Incarto n. 80.2019.366
Lugano 5 maggio 2020
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Cristiana Balestra Gamboni, vicecancelliera
parti
RI 1 rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 22 novembre 2019 contro la decisione del 24 ottobre 2019 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. a.
Dall’estratto del Registro di commercio del Canton Ticino, si evince che la RI 1 SA è attiva nell’ambito dello “acquisto, della vendita, dell'importazione, dell'esportazione, del commercio di merci, con particolare attenzione alle macchine ed alle attrezzature di qualsiasi genere, in particolare nel campo dell'edilizia, del genio civile, dell'industria, compresa l'assistenza, la programmazione, la manutenzione, la riparazione, la fabbricazione, la trasformazione, l'assemblaggio di ogni e qualsiasi merce o prodotto e la sua successiva commercializzazione; l'acquisto, la vendita, la gestione di immobili. Può assumere rappresentanze, nonché partecipare ad imprese similari” (v. estratto Registro di commercio del Canton Ticino, ultima consultazione: 30 gennaio 2020).
b.
Il 28 giugno 2017, la RI 1 SA ha venduto alla __________ SA il mapp. n. __________ RFD __________, dove ‑ dopo averne rettificato i confini – la __________ SA avrebbe dovuto edificare uno stabile commerciale, come a domanda di costruzione presentata il 28 aprile/2 maggio 2017. Il prezzo della compravendita era stato fissato in CHF 4'900'000.‑, di cui CHF 3'650'000.‑ versati entro 20 giorni dal momento della firma del rogito, mentre i restanti CHF 1'250'000.‑ sarebbero stati corrisposti alla RI 1 SA entro il 20 gennaio 2019, secondo le modalità concordate tra le parti in un accordo precedente. Da quest’ultimo risultava infatti che i restanti CHF 1'250'000.‑ avrebbero dovuto essere soluti
· “o mediante il versamento di CHF 1'250'000.‑ su un conto […]
· o mediante la cessione di una o più PPP che saranno costituite sullo stabile commerciale che verrà edificato sul fondo compravenduto […] al prezzo di CHF 587.‑ al m3 […] per un valore complessivo di CHF 1'250'000.‑; l’ubicazione della o delle PPP è situata a scelta in una delle due estremità della nuova costruzione […] Si definisce il costo per unità di posteggio interrato di CHF 35'000.‑ per un massimo di 6 posti; le parti si riservano di definire eventuali conguagli per la differenza dei parametri sopra indicati”
Inoltre,
“Entro 60 giorni dalla crescita in giudicato della licenza edilizia […] la __________ SA dovrà comunicare per iscritto alla RI 1 SA se intende optare per la soluzione 1.1 (pagamento di CHF 1'250'000.‑) o per la soluzione 1.2 (cessione di una o più PPP per un valore di CHF 1'250'000.‑)”.
B. a.
Il 18 ottobre 2017, la RI 1 SA, per il tramite della RA 1, presentava la dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, dichiarando un utile imponibile totale di CHF 3'056’618.‑, corrispondente a un’imposta di CHF 122'264.72. Per determinare l’utile imponibile, la ricorrente deduceva dal prezzo di alienazione di CHF 3'650'000.‑ il valore di acquisto del fondo (CHF 468'740.‑), i costi di costruzione e di miglioria, i costi di acquisto e di vendita per un importo complessivo pari a CHF 55'950.‑. Inoltre, faceva valere delle perdite di gestione per CHF 68'692.‑.
b.
Con decisione del 27 novembre 2017, RS 1 (di seguito: RS 1) notificava alla venditrice la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, commisurando l’utile imponibile in CHF 4'431'260.‑ e l’imposta dovuta in CHF 177'250.40. Rispetto alla dichiarazione presentata, aveva in particolar modo preso in considerazione un valore di alienazione di CHF 4'900'000.‑ (anziché CHF 3'650'000.‑). A sostegno della sua decisione, l’RS 1 adduceva che
Il prezzo di vendita è stabilito sulla base del rogito e dell’accordo del 28 giugno 2017.
C. Il 18 dicembre 2017, la RI 1 SA per il tramite della RA 1 presentava tempestivo reclamo contro questa decisione. Lamentava che non fosse stato ammesso il differimento dell’imposta richiesto. A suo dire, si trattava di un “reinvestimento in un capannone per un ammontare di CHF 1'250'000”, per il quale “la società [aveva] registrato in contabilità un accantonamento, dove ha riportato le riserve occulte sciolte sul terreno alienato. L’accantonamento sarà riportato sul nuovo investimento”.
D. Con decisione del 24 ottobre 2019, l’autorità di tassazione respingeva il reclamo, con la seguente motivazione:
A norma degli articoli 73 cpv. 1 LT, 64 cpv. 1 LIFD in caso di sostituzione di immobilizzi necessari all’azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all’azienda e sono situati in Svizzera […]
Sono necessari all’azienda gli immobilizzi che servono direttamente all’esercizio;
L’istromento notarile datato 28 giugno 2017 firmato dalle parti al punto 7 definisce le modalità di pagamento o meglio:
“Il contratto di compravendita riporta come la __________ SA ha facoltà di pagare il saldo del prezzo di vendita alla RI 1 SA o mediante versamento di CHF 1'250'000.‑ o tramite cessione di una o più PPP”.
Il potere decisionale è quindi nelle mani dell’acquirente e non del venditore.
[…] la vendita del terreno al mapp. __________ RFD in __________ alienato alla __________ SA non può beneficiare del differimento a norma dell’art. 125 lett. f LT.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 SA, sempre rappresentata dalla RA 1 SA, sostiene che la parcella alienata
“era utilizzata [a] scopi operativi e misti dalla contribuente, in quanto quest’ultima aveva [e] [h]a tuttora necessità di utilizzo del sedime. Onde per cui la contribuente si è vista, per necessità, ad allestire un contratto di locazione con il nuovo proprietario quale zona deposito per il periodo intercorso tra il rogito e la crescita in giudicato della licenza edilizia e successiva edificazione”.
Inoltre,
“il differimento pattuito tra le parti, come si evince dagli accordi tra le parti è dovut[o] a fattori quali la crescita in giudicato della licenza edilizia entro il 30 dicembre 2023 […] la volontà della contribuente e i fatti economici effettivi manifestano una chiara volontà nel reinvestire in un oggetto sostitutivo. L’investimento previsto è di CHF 1'250'000, e può avvenire o tramite cessione di una PPP da parte dell’acquirente, o tramite investimento altrove a ricezione del saldo del prezzo […] la volontà e il senso economico dell’operazione è il reinvestimento immobiliare”
F. Nelle sue osservazione del 20 dicembre 2019, l’RS 1 rileva dapprima che i ricavi della società ricorrente provengono dal noleggio di gru, dalla locazione di immobili e dalla messa a disposizione di personale. Sostiene che “il differimento per reinvestimento non possa essere ammesso ritenuto che il potere decisionale è nelle mani dell’acquirente, la spettabile __________ SA, secondo il contratto di compravendita del 28 giugno 2017” e, di conseguenza, la ricorrente non abbia alcun diritto di disporre. Per l’RS 1 ‑ benché affermi di non sapere di preciso quale PPP sarà assegnata alla ricorrente – la RI 1 SA si troverà “nel bel mezzo di un nuovo complesso edilizio commerciale […]”, con la conseguenza che “sia la destinazione finale dell’immobile che la PPP assegnata al termine dei lavori di edificazione non sia adeguata per ammassare grossi volumi e grandi lunghezze quali sono inerti, gru e rimorchi, comunque vecchi di 30 anni e quindi probabilmente inutilizzabili. L’attività di noleggio delle gru […] è in costante diminuzione e non è redditizia. La ricorrente non investe più in tale settore da molto tempo”. Conclude facendo notare che “l’operazione così descritta sia una compravendita immobiliare estranea allo scopo economico e sociale della ricorrente [e che] il ricavato della vendita immobiliare, registrato nei ricavi della ricorrente, è stato quasi interamente girato alla madre sotto forma di credito verso l’azionista”.
Diritto
1. Il ricorso verte sul diritto della società insorgente al differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare, per reinvestimento aziendale. Secondo la ricorrente, infatti, una parte del ricavo della vendita dell’immobile alienato sarebbe destinata all’acquisto di un bene sostitutivo. Sebbene non sia chiaro se si tratti di una domanda subordinata, la contribuente sembra contestare anche il calcolo dell’utile immobiliare. Argomenta infatti che, se l’edificazione prevista sul fondo alienato dovesse essere impedita dal mancato rilascio della licenza edilizia, l’acquirente avrebbe il diritto di non pagare il saldo residuo del prezzo (CHF 1'250'000.–), cosa che implicherebbe una riduzione del valore di alienazione.
Per ragioni di sistematica, deve dapprima essere esaminato questo secondo aspetto. Se il valore di alienazione dovesse essere ridotto di CHF 1'250'000.–, non entrerebbe in considerazione infatti il differimento dell’imposizione, che concerne proprio tale importo.
2. 2.1.
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT). Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (cfr. Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari ‑ Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59 s.).
2.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT; 129 cpv. 1 LT). Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2.3.
Ai sensi dell’art. 131 cpv. 1 LT, il valore di alienazione è quello risultante dall’atto notarile o dalla contrattazione. Eventuali prestazioni valutabili in denaro o apporti risultanti da trasferimenti tra società e azionisti o persone vicine sono considerati nella determinazione del valore di alienazione (art. 131 cpv. 2 LT). La legge tributaria pone, come primo criterio di determinazione del valore di alienazione, il riferimento al valore risultante dall'atto notarile. All'atto pubblico la legge attribuisce un’efficacia probatoria superiore ‑ una presunzione legale della correttezza del prezzo stabilito ‑ fintanto che non è dimostrata l’inesattezza del suo contenuto (art. 9 CC; CDT, sentenza no. 80.2015.97 del 14 settembre 2015, consid. 2.3.2; v. anche Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3a ed., Zurigo 2013, § 220, n. 16 ss). Il contribuente può allora pretendere che per il calcolo dell'utile ci si fondi su tale valore; tuttavia, l'autorità fiscale può provare che il prezzo indicato nel rogito non corrisponde al prezzo pattuito per il trasferimento della proprietà sull'immobile, per il fatto che sono state convenute o effettuate altre prestazioni particolari.
Accanto al riferimento al valore risultante dall'atto pubblico, la legge prevede il riferimento al valore risultante dalla contrattazione, per quei trasferimenti che non sono effettuati mediante atto pubblico (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 210 e dottrina citata).
2.4.
Nel caso in esame, come si evince dall’istromento notarile n. __________ redatto il __________ 2017 dal notaio __________, la ricorrente e la __________ SA avevano convenuto la compravendita del mappale no. __________ RFD __________ al prezzo totale di CHF 4'900'000.‑. Tuttavia, il pagamento del prezzo sarebbe avvenuto in due tempi: CHF 3'650'000.‑ sarebbero dovuti essere versati entro 20 giorni dalla sottoscrizione del contratto di compravendita (v. rogito n. __________, fol. 8 n. 7a) mentre i restanti CHF 1'250'000.‑, a saldo del prezzo pattuito, avrebbero dovuto essere pagati entro il 20 gennaio 2019 (v. rogito, fol. 8 n. 7b) con modalità concordate separatamente tra le parti. Dagli atti non si evince se nel frattempo la __________ SA abbia saldato l’intero prezzo di vendita alla RI 1 SA entro il termine stabilito, ovvero entro il 20 gennaio 2019 (v. rogito, fol. 8 n. 7b).
2.5.
Dagli atti risulta anche che il giorno precedente la firma del rogito, la RI 1 SA e la __________ SA si erano accordate affinché CHF 1'250'000.‑ fossero pagati o per il tramite di un versamento bancario o per il tramite della cessione di una o più PPP che la __________ SA avrebbe dovuto edificare sul mappale compravenduto, la cui domanda di costruzione era già stata inoltrata a fine aprile 2017. Ad oggi, il fondo no. __________ RFD __________ non è ancora stato edificato poiché la licenza edilizia non è ancora stata rilasciata (v. ric., all. 2 e 3). Nell’accordo vi è anche un’altra clausola, per cui se la licenza edilizia “non fosse cresciuta in giudicato entro il 30 dicembre 2023, la __________ SA sarà liberata dall’obbligo di versare il saldo del prezzo di CHF 1'250'000.‑” e la ricorrente potrà riacquistare il fondo compravenduto per CHF 3'650'000.‑ (v. p. 3 s., pto. 8).
2.6.
Da notare come rogito e accordo non siano tra di loro congruenti. Tuttavia, ex lege, il primo criterio di determinazione del valore di alienazione si riferisce al valore risultante dall'atto notarile poiché all'atto pubblico la legge attribuisce un’efficacia probatoria superiore, fintanto che non è dimostrata l’inesattezza del suo contenuto (art. 9 CC; v. anche Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3a ed., Zurigo 2013, § 220, n. 16 ss). Nella fattispecie è quindi corretto riferirsi al prezzo di vendita concordato tra le parti e stabilito nell’istromento notarile.
Non trova comunque riscontro, né nell’atto pubblico né nell’accordo separato, la tesi sostenuta nel ricorso, secondo cui “qualora non si concretizzasse l’operazione, per motivi di non rilascio della licenza edilizia, fatto per cui l’acquirente si prevale a non pagare il prezzo, si evincerà una diminuzione del prezzo di alienazione”. Per una simile evenienza, come già ricordato, l’accordo separato fra i contraenti prevede sì che l’acquirente sia liberata dall’obbligo di versare il saldo del prezzo di CHF 1'250'000.–, ma riconosce alla venditrice il diritto di riacquistare il fondo venduto allo stesso prezzo per cui lo aveva venduto, cioè CHF 3'650'000.–. Non si verificherebbe pertanto alcuna “diminuzione del prezzo di alienazione”, a meno che non sia proprio la venditrice a volerlo, rinunciando ad esercitare il diritto di riacquisto.
3. 3.1.
Come visto, il valore di alienazione è quello risultante dall’atto notarile. Sennonché al momento determinante per l’imposizione dell’utile immobiliare, il prezzo convenuto non era stato corrisposto alla ricorrente nella sua totalità poiché soggetto a (almeno) due condizioni sospensive che ne dilazionavano il pagamento nel tempo. Ci si chiede quindi se il valore di alienazione ex art. 131 cpv. 1 LT corrisponda esattamente al valore stabilito nel rogito, dato che al momento della cessione del fondo il pagamento dell’importo di CHF 1'250'000.‑ non era ancora stato eseguito ma solo pattuito.
3.2.
Nel valore di alienazione rientrano tutte le prestazioni effettuate dall’acquirente nei confronti dell’alienante, purché siano in relazione causale con l’alienazione e debbano pertanto essere qualificate come controprestazioni per il trasferimento di immobili o diritti ad essi relativi. È peraltro irrilevante quale forma assuma tale controprestazione. Di regola, le modalità di pagamento sono ininfluenti. Non importa quindi che il prezzo venga soluto in una sola volta o ratealmente mediante prestazioni periodiche. Una prestazione deve, di regola, essere considerata effettuata se perviene effettivamente all’alienante, vale a dire se viene di fatto realizzata. Non devono quindi essere incluse nella determinazione del valore di alienazione le prestazioni divenute irrecuperabili (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 209 ad art. 131 LT).
Nella fattispecie, la ricorrente dispone di una pretesa certa al pagamento di CHF 1'250'000.‑ da parte dell’acquirente, in contanti o “in natura”: la sua controprestazione non è quindi irrecuperabile.
3.3.
Per stabilire il valore di alienazione per il diritto fiscale, si tratta dunque di individuare tutte le prestazioni dell'acquirente nei confronti dell'alienante, che siano in relazione causale con l'alienazione imponibile. Il differimento del pagamento successivamente al trasferimento della proprietà di immobili provoca una diminuzione del prezzo di acquisto (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 229 ad art. 131 LT; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3a ed., Zurigo 2013, § 220, n. 88 ss; TF, sentenza del 1° novembre 1994, in: ASA 64 (1994) 423 ss, consid. 4f). Se, al momento del trasferimento immobiliare, l’acquirente riceve la proprietà del fondo, senza che allo stesso tempo sia obbligato a pagare (interamente) il prezzo di acquisto, allora il valore di alienazione non corrisponde al suo valore nominale bensì al prezzo d’acquisto diminuito degli interessi remuneratori calcolati sul capitale non ancora versato. Economicamente, infatti, l’alienante riceve solo una parte della prestazione che gli spetta, mentre sull’altra ha un’aspettativa ferma. Il mancato pagamento del prezzo totale di vendita al momento del trasferimento della proprietà deve quindi essere rimunerato: se le parti ne hanno previsto il pagamento, gli interessi rappresentano un reddito della sostanza immobiliare, che sottostà all’imposta sul reddito o sull’utile del venditore (cfr. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., § 220, n. 88 ss; StE 1987 ZH B 24.1 Nr. 1, consid. 1b).
Nell’ambito dell’imposta sugli utili immobiliari, dottrina e giurisprudenza sono unanimi nel ritenere determinante il concetto economico di utile. Il punto di partenza è dato dal valore nominale della prestazione. Ad essa sono aggiunti eventuali acconti oppure specularmente si considera la diminuzione dell’utile immobiliare (Erlösminderung) causata per esempio dal differimento del pagamento del prezzo di vendita successivamente al momento del trasferimento della proprietà, come avvenuto nella fattispecie (cfr. Richner, in: Koller [a cura di], Der Grundstückkauf, 3a ed., Berna 2017, p. 519 s., n. 109 ss; StE 1987 ZH B 24.1 Nr. 1).
3.4.
Ne consegue che la decisione impugnata, che ha commisurato il valore di alienazione in CHF 4'900'000.‑, deve essere annullata. L’RS 1 dovrà adottare una nuova decisione di tassazione dopo reclamo tenendo conto della diminuzione del prezzo di vendita dovuta al differimento del pagamento di CHF 1'250'000.‑ di oltre due anni rispetto al momento del trasferimento della proprietà immobiliare, avvenuto il 28 luglio 2017. Siccome le parti non hanno previsto il pagamento di interessi su tale importo, il valore di alienazione dovrà essere ridotto, calcolando gli interessi in base alle condizioni di mercato.
4. 4.1.
Si tratta a questo punto di confrontarsi con la domanda di differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare.
4.2.
Per l’art. 125 lett. f LT, l’imposizione dell’utile immobiliare è differita in caso di reinvestimento secondo gli articoli 29 e 73 LT. La citata disposizione della legge tributaria riprende, nella sostanza, l’art. 12 cpv. 4 lett. a LAID che a sua volta rimanda agli art. 8 cpv. 4 risp. 24 cpv. 4 LAID. L’art. 73 cpv. 1 LT (art. 64 cpv. 1 LIFD) stabilisce che in caso di sostituzione di immobilizzi necessari all’azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all’azienda e sono situati in Svizzera. Rimane salva l’imposizione in caso di sostituzione di immobili con beni mobili. Per definizione, sono necessari all’azienda gli immobilizzi che servono direttamente all’esercizio; sono in particolare esclusi gli elementi patrimoniali utilizzati unicamente per il loro valore di collocamento o il loro reddito (art. 73 cpv. 3 LT, art. 64 cpv. 3 LIFD). Se la sostituzione non avviene nel corso dello stesso esercizio, è ammessa la costituzione di un accantonamento pari all’ammontare delle riserve occulte. Tale accantonamento deve essere utilizzato entro un termine ragionevole per l’ammortamento del nuovo immobilizzo oppure sciolto mediante accreditamento nel conto profitti e perdite (art. 73 cpv. 2 LT; art. 64 cpv. 2 LT; cfr. Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2a ed., Basilea 2019, p. 923 ss, n. 26 ss ad art. 30 LIFD).
4.3.
Lo scopo del reinvestimento è quello di permettere il trasferimento, senza conseguenze fiscali, delle riserve occulte a un oggetto diverso da quello su cui sono state create (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 129, n. 3.6 ad art. 125 LT). Secondo l’art. 29 LT risp. 73 LT, si rinuncia all’imposizione immediata delle riserve occulte realizzate, qualora queste ultime siano trasferite su beni sostitutivi con uguale funzione. Deve però trattarsi di immobili che servono direttamente all’esercizio dell’azienda e la loro sostituzione deve essere causata da motivi di forza maggiore (p. es. incendio, espropriazione) o da motivi economici (immobile che non adempie più i requisiti posti dal mercato). Infatti, le condizioni per concedere il differimento dell’imposizione della riserva occulta esistente su un immobile sono le seguenti:
• l’immobile oggetto di reinvestimento deve essere necessario all’azienda, ovvero deve essere utilizzato direttamente per l’esercizio dell’azienda. Sono esclusi gli immobili utilizzati unicamente per il loro valore di collocamento o per il loro valore di reddito;
• la sua sostituzione, resa necessaria o causata da motivi di forza maggiore (p. es. incendio, espropriazione) o da motivi economici (immobile che non adempie più i requisiti posti dal mercato), non p. es. a scopo di risanamento aziendale;
• l’immobile sostituito e quello sostitutivo devono adempiere le medesime funzioni economiche e tecniche nell’ambito dell’attività aziendale, ossia l’operazione di reinvestimento deve permettere che l’attività continui senza sostanziali mutamenti;
• il reinvestimento deve avvenire entro un termine ragionevole di tempo che secondo la giurisprudenza corrisponde a due anni;
• gli immobili acquistati in sostituzione devono essere situati in Svizzera
(cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 130 ad art. 125 LT; Bernardoni/Bortolotto, La fiscalità dell’azienda nel nuovo diritto federale e cantonale ticinese, Mendrisio 2010, p. 1022; TF, sentenza n. 2C_900/2018 del 6 gennaio 2020, consid. 3).
4.4.
Sono considerati necessari all’azienda gli immobilizzi che servono direttamente all’esercizio; sono in particolare esclusi gli elementi patrimoniali utilizzati unicamente per il loro valore di collocamento o il loro reddito (art. 73 cpv. 3 LT; art. 64 cpv. 3 LIFD).
Un bene si considera necessario all’azienda se in base alla sua destinazione è utilizzato direttamente per la produzione di beni e servizi dell’impresa e non può essere alienato senza pregiudicare la produzione di beni e servizi (TF, sentenza no. 2C_142/2012 del 12 dicembre 2013, consid. 3.6).
La ricorrente non ha dimostrato che l’immobile fosse necessario per la produzione dei beni e dei servizi, che costituiscono la sua attività, né che la cessione dell’immobile abbia comportato un pregiudizio nello svolgimento della sua attività.
A tale riguardo, l’autorità di tassazione ha opportunamente chiesto alla società ricorrente di documentare le sue attività, al momento della cessione dell’immobile. Ne è emerso che i suoi ricavi sono costituiti, in una piccola parte (10% nel 2016 e 2% nel 2017), da proventi del noleggio di gru. Per il resto, ha conseguito entrate provenienti dalla locazione di immobili e dalla messa a disposizione del suo personale, in particolare due dipendenti amministrativi e un meccanico. Le gru noleggiate sono inoltre già totalmente ammortizzate.
Ne consegue che l’attività aziendale della RI 1 SA, che in precedenza consisteva essenzialmente nell’assistenza, manutenzione e consulenza tecnica nel settore delle macchine edili, nel corso degli anni si è vieppiù affievolita, perché non “redditizia”, limitandosi ‑ poiché proprietaria di due fondi ‑ ai ricavi da “affitti stabili” (il mappale __________, di cui è proprietaria, è affittato alla società madre, la __________ SA, per CHF 120'000.‑/anno) e, solo marginalmente, alla messa a disposizione di personale (due dipendenti amministrativi e un meccanico). L’RS 1 l’ha definita una “società di gestione (servizio, riparazioni)”.
In queste circostanze, non si vede come l’immobile ceduto possa essere considerato necessario per la produzione di beni e servizi dell’impresa. Meno che mai appare necessario all’azienda l’immobile che potrebbe essere acquistato, nel caso in cui l’acquirente del fondo alienato pagasse il saldo del prezzo in natura. Infatti, come sottolineato dall’autorità fiscale nelle sue osservazioni al ricorso, l’unità di PPP che potrebbe essere attribuita all’insorgente “si troverà nel bel mezzo di un nuovo complesso edilizio commerciale” e non sarà certamente adatta per depositarvi gru e rimorchi. Più probabile è che l’immobile acquistato possa rientrare fra gli “elementi patrimoniali utilizzati unicamente per il loro valore di collocamento o il loro reddito”, che la legge esclude possano beneficiare del differimento dell’imposizione.
4.5.
In ogni caso, la necessità aziendale dell’immobile sostitutivo è già messa in discussione dal fatto stesso che la decisione di acquistarlo non dipende dalla società ricorrente. Deve essere in tal modo condivisa l’affermazione dell’UTPG, che nella decisione impugnata ha sottolineato come “il potere decisionale [sia] nelle mani dell’acquirente e non del venditore”. Un’impresa che ha assoluta necessità di un immobile per l’esercizio della sua attività, al punto che quest’ultima sarebbe compromessa se venisse a mancare, non può certo permettersi di lasciar decidere all’acquirente dell’immobile alienato se cedergliene uno in sostituzione o meno.
4.6.
Dal punto di vista temporale, se la sostituzione non avviene nel corso dello stesso esercizio, è ammessa la costituzione di un accantonamento pari all’ammontare delle riserve occulte. Tale accantonamento deve essere utilizzato entro un termine ragionevole per l’ammortamento del nuovo immobilizzo oppure sciolto mediante accreditamento nel conto profitti e perdite (art. 73 cpv. 2 LT, 64 cpv. 2 LIFD). Come visto, per giurisprudenza e dottrina, tale termine corrisponde a due anni dal momento della firma dell’atto di compravendita.
Nella fattispecie, l’accantonamento di CHF 1'250'000.‑ deve comunque essere sciolto, sia che il prezzo di vendita sia stato pagato in contanti entro il 20 gennaio 2019 sia che invece ciò non sia avvenuto. In quest’ultima eventualità, infatti, il periodo di due anni per l’acquisto sostitutivo è terminato con l’esercizio contabile 2019. In questo caso, l’accantonamento non ha più alcuna ragione d’essere poiché si ritiene che un attivo fisso non sostituito nell’arco di due anni non sia più necessario all’attività aziendale.
Se fosse stato ammesso l’accantonamento richiesto nell’esercizio 2017, lo stesso dovrebbe essere sciolto nell’esercizio 2019 e l’importo di CHF 1'250'000.‑ dovrebbe essere registrato nel conto perdite e profitti per l’anno contabile 2019.
4.7.
Sia come sia, le condizioni per poter ammettere il reinvestimento ai sensi dell’art. 73 LT (art. 64 LIFD) non sono soddisfatte. Se ne può concludere che – diversamente da quanto sostenuto dalla ricorrente ‑ l’imposizione degli utili immobiliari non può quindi essere differita (art. 125 lett. f LT).
5. In conclusione, la decisione di tassazione degli utili immobiliari del 24 ottobre 2019 emanata dall’RS 1 deve essere annullata. Gli atti sono trasmessi all’autorità di tassazione affinché determini il valore di alienazione tenendo in considerazione la diminuzione del prezzo di vendita causata dal differimento del pagamento.
Visto l’esito del ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono poste a carico della ricorrente sono parzialmente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. 1.1. Nella misura in cui concerne la domanda di differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare, il ricorso è respinto.
1.2. Nella misura in cui concerne il calcolo dell’imposta sugli utili immobiliari, la decisione del 24 ottobre 2019 è annullata e gli atti sono rinviati all’RS 1 affinché adotti una nuova decisione, riducendo il valore di alienazione.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 2'000.‑
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.‑
per un totale di fr. 2'100.‑
sono poste a carico della ricorrente soccombente in ragione di un terzo (1/3).
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAI
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: