Incarto n. 80.2015.110
Lugano 13 febbraio 2017
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Sabrina Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 19 giugno 2015 contro la decisione del 26 maggio 2015 in materia di imposizione degli utili immobiliari.
Fatti
A. Con atto pubblico del 16 settembre 1999, iscritto a registro fondiario il giorno seguente, RI 1 acquistava dalla comunione ereditaria del defunto __________ il mapp. __________ di __________ per il prezzo di fr. 600'000.–, unitamente alla quota di comproprietà di 4/56 della strada d’accesso (mapp. __________) per il prezzo di fr. 40'000.–. Al momento dell’acquisto la strada d’accesso non disponeva di indici di sfruttamento.
B. Il nuovo Piano regolatore di __________, approvato dal Consiglio di Stato il 16 ottobre 2001, ha collocato il mapp. __________ in zona edificabile, attribuendogli un totale di 614.40 mq di SUL, corrispondenti a 43.88 mq di SUL per la quota di comproprietà di 4/56.
C. Con atto pubblico del 21 novembre 2013, iscritto a registro fondiario il 2 dicembre 2013, RI 1 vendeva a __________ la quota di comproprietà di 4/56 del mapp. __________ al prezzo d’acquisto di fr. 40'000.–, priva degli indici edificatori. Questi ultimi venivano nel contempo trasferiti sul mapp. __________ di sua proprietà, tramite la costituzione di una servitù di cessione di tutti gli indici di sfruttamento e dell’area verde.
L’Ufficio di tassazione di Bellinzona commisurava l’imposta sugli utili immobiliari in zero franchi (valore di alienazione fr. 40'000.–, valore di investimento fr. 40'000.–).
D. Il contribuente, con scritto di posta elettronica del 17 dicembre 2013, contattava __________, membro del __________ che stava per edificare nel medesimo quartiere una palazzina residenziale, chiedendogli se fosse interessato all’acquisto di indici edificatori.
Dopo averne discusso con gli architetti, con scritto del 19 dicembre 2013, __________ confermava l’interesse del consorzio all’acquisto degli indici, che si perfezionava nei mesi successivi. Le parti sottoscrivevano il 9 gennaio 2014 una convenzione avente per oggetto la cessione di 43.88 mq di SUL al prezzo di fr. 30'000.–. Il 27 febbraio 2014 il Municipio di __________ concedeva al __________ la licenza edilizia per la modifica delle dimensioni della palazzina residenziale. Il 17 marzo 2014 quest’ultimo pagava l’importo pattuito di fr. 30'000.–.
E. Nella dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, RI 1 indicava un valore di alienazione di fr. 30'000.– e un valore d’investimento totale di fr. 20'409.– (determinato sulla base del valore degli indici rispetto al valore del nudo terreno del mapp. __________). L’utile imponibile veniva conseguentemente calcolato in fr. 9'591.– e l’imposta dovuta in fr. 671.40.
F. Notificando al contribuente l’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 27 ottobre 2014, l’Ufficio di tassazione di Bellinzona commisurava l’utile imponibile in fr. 30'000.– e l’imposta dovuta in fr. 2'100.–.
Rispetto a quanto dichiarato dal contribuente, l’autorità non aveva tenuto in considerazione alcun valore di investimento, spiegando nella motivazione allegata che i relativi costi d’acquisto erano già stati concessi in deduzione al momento della cessione della quota di comproprietà di 4/56 del mapp. __________ a __________.
G. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del medesimo giorno, sottolineando che la precedente decisione riguardava la cessione di una quota di comproprietà del mapp. __________, mentre la tassazione in discussione aveva per oggetto la cessione di 43.88 mq di SUL nel frattempo trasferiti sul mapp. __________.
Durante l’incontro del 12 maggio 2015, l’autorità di tassazione si confermava nella propria posizione, sostenendo che gli indici ceduti corrispondevano precisamente a quelli della comproprietà del mapp. __________.
H. Il 20 maggio 2015 il contribuente inviava all’Ufficio di tassazione un complemento al reclamo. Segnalava, in primo luogo, che il valore di investimento calcolato nell’ambito della precedente cessione della quota di comproprietà di 4/56 del mapp. __________ riguardava il terreno non edificabile e non comprendeva pertanto alcuna componente legata agli indici. Sottolineava, poi, di avere ceduto 43.88 mq di SUL, cioè gli indici di sfruttamento provenienti dalla comproprietà del mapp. __________, non volendo intaccare le capacità edificatorie originarie del mapp. __________. Aggiungeva, infine, che se il __________ non avesse avuto necessità di una maggiore quantità di indici, gli ulteriori indici di 43.88 mq sarebbero rimasti sul mapp. __________, con l’effetto di aumentarne il valore venale.
Il contribuente concludeva proponendo un nuovo calcolo del valore d’investimento degli indici, basandosi sugli indici immobiliari CAEX di __________. L’utile imponibile veniva conseguentemente calcolato in fr. 12'000.– e l’imposta dovuta in fr. 840.–.
I. L’Ufficio di tassazione, con decisione del 26 maggio 2015, respingeva il reclamo, con la seguente motivazione:
(…) i 43.88mq/SUL alienati si riferiscono agli indici trasferiti a titolo provvisorio dal Mapp. __________ al Mapp. __________ RFD di __________. Al momento del trasferimento, per stessa ammissione del contribuente in sede di audizione, l’intenzione era già quella di alienare gli indici a terzi e nel concreto ai sig.ri __________, __________, __________ e __________. Le trattative di vendita erano già in corso.
Visto l’esiguo tempo trascorso fra il trasferimento degli indici e l’alienazione degli stessi, ritenuto che la trattativa di vendita era già avviata, il calcolo dell’imponibile proposto in sede di presentazione della dichiarazione TUI dal contribuente non può essere condiviso; l’autorità fiscale ritiene l’operazione elusiva e conferma quindi la precedente decisione del 27.10.2014.
L. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 ripropone il calcolo del valore d’investimento degli indici di sfruttamento esposto in sede di reclamo.
Il ricorrente contesta che al momento del trasferimento degli indici dal mapp. __________ al mapp. __________ le trattative con il __________ fossero già in corso, le stesse essendo iniziate con lo scritto di posta elettronica del 17 dicembre 2013. Ritiene inoltre arbitrario “legare la definizione del valore d’investimento degli indici ad elementi di tipo temporale” e respinge infine l’insinuazione che l’operazione possa essere qualificata quale elusiva.
M. Nelle proprie osservazioni del 30 giugno 2015, l’Ufficio di tassazione propone di respingere il gravame, sulla base delle seguenti considerazioni:
(…) il costo effettivo degli indici trasferiti dal Mapp. __________ al Mapp. __________ RFD __________ e successivamente alienati è pari a 0.00 in quanto attribuiti gratuitamente in fase di attuazione di un nuovo piano regolatore nel 2002.
La quantità di indici trasferiti di 43.88 mq SUL è identica alla quantità di indici in seguito alienati. Infatti come ammesso dal ricorrente al pto 2 pag.6 del ricorso, la volontà del sig. RI 1 era quella di non scendere al di sotto della capacità edificatoria di cui la particella __________ disponeva in origine.
Per quel che concerne la data dell’inizio delle trattative, quest’autorità nutre seri dubbi in quanto se il primo E-mail è stato spedito da RI 1 a __________ del __________ in data 17.12.2013 è verosimile che qualche trattativa era già in corso precedentemente.
N. All’udienza del 18 maggio 2016, il ricorrente ribadisce che a suo avviso non è possibile affermare che i 43.88 mq di SUL ceduti si identifichino con quelli trasferiti dal mapp. __________ venduto nel 2013. Ritiene pertanto che si debba stabilire un valore di investimento facendo una proporzione in base al valore del mapp. __________. Egli produce anche due altri esempi di calcolo in situazioni simili.
L’autorità fiscale, da parte sua, ribadisce che i 43.88 mq di SUL non possono che essere quelli trasferiti dall’altro mappale e che in ogni caso si porrebbero problemi di calcolo se fosse adottato un sistema d’imposizione diverso.
N. Il 21 giugno 2016 il Municipio di Bellinzona ha trasmesso a questa Corte la convenzione per la cessione degli indici del 9 gennaio 2014 e un estratto della relazione tecnica di Progetto Edificio residenziale Aceri del 13 gennaio 2014.
Il ricorrente ha preso posizione con scritto del 19 luglio 2016.
Diritto
1. 1.1.
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
Per l’art. 130 LT il valore di acquisto è quello accertato dalla precedente tassazione o, in assenza di questa, il prezzo risultante dai pubblici registri (art. 130 LT). Diversamente dalle leggi di altri cantoni, la legge ticinese non fa riferimento al prezzo di acquisto iscritto a registro fondiario, ma considera tale criterio semplicemente sussidiario, per il caso in cui, cioè, non vi sia un prezzo accertato mediante la precedente tassazione (CDT n. 80.97.20 del 25 marzo 1997, in RDAT II-1997 n. 11t; inoltre Soldini/Pedroli, op. cit., p. 199).
2.2.
Secondo l’art. 134 cpv.1 LT, sono invece considerati costi di investimento deducibili:
· i costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore;
· i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato, quali i costi di costruzione e di miglioria, come pure i contributi di miglioria e le tasse di allacciamento;
· le indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri fondiari a favore del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo gravano al momento del precedente acquisto.
3. 3.1.
Nella fattispecie, come esposto in narrativa, il ricorrente ha venduto il 2 dicembre 2013 la sua quota di comproprietà del mapp. __________ priva degli indici edificatori di 43.88 mq, che ha nel contempo trasferito sul mapp. __________ di sua proprietà. Il 9 gennaio 2014 ha quindi sottoscritto una convenzione con il __________, avente per oggetto la cessione di 43.88 mq di SUL al prezzo di fr. 30'000.–.
Mentre l’Ufficio di tassazione non ha tenuto conto di alcun valore d’investimento per gli indici ceduti al __________, ritenendo che fossero gli stessi trasferiti un mese prima dal mapp. __________, il ricorrente propone invece di considerare un valore d’investimento di fr. 18'000.–, calcolato proporzionalmente al valore del nudo terreno del mapp. __________, sul quale gli indici sono nel frattempo confluiti.
3.2.
Secondo l’art. 135 LT, nel caso di alienazione parziale con versamento di un’indennità di svalutazione per la parte residua, il relativo valore di investimento è, ai fini dell’imposizione, calcolato proporzionalmente.
La formulazione della disposizione non contiene alcun espresso riferimento alla cessione degli indici di sfruttamento. Così come l’indennità di svalutazione della parte residua compensa in molti casi la diminuita capacità edificatoria del fondo, anche l’indennizzo versato per la cessione degli indici compensa la minor edificabilità del fondo. No vi è quindi ragione di trattare diversamente le due fattispecie (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 291). Per stabilire la proporzione computabile del valore d’investimento occorrerà stimare il valore venale del fondo al momento dell’aggravio, cioè il valore della “parte residua” prima della svalutazione causata dalla cessione degli indici.
3.3.
Tornando al caso in esame, tale problema non si pone. Infatti, come sottolineato dall’autorità di tassazione, i 43.88 mq di SUL ceduti al __________ sono gli stessi trasferiti solamente due settimane prima dal mapp. __________ al mapp. __________, tramite la costituzione di una servitù di cessione di tutti gli indici di sfruttamento e dell’area verde (cfr. punto 4 dell’atto pubblico del 21 novembre 2013). Indici, questi ultimi, che il ricorrente ha acquistato a costo zero, in seguito all’approvazione del nuovo Piano regolatore di __________, che ha di fatto liberato il mapp. __________ dal vincolo di strada d’accesso, collocandolo nella zona “residenziale semi-intensiva C” del quartiere di __________, la quale prevede in particolare un indice di sfruttamento dello 0.80%.
3.4.
Dall’incarto fiscale emergono diversi indizi che portano a ritenere che l’intenzione del ricorrente fosse sin dall’inizio quella di trasferire i 43.88 mq di SUL dal mapp. __________ al mapp. __________ di sua proprietà, per poi venderli al __________, che stava per edificare nel medesimo quartiere una palazzina residenziale.
Significativa è in primo luogo la categorica volontà di vendere la sua quota di comproprietà del mapp. __________ priva degli indici edificatori, come emerge chiaramente da uno scritto di posta elettronica dell’11 ottobre 2013 dell’acquirente __________ (“Appena mi dai la conferma che puoi mantenere gli indici, …”). A colpire è inoltre la tempistica della successiva vendita degli indici di sfruttamento. Dopo appena due settimane dalla cessione della quota di comproprietà del mapp. __________ e del contestuale trasferimento degli indici edificatori sul mapp. __________, il ricorrente ha proposto il loro acquisto a __________, che sapeva membro del __________ e con il quale aveva già avuto modo di parlare dell’operazione immobiliare in essere (cfr. scritto di posta elettronica del 17 dicembre 2013: “è da un po’ di tempo che è mia intenzione contattarla” … “pertanto suppongo che le opposizioni di cui mi aveva parlato la scorsa primavera abbiano trovato una soluzione”). A stupire è infine la quantità degli indici edificatori ceduti al __________ (43.88 mq di SUL), come visto identica alla quantità di indici trasferiti appena due settimane prima sul mapp. __________, unitamente alla volontà del ricorrente di non scendere al di sotto della capacità edificatoria originale dello stesso fondo, chiaramente espressa nel complemento al reclamo del 20 maggio 2015 (cfr. p. 2).
In simili circostanze, i 43.88 mq di SUL ceduti al __________ non possono che essere quelli trasferiti due settimane prima sul mapp. __________ e acquistati a costo zero in seguito all’adozione del nuovo Piano regolatore di __________.
Il ricorrente non fornisce d’altronde alcuna prova del fatto che il mapp. n. __________ disponesse di indici in esubero. E, in ogni caso, dalla documentazione agli atti non si ricava alcuna indicazione in tal senso.
Le considerazioni che precedono rendono quindi priva di rilievo la dichiarazione rilasciata dal __________ il 15 giugno 2015 e allegata al presente gravame, nella quale attesta che tutte le trattative concernenti la cessione degli indici edificatori sarebbero iniziate il 17 dicembre 2013.
3.5.
Come accennato in narrativa, nel corso della procedura di ricorso questa Corte ha ricevuto dal Municipio di __________ due documenti, facenti parte del dossier relativo alla procedura di rilascio della licenza edilizia per i mapp. n. __________ e __________.
Il primo è una convenzione per cessione indici, datata 9 gennaio 2014 e sottoscritta da RI 1 e da __________ per il Consorzio __________. Tale documento differisce dalla convenzione prodotta dal ricorrente per un solo – non trascurabile – dettaglio: mentre la convenzione inoltrata all’autorità di tassazione fa riferimento alla “cessione degli indici (sfruttamento, occupazione, verde) relativi alla sua parcella rfd. __________ a __________, corrispondenti ad una superficie di 55m2 (superficie edificabile)”, quella allegata alla domanda di costruzione concerne la “cessione degli indici (sfruttamento, occupazione, verde) relativi alla sua quota di comproprietà di 1/14 della parcella rfd. __________ a __________, corrispondenti ad una superficie di 55m2 (superficie edificabile)”.
Nella sua presa di posizione del 19 luglio 2016, l’insorgente ha sostenuto che quella prodotta dall’autorità comunale era “la prima convenzione di cessione degli indici (errata) la quale è stata in seguito sostituita con la convenzione (corretta e definitiva) allegata al ricorso”. Essa sarebbe stata “redatta dal Consorzio __________ e controfirmata dal sottoscritto quale documento provvisorio, il cui unico scopo era quello di dimostrare ai tecnici comunali che il Consorzio __________ disponeva di un accordo con il sottoscritto che gli permetteva di ottenere ulteriori indici edificatori”. La “convenzione definitiva” sarebbe quindi stata redatta “in un secondo tempo”, “correggendo la prima convenzione in modo che i 43.88 mq di SUL fossero prelevati dalla [sua] part. casa (part. __________)”. L’esigenza di “correggere” la prima convenzione sarebbe scaturita dalla consapevolezza che, in primo luogo, non era possibile la cessione di indici dalla part. n. __________, perché gli indici in questione erano stati trasferiti sulla part. n. __________; in secondo luogo, un’eventuale cessione di indici dalla part. __________ “avrebbe comportato la possibilità per gli altri comproprietari della strada di far valere il loro diritto di prelazione”; in terzo luogo, non era necessario un atto notarile per la cessione degli indici.
Il secondo documento è un estratto della relazione tecnica di progetto Edificio residenziale __________ ai mappali RFD __________ e __________ a __________, del 13 gennaio 2014. Nella relazione tecnica, che fa parte di una notifica di costruzione in variante, si afferma che “la Committenza ha ricevuto una proposta di cessione degli indici sfruttamento, occupazione, verde) relativi alla quota di comproprietà di 1/14 della parcella RFD __________ a __________, corri-spondenti ad una superficie di 55m2 (superficie edificabile)”.
La spiegazione, fornita dal ricorrente, in merito all’esistenza di due diverse versioni della stessa convenzione, dà adito a qualche perplessità. Quella che egli definisce “provvisoria” e “errata” è in ogni caso stata prodotta all’autorità comunale nell’ambito della procedura di rilascio della licenza edilizia e non si riesce ad immaginare a chi altri potesse essere destinata la versione “corretta e definitiva”, poi rilasciata all’Ufficio di tassazione. D’altra parte, le due versioni riportano la stessa data, circostanza difficilmente spiegabile pensando all’affermazione secondo cui la redazione della convenzione “corretta e definitiva” sarebbe avvenuta “in un secondo tempo”.
La questione non necessita tuttavia di essere approfondita in questa sede. Anche ammettendo la tesi della versione provvisoria e di quella definitiva, i documenti in discussione avvalorano le conclusioni che precedono, in quanto confermano che gli indici venduti dal ricorrente sono proprio quelli inizialmente attribuiti al mapp. n. __________ e poi trasferiti sul mapp. n. __________. Anzi, le spiegazioni fornite dal ricorrente, nella sua lettera del 19 luglio 2016, permettono di fugare qualsiasi dubbio, dal momento che la redazione della versione “definitiva” della convenzione viene giustificata proprio con l’argomento secondo cui “la cessione di indici dalla part. __________ (strada) alla proprietà del Consorzio __________ non era possibile”, per il fatto che “la precedente vendita della [sua] quota di comproprietà aveva comportato il trasferimento delle capacità edificatorie sulla part. __________ (abitazione)”. Non si può che concludere che gli indici venduti dal contribuente erano quelli della part. __________, temporaneamente trasferiti sulla part. __________. Infatti, nella notifica di costruzione inoltrata all’autorità comunale la disponibilità degli indici in esubero è stata giustificata proprio facendo riferimento al fondo cui erano inizialmente stati attribuiti; solo per spiegare la “continuità”, dopo la vendita della quota di comproprietà, sarebbe stato inserito il riferimento alla part. n. __________. Neppure nella versione “corretta e definitiva”, infatti, viene fatto cenno ad un eventuale esubero di indici per quest’ultimo fondo.
In questa prospettiva, la tesi ricorsuale, secondo cui gli indici oggetto della cessione non si identificherebbero con quelli trasferiti dalla part. __________, appare addirittura temeraria.
3.6.
La decisione dell’Ufficio di tassazione di negare un qualsiasi valore d’investimento agli indici ceduti al __________ merita pertanto piena tutela. Non si giustifica quindi di approfondire ulteriormente il calcolo proposto dal ricorrente in sede di reclamo e di ricorso, così come le ulteriori varianti prodotte all’udienza del 18 maggio 2016.
4. Il ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 600.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 680.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -.
Copia per conoscenza:
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: