
Rendement de la fortune mobilière des comptes non déclarés
687
325
1’675
2’518
3’561
8’766
1.18
./. Frais d’administration fortune mobilière des comptes non déclarés
- 54
- 252
- 359
- 450
- 501
- 1’616
Taxation intermédiaire (libération usufruit)
0
1.19
Revenus immobiliers, appartement à Payerne
8’450
8’280
16’730
1.20
./. Frais d’entretien appartement Payerne
- 1’690
- 1’656
- 3’346
1.21
./. Intérêts hypothécaires appartement Payerne
- 4’570
- 4’622
- 9’192
Immobilier
0
1.22
Revenus immobiliers, appartement à Payerne
8’450
8’280
7’800
24’530
1.23
./. Frais d’entretien appartement Payerne
- 1’690
- 1’656
- 1’560
- 4’906
1.24
./. Intérêts hypothécaires appartement Payerne
- 4’570
- 4’622
- 2’427
- 11’619
1.25
Valeur locative insuffisante (5% de l’EF) maison à Lugrin
14’750
14’750
TOTAL DES SOUSTRACTIONS
9’385
324’455
429’276
111’516
255’922
188’050
1'318’604
2
ELEMENTS DE REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
2.01
Vente du cadre d’actions Y.________ SA (fortune commerciale)
55’000
55’000
./. Titres à la valeur nominale (500 actions à 100.-)
- 50’000
- 50’000
TOTAL DES CORRECTIONS
5'000
5'000
3
CORRECTIONS DE TAXATION
3.01
Correction frais entretien immeuble non admis (plus-value)
7’905
17’157
25’062
3.02
Erreur dans la valeur locative maison Penthalaz
4’191
4’191
3.03
./. Correction des frais d’entretien maison Penthalaz
- 839
- 839
3.04
./. Dividende actions B.________ déclaré en trop
- 1’685
- 1’685
TOTAL DES CORRECTIONS
0
0
7’905
17’157
3’352
- 1’685
26’729
4
TOTAL DES REPRISES SUR REVENUS
9’385
324’455
442’181
128’673
259’274
186’365
1'350’333
Pos.
Libellé
Dates de référence
Total
01.01.1999
01.01.2001
31.12.2003
31.12.2004
ELEMENTS DE LA FORTUNE NON DECLARES OU ERRONES
D’office
Provisoire
Non enregistrée
Non enregistrée
Imposable
Imposable
1
ELEMENTS SOUSTRAITS A REPRENDRE
Comptes non déclarés
0
1.01
CCP 1********Mme X.________
14’637
17’001
29’220
60’858
1.01
BCV 2******** M. et Mme X.________
6’982
90’657
32’943
130’581
1.01
BCV 3******** Mme X.________
13’602
13’318
31’711
58’631
1.01
UBS 4******** Mme X.________
74’291
13’106
10’411
97’808
1.01
UBS 5******** Mme X.________
1’656
24’683
43’099
69’438
1.01
UBS 6******** dépôt titres Mme X.________
56’994
141’006
186’568
384’568
Taxation intermédiaire (libération usufruit)
0
1.02
Taxation intermédiaire, EF appartement de Payerne non déclaré
88’000
88’000
1.03
Taxation intermédiaire, dettes appartement de Payerne non déclaré
- 102’451
- 102’451
Immobilier
0
1.04
EF appartement de Payerne non déclaré
110’000
110’000
220’000
1.05
Dettes liées à l’appartement de Payerne non déclaré
- 101’091
- 76’750
- 177’841
TOTAL DES SOUSTRACTIONS
153’711
308’679
367’201
0
829’591
2
ELEMENTS DE REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
0
TOTAL DES CORRECTIONS
0
0
0
0
0
3
CORRECTIONS DE TAXATION
3.01
Actions B.________ déclarées en trop dans l’état des titres
- 119’031
- 119’031
3.02
EF maison à Lugrin (France), montant sous-évalué
55’000
55’000
3.03
EF appartement à Payerne, erreur sur montant déclaré
- 45’000
- 45’000
TOTAL DES CORRECTIONS
0
0
0
- 109’031
- 109’031
3
TOTAL DES REPRISES SUR LA FORTUNE
153’711
308’679
367’201
- 109’031
720’560
C. Le 7 octobre 2009, A.X.________ et B.X.________ ont interjeté recours contre la décision sur réclamation de l'ACI du 4 septembre 2009 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal, en concluant, avec suite de frais et dépens, à la suppression des reprises liées aux comptes non déclarés en tant qu'elles affectaient leur revenu imposable, à la réduction du montant de la reprise concernant les actions de Y.________ SA ainsi qu'à la réduction des amendes prononcées. Ils ont requis la tenue d'une audience d'instruction.
Dans sa réponse du 23 décembre 2009, l'ACI, se référant à sa décision sur réclamation, a conclu au rejet du recours.
Les recourants ont déposé une réplique le 26 avril 2010.
A la demande du juge instructeur de préciser l'objet de leur recours, les recourants ont, dans un courrier du 5 juillet 2010, indiqué qu'ils contestaient la reprise 1.02 intitulée "liquidation Y.________ SA", la reprise 1.12 intitulée "versements non justifiés sur comptes commerciaux (C.A.)" et la reprise 1.16 intitulée "revenus non justifiés dans les comptes non déclarés", ainsi que la quotité des amendes. Les arguments développés par les recourants seront examinés aux considérants 5, 6, 7 et 9 ci-après.
D. Pour faire suite à la demande des recourants, la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal a tenu audience le 5 octobre 2010.
A cette occasion, les recourants ont déclaré accepter que la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal, dans sa composition du jour de l'audience, examine à la fois la question des reprises fiscales et celle des amendes et rende un seul arrêt sur les deux objets litigieux.
Les recourants ont produit la copie d'une décision du 27 novembre 2008 de l'Administration fédérale des contributions (AFC), Division principale de la valeur ajoutée, dont il ressort que, "Faute de preuves suffisantes, l'AFC ne peut que conclure que les apports de liquidités litigieux pour les périodes fiscales contrôlées – du 1er janvier 2002 au 30 juin 2007 – ne proviennent pas de chiffres d'affaires imposables."
A la requête des recourants, la Cour a constaté que les déclarations d'impôts 2001-2002, 2003 et 2004 n'étaient pas signées par les recourants mais par I.________, de la fiduciaire Elès SA, ancienne fiduciaire des recourants.
Il ressort du procès-verbal établi à l'issue de l'audience notamment ce qui suit:
1) C.X.________ fils des recourants, a déclaré ce qui suit:
au sujet de la reprise 1.16.A1: de 1994 à 2001, il a vécu successivement en Autriche, en Allemagne, en Angleterre et en Amérique du Nord, travaillant pour le compte d'une fabrique de grues pour camions. En 1997, il était en Allemagne. Comme il l'a fait dans chaque pays où il a vécu (et où il a payé des impôts), il a ouvert, lors de son arrivée, un compte bancaire où son salaire lui a été versé. Lorsqu'il est venu en Suisse, deux fois pendant l'année, il a remis à sa mère l'entier de ses économies, de même que lorsqu'il a quitté définitivement l'Allemagne et fermé son compte bancaire. Il n'a jamais noté les montants transférés à sa mère, qui n'ont pas fait l'objet de quittances. Il ignore quel est le montant de son épargne. Il n'a jamais interrogé sa mère à ce sujet;
au sujet de la reprise 1.16.B2: en décembre 1998, il séjournait en Angleterre. Comme il le faisait habituellement, il a "rapatrié" en Suisse l'argent qui se trouvait sur son compte bancaire anglais. Il ne se souv