In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 RI 2
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 21 gennaio 2014 contro le decisioni del 27 dicembre 2013 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Con atto pubblico del 28 febbraio 2011, iscritto a registro fondiario il 5 aprile 2011, __________ vendeva ai coniugi RI 1 e RI 2 il mapp. __________ di __________, per il prezzo di fr. 350'000.–. Il contratto prevedeva in particolare che nel prezzo pattuito era pure compresa la licenza edilizia per la costruzione di due abitazioni monofamiliari.
B. Un anno e cinque mesi più tardi, con atto pubblico del 10 settembre 2012, iscritto a registro fondiario il 19 settembre 2012, i coniugi __________ vendevano l’immobile a __________ e __________, per il prezzo complessivo di fr. 550'000.–. Oltre la suddetta licenza edilizia, nel prezzo erano inclusi anche i piani di dettaglio nel frattempo elaborati dall’architetto __________ di __________.
C. Nella dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, i coniugi RI 1 e RI 2 indicavano quale valore di investimento un importo totale di fr. 477'360.–, composto da: valore d’acquisto (fr. 350'000.–), costi di miglioria (fr. 90'660.–), costi di acquisto e vendita (fr. 7'000.–) e provvigioni (fr. 29'700.–). L’utile imponibile veniva così calcolato in fr. 72'640.– e l’imposta dovuta in fr. 21'792.–.
D. In uno scritto allegato alla dichiarazione, i costi di miglioria, pari a fr. 90'660.–, venivano specificati in questo modo:
architetto __________ fr. 75'000.–
studio d’ingegneria __________ fr. 10'800.–
fatture __________ Sagl fr. 4'860.–
tot. fr. 90'660.–
Su invito dell’autorità di tassazione, con successiva lettera del 14 novembre 2012, i contribuenti sottolineavano che le particolarità del terreno (scarpata in forte pendenza) rendevano “praticamente indispensabile un progetto con relativa licenza edilizia per evidenziare l’effettiva potenzialità edificatoria”.
E. Notificando ai coniugi __________ la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisioni del 25 aprile 2013, l’Ufficio di tassazione di Locarno commisurava l’utile immobiliare imponibile in fr. 163'300.– e l’imposta in fr. 48'990.–. Nella motivazione allegata, l’autorità spiegava di non avere ammesso in deduzione i costi di progettazione, poiché “da informazioni assunte presso l’ufficio tecnico detto progetto non è stato realizzato”.
F. I contribuenti impugnavano la suddetta decisione, con reclamo del 17 maggio 2013, contestando la mancata deduzione degli onorari dell’architetto __________ (fr. 75'000.–) e dello studio d’ingegneria __________ (fr. 10'800.–). I reclamanti sottolineavano che tali costi avevano contribuito a far lievitare il prezzo di vendita, garantendo in particolare “la possibilità di vendita delle abitazioni quali residenze secondarie”.
L’autorità di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 27 dicembre 2013, ponendo l’accento sulla nuova licenza edilizia rilasciata ai coniugi __________, con oggetto una casa bifamiliare al posto delle due abitazioni monofamiliare progettate inizialmente.
G. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2 ripropongono le argomentazioni già sollevate in sede di reclamo.
I ricorrenti ribadiscono in particolare che i piani di dettaglio gli hanno permesso di vendere il terreno conseguendo un importante utile. Aggiungono poi che le spese di progettazione andrebbero in ogni caso scorporate dal prezzo di vendita, anche qualora non dovessero essere riconosciute quali costi di costruzione e miglioria.
H. Nelle proprie osservazioni del 24 gennaio 2014, l’autorità fiscale propone di respingere il gravame.
Diritto
1. 1.1.
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2. 2.1.
Per l’art. 134 cpv. 1 LT, sono considerati costi di investimento:
· i costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore;
· i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato, quali i costi di costruzione e di miglioria, come pure i contributi di miglioria e le tasse di allacciamento;
· le indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri fondiari a favore del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo gravavano al momento del precedente acquisto.
2.2.
La deduzione delle spese di progettazione (onorario dell’architetto e dell’ingegnere) è generalmente considerata spesa di miglioria deducibile, perlomeno quando la costruzione in questione è stata realizzata (RF 34/1979 p. 259; Guhl, Die Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1953, p. 225; CDT n. 338 del 22 novembre 1989, pubblicata in: RDAT I-1992 p. 275). Lo stesso dicasi di piani di costruzione relativi a un complesso di fondi e che ne rendono possibile l’alienazione.
Non va dimenticato, a questo riguardo, che la complessità della vigente legislazione edilizia induce sovente i proprietari di immobili a far allestire progetti di massima in vista dell’ottenimento di una licenza preliminare oppure di un permesso di costruzione che dimostri l’assenza di impedimenti di diritto pubblico all’esecuzione dei lavori previsti, accertando, rispettivamente, le principali condizioni di edificazione, nel caso della licenza preliminare, e la conformità della domanda al diritto materiale, nel caso del permesso di costruzione (Scolari, Commentario della legge edilizia del Cantone Ticino, Bellinzona 1976, p. 213 s., con riferimenti, nonché p. 271).
2.3.
Più differenziata è la questione della deducibilità dei costi di progetti non realizzati. In simili casi occorre esaminare concretamente in che rapporto stanno con il progetto definitivo e in quale misura hanno contribuito al suo allestimento. La progettazione di un immobile costituisce un procedimento globale che conduce al progetto maturo per la realizzazione. Essa procede per stadi, ognuno dei quali comporta attività più o meno funzionali rispetto al risultato finale e di conseguenza costi più o meno elevati. Determinante è che i costi di progettazione si siano effettivamente prodotti globalmente e che abbiano diminuito il guadagno del proprietario (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 259). La Camera di diritto tributario ne ha ammesso la computabilità quali costi di investimento, quando i costi di progettazione sono stati necessari, per documentare la capacità edificatoria del fondo e quindi per conseguire il prezzo pattuito nel rogito (RDAT I-1992 p. 275); l’ha invece negata in casi in cui è stato accertato che il progetto realizzato differiva sostanzialmente da quello per cui il contribuente aveva sostenuto le spese fatte valere, sicché il progetto iniziale non aveva avuto alcun influsso sul prezzo di vendita (CDT n. 275 del 31 ottobre 1991; CDT n. 270 del 12 dicembre 1994).
Questa Camera ha anche negato che avesse diritto di far valere tutti i costi di progettazione un architetto che, in relazione alla casa venduta, aveva allestito due progetti alternativi, uno in vista della demolizione della casa esistente e uno finalizzato al suo semplice ampliamento. Infatti, nel contratto di compravendita, si menzionava l’inclusione nel prezzo del solo progetto per l’ampliamento (RDAT I-1998 n. 12t p. 404 ss.).
Sempre secondo la giurisprudenza cantonale, non rientra fra i costi di investimento deducibili dall’utile immobiliare la spesa per un progetto di costruzione non utilizzato dal venditore ma necessario, a suo dire, per dimostrare all’acquirente le possibilità edificatorie del fondo. Il fatto, addotto dal contribuente, che in seguito a un’alluvione l’autorità avesse contestato l’edificabilità di una parte del fondo in questione, in considerazione della sua natura boschiva, non è stato considerato sufficiente a giustificare una spesa di diverse decine di migliaia di franchi per un progetto di costruzione. Sarebbe a tal fine stato sufficiente il rapporto geologico preliminare pagato un paio di migliaia di franchi, che è stato ammesso in deduzione dall’autorità fiscale (CDT n. 80.98.265 del 4 gennaio 1999, citata in: Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Complemento al Commentario, Lugano 2003, pp. 165-166).
3. 3.1.
Come esposto in narrativa, nel caso di specie i coniugi RI 1 e RI 2 hanno acquistato l’immobile di __________ (mapp. __________) il 5 aprile 2011. Il prezzo pattuito di fr. 350'000.– comprendeva pure la cessione della licenza edilizia per la costruzione di due abitazioni monofamiliari, che l’esecutivo comunale aveva rilasciato al precedente proprietario, __________, con risoluzione del 13 settembre 2010 (cfr. punto 2.§§. dell’atto notarile del 28 febbraio 2011).
I contribuenti hanno detenuto l’immobile per poco più di un anno e cinque mesi, senza dare avvio ad alcun intervento edilizio. Hanno però richiesto all’architetto di elaborare i relativi piani di dettaglio, prima di vendere il fondo ai coniugi __________. Il prezzo concordato di fr. 550'000.– includeva, oltre la suddetta licenza edilizia (ormai in procinto di scadere, per mancata utilizzazione nel termine biennale di validità), anche i citati piani di dettaglio (cfr. punto 2.§§. dell’atto notarile del 10 settembre 2012).
3.2.
Senza doversi soffermare sulla misura dell’onorario pagato all’architetto __________ (fr. 75'000.–), un’ulteriore considerazione di spese di progettazione va negata per almeno due motivi.
Anzitutto perché la computabilità, quale costo di miglioria, di un progetto non utilizzato deve considerarsi eccezionale ed essere ammessa solo a condizione che serva a dimostrare l’edificabilità, di per sé non evidente, di un determinato fondo o di un complesso di fondi (CDT n. 251 del 4 ottobre 1991 in re B.R.; inoltre CDT n. 80.98.265 del 4 gennaio 1999 consid. 6.6.). Nel caso di specie, per contro, le possibilità edificatorie del mapp. __________ erano già confermate dalla licenza edilizia rilasciata al precedente proprietario, mentre i ricorrenti non hanno nemmeno tentato di dimostrare la necessità di apportare ulteriori precisazioni, tramite appunto l’elaborazione di progetti di dettaglio tesi a puntualizzare la capacità edificatoria del fondo o eventuali vincoli edificatori (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3ª ediz., Zurigo 2013, n. 52 ad § 221, p. 1974). In secondo luogo poiché la licenza edilizia è scaduta pochi giorni dopo la conclusione del contratto di compravendita in discussione, senza che i coniugi __________ ne abbiano richiesto la riattivazione. Se l’intenzione degli acquirenti fosse stata effettivamente quella di realizzare le due abitazioni monofamiliari, essi non avrebbero certo lasciato scadere la licenza edilizia pochi giorni dopo aver sottoscritto il contratto di compravendita. È quindi immediatamente evidente che i piani di dettaglio elaborati dall’architetto __________ non hanno avuto alcun influsso sul prezzo di vendita dell’immobile.
Da ultimo, anche volendo ammettere un loro influsso, i costi per l’elaborazione dei piani di dettaglio non potrebbero comunque essere scorporati dal prezzo di vendita. Contrariamente a quanto sembrano sostenere i ricorrenti, i progetti di costruzione vanno infatti considerati valori immobiliari direttamente connessi con l’alienazione dell’immobile (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 77 ad § 220, p. 1922)
3.3.
In conclusione, le decisioni impugnate, che hanno negato la deduzione, quale spesa di miglioria, degli onorari pagati all’architetto __________ e allo studio d’ingegneria __________, devono essere confermate.
4. Il ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico dei ricorrenti.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: