Incarti n. 80.2019.193 80.2019.194
Lugano 24 ottobre 2019
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Mara Regazzoni
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 11 giugno 2019 contro la decisione del 6 giugno 2019 in materia di IC-IFD 2018.
Fatti
A. RI 1 è proprietario di una casa unifamiliare al mappale n. __________ RFD di __________, che funge da sua abitazione primaria. Nella dichiarazione fiscale per il periodo fiscale 2018, il contribuente dichiarava una sostanza immobiliare pari a fr. 449'782. - e redditi immobiliari lordi di complessivi fr. 11'400, costituiti per la maggior parte dal valore locativo della casa primaria, commisurato in fr. 8'400.-.
B. Con decisione IC/IFD datata 8 maggio 2019, l’Ufficio di tassazione di Locarno (in seguito UT) confermava che il valore di stima ufficiale del mappale n. __________ RFD __________ ammontava a fr. 449'782. -, mentre accertava un reddito immobiliare lordo di fr. 24'398. - e più specificatamente un valore locativo relativo alla casa primaria di fr. 14'389.-.
C. In data 16 maggio 2019, RI 1 interponeva reclamo contro la decisione di tassazione contestando, tra le altre cose, il valore locativo della casa primaria accertato dal fisco e domandando alla autorità fiscale di indicare “su quali affitti ha basato il suo calcolo”. Il contribuente affermava che il valore locativo da lui dichiarato era conforme agli affitti della zona e pertanto chiedeva una modifica di quest’ultimo.
D. Con decisione del 6 giugno 2019, l’autorità fiscale respingeva il reclamo del contribuente in materia di valore locativo. L’UT, dopo aver brevemente menzionato il principio alla base del calcolo del valore locativo, spiegava che:
Nel caso in esame, la casa sita sul fondo __________ di __________ è stata edificata negli anni 2015-2016; secondo le informazioni in possesso dell’autorità fiscale, la stessa ha una superficie abitabile di 175 metri quadrati; a disposizione ci sono 2 posteggi in autorimessa. Il valore locativo imposto dall’autorità fiscale (fr. 14'398) corrisponde ad un’ipotetica pigione di fr. 1'850 mensili (fr. 22'200 annui). Tenuto conto delle caratteristiche indicate in precedenza, il valore locativo tassato appare equo e consono ai disposti di legge attualmente in vigore, motivo per il quale viene confermato nella sua integralità.
E. Con tempestivo ricorso dell’11/12 giugno 2019, RI 1 insorge contro la decisione di tassazione dopo reclamo IC/IFD per il periodo fiscale 2018. Il ricorrente lamenta che, nella citata decisione, l’UT non ha chiarito su che parametri si è basato e quindi con quali altri “affitti” si è confrontato, non permettendo così al contribuente di verificare la conformità e l’equità del valore locativo accertato dall’autorità fiscale con le disposizioni legali vigenti. L’insorgente chiede quindi “di presentare questi dati in modo da verificare se il valore locativo esposto corrisponda veramente a quanto asserito dall’autorità fiscale per una casa nella stessa zona e con le stesse caratteristiche”. Il contribuente aggiunge che, qualora questo non fosse possibile, venga accettato il valore locativo da lui dichiarato nella dichiarazione delle imposte 2018. RI 1 contesta inoltre di non essere stato sentito malgrado la sua richiesta in sede di reclamo.
F. In data 3 luglio 2019, l’UT ha rinunciato a presentare delle osservazioni in merito al caso in disamina.
Diritto
1. Violazione del diritto di essere sentiti
1.1.
In merito alla violazione del diritto di essere sentiti, gli articoli 208 cpv. 1 LT e 135 cpv. 1 LIFD stabiliscono che, nella procedura di reclamo contro una decisione di tassazione ordinaria, l’autorità di tassazione prende la sua decisione fondandosi sui risultati dell’inchiesta e che essa può determinare nuovamente tutti gli elementi imponibili e, sentito il contribuente, modificare la tassazione anche a svantaggio del medesimo. Né la legge tributaria cantonale né la legge federale sull’imposta federale diretta attribuiscono dunque al contribuente il diritto di essere convocato e sentito personalmente prima di una decisione su reclamo. Né una simile garanzia discende dall’art. 29 cpv. 2 Cost., poiché secondo il Tribunale federale la garanzia costituzionale del diritto di essere sentito in un procedimento amministrativo non implica il diritto di essere sentito oralmente (DTF 122 I 464 consid. 4c e giurisprudenza citata).
Come ha ricordato il Tribunale federale, ciò vale in modo particolare nell’ambito di procedimenti di massa, estesi alla totalità dei cittadini, come le procedure di tassazione per le imposte dirette (cfr. pure l’art. 126 cpv. 2 LIFD secondo cui [solo] l’autorità di tassazione può esigere che siano fornite informazioni anche oralmente; sentenza del 14 dicembre 2006 n. 2A.438/2006 consid. 3.2).
1.2.
Nel caso in disamina, l’UT non era tenuto a convocare RS 1 prima di adottare la decisione su reclamo. Pertanto, sotto questo aspetto, il diritto di essere sentito del ricorrente non è stato violato.
Valore locativo del mappale n. __________ RFD __________
2. 2.1
Secondo gli art. 20 cpv. 1 lett. b LT e 21 cpv. 1 lett. b LIFD, è imponibile quale reddito della sostanza immobiliare il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito. L’art. 21 cpv. 2 LIFD precisa, infatti, che il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione al domicilio del contribuente.
Il riferimento alle condizioni locali usuali sta a significare che determinante per l’IFD rimane il valore di mercato reperibile, che deve essere stabilito in via comparativa tenendo conto anche delle vecchie abitazioni e quindi non necessariamente il canone di locazione massimo conseguibile (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, p. 92; v. anche DTF 124 I 152 = ASA 68 p. 773 = StE 1998 A 23.1 n. 1; DTF 123 II 15 = ASA 66 p. 563 = RF 52/1998 p. 190 = StE 1997 A 21.11 n. 41).
2.2.
La legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni obbliga i cantoni ad assoggettare all’imposta sul reddito il valore locativo (in virtù del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1 lett. a e dell’art. 7 cpv. 1 LAID), ma non contiene ulteriori disposizioni relative alle sue modalità di accertamento, lasciando in tal modo ai cantoni un certo margine. In relazione alla questione in che misura il valore locativo possa scendere rispetto al valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1 LAID non pone pertanto alcun altro limite se non quelli che derivano dagli articoli 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. fed. (DTF 125 I 65 consid. 2b p. 67; DTF 124 I 145 consid. 3 p. 152 ss.). L’Alta Corte ha stabilito che il valore locativo può essere inferiore al valore di mercato (DTF 124 I 145, consid. 4d p. 156; cfr. sentenza TF 2C_757/2015 dell’8.12.2016, consid. 2), precisando poi che il 60% del valore di mercato rappresenta il limite inferiore che è ancora conforme al principio costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).
2.3.
Per quanto qui di interesse, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il valore locativo, tenuto conto della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza personale, è stabilito al 60 - 70 per cento del valore di mercato delle pigioni e che per il suo calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore della stima ufficiale.
3. 3.1.
Per quanto riguarda le modalità di determinazione del valore locativo, secondo l’art. 1 del decreto esecutivo del 7 dicembre 2017 concernente l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2018 (RL 640.210), esso corrisponde al valore di mercato della pigione per immobili dello stesso genere nella medesima posizione (cpv. 1). Il valore locativo delle abitazioni primarie corrisponde mediamente al 60-70% del valore di mercato della pigione; in mancanza di altri elementi utili al suo calcolo, esso corrisponde, di regola, al 90% del valore di reddito determinato dall’Ufficio di stima nella decisione di stima (cpv. 2).
3.2.
In una sentenza di principio risalente al 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008 n. 3t), questa Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata a partire dal periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.
In primo luogo, il Canton Ticino non rientra nel novero dei cantoni in cui i valori locativi sono “accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale degli immobili. Ciò presupporrebbe infatti che la legge sulla stima ufficiale prevedesse espressamente l’accertamento individuale non solo del valore di stima in sé ma anche del valore locativo dell’immobile, come avviene, per esempio, nel Canton Argovia oppure Svitto. La sola circostanza che dalla decisione dell’Ufficio stima si possa ricavare anche il valore di reddito non significa invece che essa accerti anche il valore locativo dell’immobile, ove si pensi appena che l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di una decisione ma solo al dispositivo.
D’altra parte, anche volendo sostenere che la decisione dell’Ufficio stima, nella misura in cui accerta il valore di reddito, non passa in giudicato scaduto il termine per impugnarla dinanzi allo stesso Ufficio, ugualmente non vi sarebbero le condizioni perché tale valore possa essere riesaminato nell’ambito di una procedura di reclamo prima, e di ricorso poi, contro la decisione di tassazione dell’imposta sul reddito. In primo luogo, nel rispetto delle regole sull’onere probatorio, non si può pretendere che sia il contribuente a portare la prova dell’inesattezza del valore locativo indicato nella decisione in questione. Quindi, si dovrebbe stabilire a chi competa l’eventuale esame dei reclami e dei ricorsi contro il valore locativo. Contrariamente alla soluzione adottata nel Canton Berna, in cui l’autorità competente per l’accertamento della stima ufficiale, da una parte, e per la tassazione dell’imposta sul reddito, dall’altra, è sempre l’autorità di tassazione, in Ticino le competenti autorità ed i successivi rimedi giuridici non si identificano: la stima ufficiale è di pertinenza dell’Ufficio stima, mentre l’accertamento dell’imposta sul reddito è attribuito agli uffici circondariali di tassazione, così come la decisione sulla stima è impugnabile dapprima dinanzi allo stesso Ufficio stima e poi al Tribunale di espropriazione, mentre la decisione di tassazione dell’imposta sul reddito è suscettibile di reclamo all’Ufficio di tassazione e di ricorso alla Camera di diritto tributario. Inoltre, perché si possa entrare nel merito di un reclamo o di un ricorso, dovrebbe essere disponibile una decisione motivata, cioè una decisione in cui l’autorità di stima indichi in quale modo ha intrapreso l’accertamento del valore locativo, in modo da consentire al contribuente di valutare se contestarlo o meno. Le decisioni dell’Ufficio stima si limitano invece ad indicare il reddito (presunto o dichiarato), il tasso di capitalizzazione ed il valore di reddito che ne deriva, senza aggiungere ulteriori precisazioni.
A titolo abbondanziale, questa Camera ha infine sollevato i propri dubbi in merito alla circostanza che il valore di reddito – ma anche il 90% del valore di reddito – accertato nel quadro della procedura di stima ufficiale corrisponda effettivamente al 60-70% del valore medio delle pigioni di mercato (cfr. anche CDT n. 80.2006.173 del 21 dicembre 2006; 80.2007.18 del 9 marzo 2007).
3.3.
Nel caso che qui ci occupa l’autorità fiscale avrebbe utilizzato il “metodo comparativo” per stabilire l’importo relativo al valore locativo (valore di mercato della pigione). In effetti, nella decisione su reclamo vengono precisati gli elementi presi in considerazione:
· la casa ha una superficie abitabile di 175 metri quadrati; a disposizione ci sono due posteggi in autorimessa;
· il valore locativo di fr. 14’398. - è stato determinato applicando la percentuale del 60-70% ad una pigione mensile stabilita utilizzando i valori di mercato che ammontano a fr. 1'850.- (fr. 22'200 annui).
3.4.
L’AFC ha emanato delle informazioni fiscali (edite dalla Conferenza svizzera delle imposte), nel marzo del 2015, proprio in relazione all’imposizione del valore locativo. In merito al calcolo del valore locativo, nel documento si indica (a pagina 9, punto 4.1, “Le principe du loyer comparable”) che i valori locativi sono generalmente calcolabili grazie al metodo comparativo: e meglio il paragone con altri appartamenti simili, ceduti in locazione. Il valore dell’utilizzo proprio corrisponderà di principio alla pigione che un terzo dovrebbe pagare nelle medesime circostanze per un immobile della stessa natura e che presenti le medesime caratteristiche (stessa situazione, medesima vetustà dell’immobile e numero di locali, nonché disposizione e superficie).
Difficilmente è possibile trovare, nel vicinato, immobili locati della stessa natura e della stessa grandezza. Unicamente per gli immobili strutturati in proprietà per piani è possibile riferirsi a valori che sono direttamente paragonabili, come anche per gli appartamenti abitati dallo stesso proprietario nel suo immobile locativo. Tuttavia, sempre dalle Informazioni fiscali sul valore locativo, emerge che, nei casi di abitazioni familiari non è possibile stabilire dei valori direttamente comparabili. Per questa tipologia di alloggi, i valori devono essere determinati secondo criteri di calcolo oggettivi. In tal senso si distinguono – di principio – due metodi per il calcolo dei valori locativi, il metodo lordo e quello netto. Il metodo lordo prevale in Svizzera.
Già nelle “Direttive per determinare il valore locativo delle case di abitazione occupate dal proprietario del 25.3.1969” (in ASA vol. 38, p. 121 ss.), l’AFC ha sviluppato più sistemi di calcolo relativi alla stima del valore locativo secondo il metodo lordo. I metodi in questione vengono brevemente illustrati ai punti 4.3. delle Informazioni fiscali sul valore locativo (v. in particolare p. 10 e 11): e meglio il metodo comparativo, il metodo della determinazione del valore locativo sulla base di stime cantonali degli immobili, il metodo della procedura di stima individuale (ogni immobile viene valutato in maniera separata in funzione di determinati criteri ad esso relativi) e i casi speciali (ad. es. tipo ville lussuose, ville d’artista occupate dai loro proprietari).
3.5.
Nel caso in disamina, per determinare il valore locativo il fisco dice essersi riferito, invero in maniera del tutto generica, a valori di mercato dei quali non si ha tuttavia alcun riscontro agli atti. A prescindere dal fatto che, come già confermato in precedenti sentenze (p. es. CDT n. 80.2018.233/234 del 25 luglio 2019), in assenza di dati concreti effettivamente comparabili, non è noto a questa Camera quale possa essere l’affitto di mercato nella zona. L’UT non ha infatti menzionato nemmeno brevemente il metodo di calcolo utilizzato e quali criteri sono stati presi in considerazione per addivenire al valore locativo di fr. 14'398.-. L’autorità fiscale si è limitata ad affermare che, secondo le disposizioni legali vigenti, ha applicato una non meglio specificata percentuale (tra il 60 ed il 70%) del valore di mercato delle pigioni, da lei fissate a fr. 1'850. - (mensili), senza però apportare alcun parametro di comparazione concreto.
Analizzando i documenti agli atti, sembrerebbe piuttosto che il fisco abbia preso quale parametro il valore di reddito, ricavato dal calcolo del valore di stima ufficiale dell’abitazione, che ammonta a fr. 15'999.-, abbia applicato la percentuale di 90% e sia arrivato al valore locativo di fr. 14'398.-. Avrebbe in altre parole applicato, pur senza menzionarlo, il metodo di calcolo già ripetutamente censurato dalla giurisprudenza.
Il fatto non siano noti i criteri in base ai quali è stato determinato il valore locativo litigioso preclude a questa Camera, come anche al contribuente, la facoltà di potersi determinare in merito alla congruità di tale importo, imposto come reddito immobiliare. Pertanto, l’autorità di tassazione ha violato il diritto di essere sentito del ricorrente.
Ne discende che la decisione impugnata deve essere annullata e gli atti devono essere rinviati all’autorità di tassazione per una nuova decisione, con la quale siano precisati i criteri adottati per la determinazione del valore locativo
4. Visto l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. La decisione su reclamo del 6 giugno 2019 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-
1. Divisione delle contribuzioni Ufficio giuridico, Viale S. Franscini 6, 6501 Bellinzona 2. Amm. federale delle contribuzioni Divisione principale, Eigerstrasse 65, 3003 Berna
Copia per conoscenza:
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: