Incarto n. 80.2014.131
Lugano 30 maggio 2016
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini e Raffaele Guffi in sostituzione di Stefano Bernasconi, assente
segretaria
Sabrina Gianola, vicecancelliera,
parti
RI 1,
contro
RS 1,
oggetto
ricorso del 31 maggio 2014 contro la decisione del 7 maggio 2014 in materia di IC 2012
Fatti
A. RI 1, domiciliata a __________ (Cantone __________), è limitatamente imponibile nel Cantone Ticino in quanto comproprietaria, in ragione di ½ [l’altro comproprietario è il fratello __________], di due fondi siti nel Comune di __________. Trattasi dei mappali nr. __________ [casa/villa monofamigliare utilizzata come abitazione secondaria dalla contribuente] e __________ RFD di __________ [palazzina con appartamenti].
Nella dichiarazione d’imposta 2012, la comproprietaria chiedeva la deduzione dal valore locativo (CHF 14'400.–) dell’abitazione secondaria di spese di manutenzione per complessivi CHF 12'191.–; dal reddito della locazione della palazzina (CHF 79'529.–) inoltre spese per CHF 37'637.–.
B. Con decisione del 12.3.2014, l’RS 1 notificava alla contribuente la tassazione IC 2012: commisurava il reddito imponibile in CHF 52'800.– e quello determinante per l’aliquota in CHF 235'800.–. La sostanza imponibile era stabilita per contro in CHF 95'000.– e quella determinante per l’aliquota in CHF 764'000.–.
Per quanto qui di interesse, dal reddito della sostanza immobiliare imponibile nel Canton Ticino (valore locativo e affitti), pari a CHF 93’929.–, l’autorità fiscale aveva ammesso in deduzione la somma di CHF 30’015.-- a titolo di spese di gestione e di manutenzione immobili.
C. Con reclamo 11/14.4.2014 RI 1 si aggravava contro la decisione sull’IC per il periodo fiscale 2012, contestando la mancata deduzione di tutte le spese di manutenzione e di gestione per i beni immobili siti nel Canton __________ ed allegava al gravame copia dei giustificativi delle spese effettive sostenute.
D. Con decisione del 7.5.2014, l’UT accoglieva parzialmente il reclamo, aumentando a CHF 48'931.– la deduzione delle spese di gestione e manutenzione immobili, con la seguente motivazione:
Reclamo deciso come a calcolo dell’imponibile: sulla base dei conteggi presentati vengono ammesse le spese per Fr. 37'637 concernenti l’immobile affittato in via __________ 1. Per l’immobile in via __________, adibito ad uso proprio, vengono cancellate le spese per il giardino, pulizia, custode, riscaldamento, elettricità, piscina, tassa turistica, telefono. Dalla lista 1 (Fr. 20'262 (100%)) vengono ammesse spese per Fr. 5'632 (50%) e dalla lista 2 (Fr. 32'918) ammesse spese per Fr. 5'662 (50%). Va rilevato che per la valutazione del valore locativo è considerata la sola casa d’abitazione, esclusi il giardino e la piscina. Pure esclusi dalla deduzione sono le spese per la pulizia della casa. Il valore locativo di Fr. 28'800 (100%) è valutato al netto delle spese indicate sopra.
E. Con tempestivo gravame alla Camera di diritto tributario, RI 1 insorge avverso la decisione su reclamo. La ricorrente richiede – come deduzione relativa agli immobili di sua proprietà – tutte le spese fatte valere mediante reclamo e comprovate mediante giustificativi.
Secondo l’insorgente, per quanto attiene alla villa sita in via __________ (mapp. __________ RFD __________) devono essere riconosciute come spese di manutenzione anche le spese per il giardino, per le pulizie e i lavori del custode, per la manutenzione della piscina e del riscaldamento, poiché esse servirebbero al mantenimento del valore del bene immobile.
Per quanto di pertinenza dell’immobile ubicato in via __________ la stessa postula il riconoscimento di tutte le spese indicate, precisando di aver commesso un errore nelle precedenti segnalazioni di una spesa che, anziché essere di CHF 1'181.21 era di CHF 9'181.21 [relativa alla consegna di olio combustibile].
F. Con osservazioni al ricorso 10/14.7.2014 l’UT prende posizione in merito agli argomenti sollevati dalla ricorrente.
In merito al mapp. __________ RFD __________, l’UT precisa di aver stabilito il valore locativo del medesimo in CHF 28'800.-- (pari a CHF 2'400.-- / mese) tenendo in considerazione i metri quadrati abitabili (175) ai quali sarebbe stato applicato un valore annuale di circa CHF 165.-- al metro quadrato. Secondo il fisco – tenuto in considerazione l’ammontare delle pigioni medie reperibili nella zona – il valore locativo sarebbe da confermare, essendo lo stesso commisurato senza tenere in considerazione del giardino e dei due edifici accessori (piscina ed autorimessa). Motivo per cui, l’UT, partendo da questa premessa, ritiene di non dover dedurre le spese inerenti il giardino e la piscina. Inoltre il fisco specifica come in base al punto 2.3. della Circolare n. 7/2010 dell’aprile 2011 della Divisione delle contribuzioni non possono nemmeno essere dedotte le spese di gestione, che di regola vengono pagate separatamente dall’inquilino. Vengono considerate come spese di gestione, quelle di manutenzione del giardino, il servizio di portineria e di custodia, quelle di fognatura, spazzatura, depurazione e le spese per gli abbonamenti di servizio di revisione degli impianti. Per quanto attiene al mappale nr. __________ RFD __________ l’UT ammette pertanto una deduzione di complessivi CHF 14'946.55.
Per quanto di pertinenza del mapp. __________ RFD di __________, l’UT aderisce alla richiesta di rettifica delle spese richieste in deduzione da CHF 37'637 a CHF 41'637.
Diritto
1. 1.1.
Secondo l’art. 31 cpv. 2 LT, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, i premi di assicurazione e le spese di amministrazione da parte di terzi.
Sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la redditività (cfr. Agner/Jung/ Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art. 32 LIFD, p. 219 s.; Känzig, Direkte Bundessteuer, 2a ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649; Bottoli, Lineamenti di diritto tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n. 52 del 22 febbraio 1983 in re A.D.R.).
1.2.
Per facilitare il lavoro sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal Consiglio federale per l’imposta federale diretta e dal Consiglio di Stato per l’imposta cantonale (art. 31 cpv. 4 LT). La deduzione complessiva ammonta:
Ø al 15% del reddito lordo delle pigioni e/o del valore locativo, se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile risale al massimo a 10 anni prima;
Ø al 25% del reddito lordo delle pigioni e/o del valore locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10 anni
(cfr. art. 2 cpv. 1 del regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994).
1.3.
Le spese di gestione di un immobile (in particolare, quelle per la pulizia, l'illuminazione ed il riscaldamento delle parti comuni di uno stabile e quelle per l'acqua potabile e la raccolta dei rifiuti) costituiscono spese per il mantenimento del contribuente e della sua famiglia e possono essere dedotte dal reddito, eccezionalmente, alla condizione che gravino un contribuente che a sua volta le trasferisce su una o più persone per cui costituiscono costi di mantenimento effettivi, come si verifica nel caso del proprietario che cede in locazione un immobile e riceve quale corrispettivo la pigione oltre all'indennizzo per i costi accessori, ma non quando è il proprietario ad abitare la propria casa, nel quale caso i costi che verrebbero traslati sugli inquilini non sono di solito compresi nel calcolo del valore locativo ed il contribuente che abita la propria casa non ha pertanto il diritto alla deduzione degli stessi (cfr. p. es. la sentenza CDT n. 80.2002.200 del 20 gennaio 2003 in re K. e giurisprudenza e dottrina citate; inoltre la sentenza del Tribunale federale del 15 luglio 2005, n. 2A.683/2004, in ASA 77 p. 161 = StE 2006 B 25.6 n. 53 = RDAF 2005 II 502 consid. 2.5).
1.4.
Anche la Circolare della Divisione cantonale delle contribuzioni dell’aprile 2011 distingue, nell'ambito della deduzione delle spese effettive tra immobili della sostanza privata concessa in locazione (e quindi imposti sul reddito effettivo) e immobili abitati dal proprietario (e quindi imposti in base al valore locativo): in caso di imposizione del valore locativo, vale a dire di immobili utilizzati dal proprietario stesso, viene ammessa, di regola unicamente la deduzione delle spese che, in caso di locazione, rimangono a carico del proprietario e non possono venire accollate all'inquilino, vale a dire delle spese di manutenzione e di assicurazione, ma non di quelle di gestione e di amministrazione (cfr. Circolare n. 7/2010, cifra 5.4).
Ma anche nel caso in cui l’immobile è ceduto in locazione, le spese di gestione non dovrebbero figurare fra le spese chieste in deduzione. Infatti, di regola non sono comprese nella pigione ma vengono pagate separatamente dagli inquilini. In caso contrario sarà necessario chiedere al contribuente la presentazione del conteggio delle spese accessorie accollate agli inquilini al fine di verificare quali costi siano stati recuperati e quali siano rimasti a carico del proprietario.
1.5.
In linea di principio non sono quindi deducibili le spese di gestione (acqua, ascensore, climatizzazione, disinfezione e disinfestazione, fognatura, spazzatura e depurazione, illuminazione e pulizia scale e vani comuni, manutenzione del giardino, riscaldamento e acqua calda, servizio di portineria e di custodia, sgombero neve) e le spese di amministrazione (cfr. Circolare cit., cifra 2.2.3; inoltre art. 1 dell’Ordinanza del Consiglio federale del 24 agosto 1992).
2. 2.1.
Per quanto attiene all’immobile di cui al mapp. __________ RFD di __________ [palazzina con gli appartamenti dati in locazione], la ricorrente postula il riconoscimento di tutte le spese indicate negli allegati da 1 e 4 al gravame. Si tratterebbe quindi della somma (diviso due, essendo lei comproprietaria in ragione di 1/2) di complessivi CHF 49'384.50 [CHF 98'769.10/2].
2.2.
Come si evince dall’allegato “Mietzinseinnahmen MFH __________ 2012” alla Steuererklärung 2012 del Canton __________, l’immobile sito in via __________ viene affittato.
Secondo la Circolare 7/2010 che concerne le “Deduzioni sui proventi della sostanza immobiliare privata” – valevole anche per il periodo fiscale 2012 – di principio sono deducibili le spese a carico del proprietario, ad eccezione di quelle accollate agli inquilini. A questo riguardo fa stato il “conteggio spese accessorie”, allestito dal proprietario dell’immobile.
Normalmente le seguenti spese di gestione: - acqua potabile e acqua industriale, - ascensore, climatizzazione, - disinfezione, - fognatura, spazzatura e depurazione, illuminazione e pulizia scale e vani comuni, - manutenzione giardino, riscaldamento e acqua calda, - servizio di portineria e di custodia, - sgombero neve non sono comprese nella pigione, ma vengono pagate separatamente dagli inquilini. Le stesse non dovrebbero pertanto più figurare fra le spese chieste in deduzione.
Infatti, come già ricordato (consid. 1.4), l’unico caso in cui tali spese possono essere ammesse in deduzione è quello in cui la casa è ceduta in locazione e le stesse sono comprese nella pigione. In altre parole, i costi di gestione sono deducibili solo se rientrano nel reddito locativo imponibile secondo gli articoli 21 LIFD e 20 LT (cfr. Merlino, in: Yersin/Nöel [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 42 ad art. 32 LIFD, p. 488 s.). In tal caso, infatti, la pigione incassata e soggetta all’imposta sul reddito è accresciuta dal fatto che il proprietario sopporta determinate spese (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2a ediz. Zurigo 2009, n. 75 ad art. 32 LIFD, p. 525). Altrimenti, si tratta di spese accessorie secondo l’art. 257a CO, che il proprietario addebita all’inquilino in aggiunta al canone di locazione.
2.3.
Agli atti tuttavia non vi è alcuna indicazione che permetta di accertare se la tipologia di spese sopra indicata venga accollata agli inquilini.
L’UT ha quindi omesso di chiedere alla contribuente il conteggio delle spese accessorie per verificare quali costi sono stati recuperati e quali sono rimasti a carico dei comproprietari.
Dall’analisi dell’allegato 1 relativo all’abitazione di via __________ vi è in effetti tutta una serie di spese rivendicate da parte della ricorrente che, di per sé, se fossero già state accollate agli inquilini, non potrebbero più essere fatte valere in deduzione.
Si tratta segnatamente della tassa per la raccolta dei rifiuti, delle fatture relative alla consegna di olio combustibile, di quelle per la pulitura del camino, della tassa per l’acqua potabile, della tassa per il controllo della combustione [in particolare si vedano le posizioni 5501 /5502 /5503 /5504 /5506 /5507 /5508 /5509 / 5511 / 5518].
2.4.
L’UT ha omesso anche di verificare se tutti i costi relativi alle riparazioni dovute ad una perdita d’acqua nell’appartamento dato in locazione ad __________ non siano già di per sé state rimborsate alla contribuente da parte dell’assicurazione [cfr. in merito posizioni 5510 / 5512].
Anche per quanto attiene ai premi di assicurazione [contro gli incendi dell’immobile; contro i danni delle acque all’immobile; di responsabilità civile quale proprietario; contro le rotture dei vetri] si osserva come siano deducibili nella misura in cui, in base al contratto di affitto non sono state accollate agli inquilini (cfr. punto 3 della Circolare 7/2010).
Per quanto attiene all’allegato 4 – sempre presentato dalla qui insorgente in relazione all’immobile sito in via __________ – devono essere anche qui valutate alcune posizioni quali quella della fornitura dell’energia elettrica [6101 / 6102 / 6107], la tassa di controllo della combustione [6108].
Medesimo discorso vale per le posizioni nr. 6103, 6104 [3 fatture presentate da __________], che non viene esattamente specificato a quale tipo di prestazione siano riferite e che a prima vista sembrano essere spese di custodia e di manutenzione corrente del giardino, che come tali non potrebbero essere dedotte.
Incomprensibile anche la natura della fattura relativa a spese di traduzioni [6106/ 6111], quella relativa all’acquisto di 50 francobolli [6109], quella di CHF 21.-- indicata alla posizione 6110 [non deducibili].
2.5.
L’Autorità fiscale dovrà pertanto richiedere alla contribuente i contratti di locazione ed il conteggio delle spese accessorie poste a carico degli inquilini, per poi verificare – dati alla mano – quali spese sono state già accollate agli inquilini oppure rimbordate da assicurazioni e non possono pertanto più essere deducibili, come viene prescritto dalla Circolare n. 7/2010.
3. 3.1.
Sul fondo nr. __________ RFD __________ sorge invece un’abitazione / villa con piscina e giardino che è adibita a residenza secondaria della ricorrente [va ricordato che anche di questa proprietà è comproprietaria in ragione di ½].
Per la medesima, il valore locativo [complessivo] è stato fissato dall’UT in CHF 28'800.-- (cfr. anche scritto di osservazioni al gravame del 10.7.2014, con il quale viene specificato come lo stesso sia calcolato sulla base di CHF 2'400.-- al mese considerando unicamente il valore dei mq abitabili – ad esclusione del giardino e della piscina – applicando un valore annuale di CHF 165.-- al mq).
L’ammontare del valore locativo non viene censurato dalla ricorrente.
3.2.
Più nello specifico, per l’immobile di cui al mapp. __________ RFD di __________, la ricorrente ha presentato due allegati di spese, che in larga misura rivelano fin da subito la loro natura di costi di gestione.
Per quanto attiene all’allegato 2 si evince come le fatture emesse da __________ riguardino prestazioni di custodia o di gestione corrente dell’abitazione [di alcune di esse invero non si conosce neppure la causale] che non possono in alcun caso essere dedotte.
Non si possono neppure dedurre le spese relative alla consegna di olio combustibile, la tassa dei rifiuti, la tassa dell’acqua potabile, la pulizia del camino, le spese relative a __________, l’abbonamento annuale al servizio di controllo della cisterna /tank.
Sempre per la villa di __________, l’insorgente presenta anche un ulteriore allegato [nr. 3], per il quale valgono le medesime considerazioni espresse in precedenza.
Non possono in ogni caso essere riconosciute né le spese relative alla revisione corrente della cisterna [fatti salvi i lavori di manutenzione della stessa], gli abbonamenti telefonici, le spese relative all’energia elettrica, le spese sostenute dalla custode relativa alla normale gestione dell’abitazione [cfr. in particolare posizione 6211], la tassa di soggiorno.
3.3.
3.3.1.
Più problematica è infine la questione della deducibilità delle spese per il giardino e la piscina. Con la motivazione proposta dalla decisione dell’UT, infatti, le spese fatte valere in deduzione dall’insorgente, nella misura in cui riguardano piscina e giardino, non andrebbero comunque tenute in considerazione, per il fatto che né l’una né l’altro sono stati computati nel calcolo del valore locativo dell’abitazione.
3.3.2.
Le spese di manutenzione per il giardino o per piscine, campi da gioco o da tennis ecc. non sono in effetti deducibili quando il valore del giardino o della piscina non si riflette sul valore locativo (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 36 ad art. 32 LIFD, p. 517; nello stesso senso Locher, Kommentar zum DBG, vol. I, Basilea/Therwil, 2001, n. 28 ad art. 32 LIFD, p. 789).
Lo stesso Tribunale federale ha avuto modo di negare che sia arbitrario dedurre quali costi di manutenzione le spese di manutenzione del giardino solo se il giardino stesso è stato effettivamente considerato nel calcolo del valore locativo (Tribunale federale, 6 dicembre 1999, in StE 2001 B 25.6 n. 44).
Di conseguenza, il rifiuto di dedurre le spese di manutenzione del giardino e della piscina è pienamente giustificato, quando il valore locativo è calcolato escludendo il giardino rispettivamente la piscina.
3.3.3.
L’autorità fiscale, nella decisione impugnata e nelle osservazioni al ricorso, si limita ad affermare di aver stabilito il valore locativo “in considerazione dei metri quadrati abitabili (175) ai quali è stato applicato un valore annuale di circa fr. 165 al mq”. Come da questa premessa discenda la conclusione che “essendo calcolato sui metri quadrati dell’abitazione principale esso [il valore locativo] non comprende né il giardino né i due edifici accessori (piscina e autorimessa)”, non è tuttavia evidente come l’Ufficio di tassazione sembra supporre. In particolar modo, non essendo nota la provenienza del valore al mq impiegato ai fini del calcolo in discussione, questa Corte non dispone di elementi che le consentano di escludere che tale valore (165 franchi al mq) non si riferisca ad una casa con giardino, se non anche con piscina.
In queste circostanze, anche su tale aspetto la decisione impugnata deve essere rinviata all’Ufficio di tassazione.
3.3.4.
Ciò non significa ancora che, se si dovesse arrivare alla conclusione che il calcolo del valore locativo abbia tenuto conto anche del giardino e della piscina, tutte le spese sostenute a tale riguardo potrebbero essere dedotte dal reddito dei contribuenti. In tal caso, si devono esaminare nel dettaglio le singole spese sostenute dalla ricorrente, per verificare se si tratti di costi assimilabili a quelli di gestione – come tali non deducibili – oppure se rientrino nella nozione di spese di manutenzione in senso tecnico.
Per quanto concerne in particolar modo il giardino, la prassi in vigore in altri cantoni (cfr. Merlino, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008, n. 68 ad art. 32 LIFD, p. 495 s.; inoltre StE 2004 B 25.6 n. 50) prevede, a tale proposito, che si intraprenda la seguente distinzione:
· le spese per la cura e la sostituzione di piante la cui durata di vita supera un anno e per la riparazione di sentieri, recinzioni e muri costituiscono spese di manutenzione in senso stretto, che il proprietario dovrebbe assumersi nel caso in cui cedesse la casa in locazione a terzi e che sono pertanto ammesse in deduzione secondo l’art. 31 cpv. 2 LT;
· le spese per la prima posa di piante o alberi o la prima costruzione di muri o recinzioni costituiscono invece costi d’investi-mento immobiliare, la cui deduzione è esclusa dall’art. 33 lett. d LT;
· infine, le spese annuali ricorrenti per i lavori di pulizia, di potatura e manutenzione del prato, come pure per la posa di piante di durata inferiore all’anno (come i fiori), costituiscono costi per il mantenimento del contribuente e della sua famiglia, la cui deduzione è esclusa dall’art. 33 lett. a LT.
3.3.5.
Una volta risolta la questione dei criteri di calcolo del valore locativo, qualora si dovesse concludere che lo stesso tiene conto anche del giardino e della piscina, si dovrebbero dunque estrapolare dalle fatture prodotte le spese di manutenzione in senso stretto, che potrebbero essere ammesse in deduzione dal reddito imponibile della contribuente. Per esempio, la fattura del 19 novembre 2012 della __________ (lista 2, posizione 10) si riferisce in parte a lavori di manutenzione (“sostituzione fari piscina”) ed in parte a spese di gestione ricorrente (“riempito piscina” e “servizio invernale”). Mancando un dettaglio del calcolo, non è possibile tuttavia stabilire quale parte dell’importo sborsato (CHF 1'482.–) si riferisca alle singole componenti.
4. La decisione di tassazione dopo reclamo del 7.5.2014 deve pertanto essere annullata e gli atti ritornati all’UT affinché adotti una nuova decisione tenendo conto delle considerazioni espresse nella presente decisione.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. La decisione su reclamo del 7 maggio 2014 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione, perché adotti una nuova decisione.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -;
-.
Copia per conoscenza:
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: